Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/374 ACCIJ
Uitspraakdatum: 9 januari 2009
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te [P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2004 op 17 mei 2006 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) accijns en verbruiksbelasting opgelegd alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 1.230.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 30 november 2006 de naheffingsaanslag en de boete gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 9 januari 2007, ontvangen bij de rechtbank op 10 januari 2007, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 juli 2008. Namens eiseres zijn daar verschenen mr. [A], [B] en [C]. Namens verweerder zijn verschenen mr. [D] en mr. [E].
1.6. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Eiseres heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota van verweerder behorende bijlagen.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2.1. Eiseres is onder meer leverancier van gasolie aan schepen. Eiseres koopt de gasolie in zonder daarover accijns te voldoen. De levering van de gasolie aan schepen vindt plaats met vrijstelling van accijns als bedoeld in artikel 66 van Pro de Wet op de accijns (hierna: de Wet).
2.2. Eiseres levert de gasolie vanuit twee drijvende pontonschepen (hierna: de bunkerstations). Eiseres beschikt sedert 24 april 2002 over een vergunning tot het hebben van een accijnsgoederenplaats voor het zonder verschuldigdheid van accijns in ontvangst nemen van minerale oliën, andere dan lichte olie, die worden geleverd voor de bevoorrading van schepen (hierna: de vergunning) waarbij de bunkerstations zijn aangemerkt als accijnsgoederenplaats (hierna: AGP). De voorwaarden en bepalingen waaronder de vergunning wordt verleend zijn opgenomen in bijlagen behorende bij de vergunning.
2.3. In bijlage 1 (Algemene bepalingen) bij de vergunning is onder meer het volgende vermeld:
"5. Verschuldigdheid accijns
De accijns is verschuldigd over:
- de verliezen die tijdens het vervoer van accijnsgoederen ontstaan en die niet door de vergunninghouder kunnen worden aangetoond;
- (...)
- accijnsgoederen die worden vermist.
De accijns wordt geheven van de vergunninghouder.
6. Aangifte accijns
De in een kalendermaand overeenkomstig punt 5 verschuldigd geworden accijns moet door de vergunninghouder op aangifte worden voldaan. De vergunninghouder moet daartoe vóór het tijdstip waarop de belasting moet worden betaald, bij de inspecteur een verzoek indienen om uitreiking van een aangiftebiljet."
2.4. In bijlage 4 (Bijzondere bepalingen) bij de vergunning is onder meer het volgende vermeld:
"1. Bunkeroverzicht
Uiterlijk de laatste dag van de maand moet vergunninghouder aan de inspecteur een bunkeroverzicht zenden van de accijnsgoederen die in de voorafgaande maand in het kader van deze vergunning zijn geleverd.
(...)
Gelijktijdig met het bunkeroverzicht worden in ieder geval overgelegd:
(...)
Het bunkeroverzicht en de overige bescheiden worden ingestuurd naar de klantcoördinator of klantbehandelaar.
2. Administratie
(...)
In ieder geval moet er een aantoonbaar verband zijn tussen ingekochte hoeveelheden volgens de administratieve geleidedocumenten (AGD's) en afgeleverde hoeveelheden volgens één of meer bunkerverklaringen. Tevens moet per transactie een eventueel verschil (verlies of surplus) worden geregistreerd en verklaard.
(...)"
2.5. In april 2003 heeft verweerder bij eiseres een boekenonderzoek uitgevoerd naar de naleving van de voorschriften van de vergunning over de periode 24 april 2002 tot en met 31 december 2002. Een afschrift van het rapport dat van dat boekenonderzoek is opgemaakt, behoort tot de gedingstukken. In dat rapport is onder meer het volgende vermeld:
"2.2. Periodieke aangiften
Aan de hand van de gasolierapporten, bunkerverklaringen en tickerprinterbonnen wordt iedere maand in excel een voorraadverloopoverzicht gemaakt ten behoeve van de douane.
Meegestuurd worden (kopieën van) AGD's en bunkerverklaringen. Op deze overzichten ontbreekt de werkelijke gepeilde voorraad.
