Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/6050 OB
Uitspraakdatum: 11 januari 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X. BV], gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres op 15 april 2005 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) overdrachtsbelasting opgelegd.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 19 juli 2005 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 25 augustus 2005, ontvangen bij de rechtbank op 26 augustus 2005, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 november 2006 te 's-Gravenhage.
Namens eiseres is daar verschenen [...]. Namens verweerder zijn verschenen [...].
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Bij notariële akte van 5 maart 2004 (hierna: de akte), waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort, heeft [persoon A.] verkocht een in die akte als perceel boomkwekerijland met opstallen omschreven onroerende zaak aan [Y. B.V.] . Bij dezelfde akte heeft [Y. B.V.] de onroerende zaak doorverkocht aan eiseres.
2.2. In de akte is onder meer het navolgende bepaald:
'KOOPOVEREENKOMST I
[persoon A.] heeft blijkens een met [Y. B.V.] aangegane koopovereenkomst, aan [Y. B.V.] verkocht en levert op grond daarvan aan [eiseres], die blijkens voormelde overeenkomst van [Y. B.V.] heeft gekocht en bij deze aanvaardt,
Een perceel boomkwekerijland met opstallen, staande en gelegen te [Z] nabij de [a-straat 1], uitmakende een resterend gedeelte ter grootte van ongeveer één hectare, zeventig are en zesentwintig centiare (1 ha,70 a, en 26 ca) van het kadastrale perceel der gemeente [Z] sectie L nummer [nummer];
hierna ook te noemen: het verkochte.
KOOPOVEREENKOMST II
[Y. B.V.] heeft vervolgens voormeld registergoed blijkens een met [eiseres] aangegane koopovereenkomst, aan [eiseres] doorverkocht,
I. LEVERING, REGISTERGOED, GEBRUIK
[persoon A.] verklaarde ter voldoening aan de verplichting tot levering van gemeld registergoed, op verzoek van de overige partijen bij deze te leveren op grond van laatstgemelde overeenkomst aan [eiseres], die blijkens voormelde overeenkomst van [Y. B.V.] heeft gekocht en bij deze in eigendom aanvaardt:
Een perceel boomkwekerijland met opstallen, staande en gelegen te [Z] nabij de [a-straat 1], uitmakende een resterend gedeelte ter grootte van ongeveer één hectare, zeventig are en zesentwintig centiare (1 ha,70