De uitslagen tot gebruik, uitsluitend ten behoeve van de eigen cv-installatie, worden ieder kwartaal aangegeven en betaald op een aangifte accijns.
(...)
8.5. Gemaakte afspraken
Ik heb met de heer (...) de volgende afspraken gemaakt:
- Op de voorraadverloopoverzichten wordt voortaan ook de gepeilde voorraad per eind van de maand vermeld. Verschillen t.o.v. de administratieve voorraad dienen in overleg met de douane periodiek in de voorraad te worden verwerkt
- (...)"
2.6. In november 2005 heeft verweerder bij eiseres een boekenonderzoek uitgevoerd over de periode 1 januari 2003 tot en met 31 december 2004 naar de aanvaardbaarheid van de aangiften en de naleving van de voorschriften van de vergunning. Een afschrift van het rapport dat op 30 maart 2006 is opgemaakt naar aanleiding van dit onderzoek behoort tot de gedingstukken. In dat rapport is onder meer het volgende vermeld:
"2.1.4. Periodieke aangiften
Op basis van de binnenkomende AGD's, bunkerverklaringen en ticketprinterbonnen wordt iedere maand in een excelbestand een voorraadverloopoverzicht gemaakt welke met de maandaangifte wordt meegezonden. Aan het einde van de maand wordt per bunkerstation de daadwerkelijk aanwezige hoeveelheden gasolie vastgesteld, welke na afspraken tijdens de vorige controle op het voorraadverloopoverzicht worden vermeld.
Ten behoeve van de cv-installaties van de beide bunkerstations wordt er gasolie tot verbruik uitgeslagen. De hiervoor verschuldigde accijns wordt ieder kwartaal op aangifte voldaan.
(...)
4.2. Opslag
(...)
Door de beheerders van de bunkerstations wordt, op basis van de ticketprinterbonnen voor zowel de binnenkomende als uitgaande gasolie, een gasolierapport bijgehouden. Op deze gasolierapporten wordt naast het voorraadverloop de maandelijkse peiling vastgelegd. Op deze gasolierapporten wordt elke eerste van de maand de administratieve voorraad aangepast aan de daadwerkelijk aanwezige hoeveelheid. Op basis van deze rapporten hebben wij de volgende verschillen geconstateerd.
(...)"
2.7. Omdat eiseres naar het oordeel van verweerder geen afdoende verklaring kon geven voor de door hem geconstateerde verschillen heeft verweerder de hier in geding zijnde naheffingsaanslag opgelegd voor die verschillen die een marge van 1% overstijgen.
2.8. Eiseres krijgt ieder kwartaal een aangifte toegezonden voor het doen van aangifte wegens uitslag tot verbruik. Eiseres heeft niet verzocht om uitreiking van aangiften in verband met de geconstateerde verliezen.
3. Geschil
3.1. In geschil is de vraag of de naheffingsaanslag en de boete terecht zijn opgelegd.
3.2. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat geen belasting verschuldigd is omdat tegenover de vastgestelde verliezen meerbevindingen staan. De meer- en minderbevindingen vallen tegen elkaar weg. Voorts stelt eiseres dat de verschillen kunnen worden verklaard door scheefliggen van de bunkerstations, temperatuurverschillen en slingeren van de bunkerstations bij slecht weer.
Eiseres stelt verder dat zij de verschillen juist heeft meegedeeld aan verweerder middels toezending van de bunkeroverzichten en de daarbij behorende correspondentie, dat verweerder hierop nooit heeft gereageerd en dat verweerder daardoor bij eiseres het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat haar werkwijze werd goedgekeurd door verweerder.
Voorts is eiseres van mening dat de uitspraak op bezwaar onvoldoende is gemotiveerd en dat verweerder dit besluit niet zorgvuldig heeft voorbereid nu uit de uitspraak op bezwaar niet blijkt in hoeverre de verschillen tussen de twee bunkerstations zijn meegewogen in de besluitvorming en er niet wordt ingegaan op de verklaringen die namens eiseres zijn gegeven voor de verschillen.
Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de boete.
3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres belasting is verschuldigd over de vastgestelde verliezen, dat zij die belasting op aangifte had moeten voldoen en dat eiseres hiervoor had moeten verzoeken om uitreiking van een aangiftebiljet. Door uitsluitend na te heffen over verliezen die meer dan 1% belopen is voldoende rekening gehouden met eventuele oorzaken als scheefliggen van de bunkerstations en temperatuurverschillen.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Aangifte/betalingsverplichting en compensatie verliezen met meerbevindingen
4.1. Ingevolge artikel 88 van Pro de Wet worden, voor zover hier van belang, verliezen die ontstaan tijdens de opslag van accijnsgoederen en die niet door de vergunninghouder van de AGP kunnen worden aangetoond, aangemerkt als te zijn uitgeslagen. Artikel 52 van Pro de Wet bepaalt dat de accijns is verschuldigd op het tijdstip van de uitslag en uit artikel 53, eerste lid, van de Wet volgt dat de in een tijdvak verschuldigde accijns op aangifte moet worden voldaan. Op grond van artikel 44 van Pro de Wet kan de inspecteur in de vergunning bepalen op welke wijze aan de bij of krachtens de Wet gestelde voorwaarden moet worden voldaan en kan hij nadere voorwaarden opnemen ter verzekering van een juiste toepassing van het bepaalde bij of krachtens de Wet. In de vergunning is bepaald dat voor de geconstateerde verschillen per maand aangifte moet worden gedaan en dat eiseres in dat kader moet verzoeken om uitreiking van een aangiftebiljet.
4.2. Gezien de onder 4.1 aangehaalde voorschriften had eiseres derhalve steeds wanneer zich in een bepaalde maand een verlies voordeed voor die desbetreffende maand moeten verzoeken om uitreiking van een aangiftebiljet.
4.3. Dat eiseres niet heeft verzocht om uitreiking van aangiftebiljetten in verband met de door haar geconstateerde verliezen, naar zij stelt omdat zij reeds ieder kwartaal aangiften uitgereikt kreeg, acht de rechtbank niet onbegrijpelijk. Echter de conclusie die eiseres kennelijk aan het uitreiken van die kwartaalaangiften heeft verbonden dat zij slechts belasting verschuldigd zou zijn voor zover er per saldo over het kwartaal een verlies zou zijn, vindt geen steun in de desbetreffende wettelijke bepalingen en de daarop gebaseerde regelingen. Noch de Wet noch de vergunning opent de mogelijkheid om een verlies dat wordt geconstateerd in het ene tijdvak te compenseren met een surplus dat zich voordoet in een ander tijdvak. Eiseres had derhalve maandelijks de ter zake van verliezen verschuldigde belasting moeten aangeven en betalen.
4.4. Vaststaat dat eiseres op de kwartaalaangiften uitsluitend de belasting heeft aangegeven die is verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik voor de CV-installaties. Er zijn geen bedragen aangegeven die zien op de geconstateerde verliezen. Ook indien de kwartaalaangiften moeten worden beschouwd als mede te zijn bedoeld als aangiften terzake van de in de desbetreffende maanden geconstateerde verschillen, is derhalve sprake van onjuiste aangiften en het niet betalen van verschuldigde belasting. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank terecht de belasting nageheven.
Verliezen zijn verklaarbaar
4.5. Artikel 14 van Pro de Europese richtlijn betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop van 25 februari 1992, nr. 92/12/EEG (hierna: de Richtlijn) bepaalt, voor zover hier van belang, dat de erkend entrepothouder wordt vrijgesteld voor de onder de schorsingsregeling opgetreden en aan toevallige omstandigheden of aan gevallen van overmacht te wijten verliezen en voor de verliezen die inherent zijn aan de aard van de producten tijdens het productie- en verwerkingsproces, de opslag en het vervoer. Elke Lid-Staat stelt de voorwaarden vast waaronder deze vrijstellingen worden verleend.
4.7. Tussen partijen is niet in geschil dat het scheefliggen van de bunkerstations, temperatuurverschillen en het slingeren van de bunkerstations bij slecht weer verliezen kunnen veroorzaken. Eiseres heeft echter geen bewijs aangedragen op grond waarvan kan worden geoordeeld dat alle geconstateerde verliezen kunnen worden aangetoond met voornoemde omstandigheden. Verweerder heeft zich naar het oordeel van de rechtbank daarom in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat met die omstandigheden voldoende rekening is gehouden door de verschillen tot 1 % buiten de heffing te laten.
Vertrouwensbeginsel
4.8 Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij aan haar verplichtingen heeft voldaan door middel van de door haar aan verweerder gezonden bunkerverklaringen in samenhang met de daarbij behorende correspondentie. De rechtbank begrijpt die stelling aldus dat het toezenden van die bescheiden door verweerder had moeten worden beschouwd als een verzoek om uitreiking van een aangiftebiljet en dat door geen aangiftebiljet uit te reiken verweerder het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat er geen belasting verschuldigd is.
De rechtbank volgt eiseres niet in die stelling. Afgezien van het zich hier niet voordoende geval dat een door de inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een toezegging, dient voor een in rechte te honoreren beroep op het vertrouwensbeginsel sprake te zijn van een handelen of nalaten van de inspecteur op grond waarvan bij belastingplichtige de indruk is gewekt dat sprake is van een bewuste standpuntbepaling door de inspecteur. Het feit dat verweerder niet op de toegezonden bescheiden heeft gereageerd met toezending van aangiftebiljetten is naar het oordeel van de rechtbank niet als een zodanig handelen of nalaten te beschouwen. De toezending van de bunkerverklaringen is een zelfstandige uit de vergunning voortvloeiende verplichting. Dat eiseres aan die verplichting voldoet betekent niet dat verweerder dat tevens heeft moeten begrijpen als het voldoen aan een andere uit de wet (en de vergunning) voortvloeiende verplichting. Voorts zijn de op de bunkerverklaringen vermelde gegevens en de inhoud van de begeleidende correspondentie niet zodanig dat verweerder dit had moeten opvatten als een verzoek om toezending van een aangiftebiljet.
Motiveringsvereiste/zorgvuldigheidsbeginsel
4.9. De rechtbank volgt eiseres niet in haar stelling dat de uitspraak op bezwaar onvoldoende is gemotiveerd en voorbereid. In zijn brief van 8 augustus 2006 heeft verweerder meegedeeld dat hij voornemens is het bezwaar af te wijzen. Op 18 oktober 2006 heeft vervolgens een hoorgesprek plaatsgevonden. Daarmee is de uitspraak op bezwaar voldoende zorgvuldig voorbereid. In de uitspraak op bezwaar worden de argumenten die eiseres heeft aangevoerd in het bezwaarschrift, het hoorgesprek en haar reactie op het hoorverslag naar het oordeel van de rechtbank summier doch voldoende gemotiveerd weersproken. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij op enigerlei wijze is geschaad in haar processuele belangen.
Boete
4.10. De boete is opgelegd op basis van artikel 67c van de Awr. Een dergelijke verzuimboete blijft slechts achterwege indien sprake is van afwezigheid van alle schuld. Gesteld noch gebleken is dat sprake is van afwezigheid van alle schuld. Ook overigens zijn geen feiten of omstandigheden gesteld of gebleken die aanleiding zouden kunnen geven de boete te matigen. Wel dient de boete te worden verminderd in verband met de overschrijding van de redelijke termijn nu sedert de kennisgeving van de boete op 30 maart 2006 een periode van ongeveer twee jaar en tien maanden is verstreken. Het beroep tegen de boetebeschikking is in zoverre gegrond.
5. Proceskosten
Nu het beroep tegen de boetebeschikking uitsluitend gegrond is verklaard als gevolg van de termijnoverschrijding die eerst is ontstaan na indiening van het beroepschrift, ziet de rechtbank geen aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Wel dient het griffiegeld aan eiseres te worden vergoed.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag ongegrond;
- verklaart het beroep tegen de boetebeschikking gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze ziet op de boetebeschikking;
- vermindert de boetebeschikking met 10% tot € 1.107 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 281 aan haar vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 9 januari 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. G.J. Ebbeling in tegenwoordigheid van mr. M.A.H. Strik, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.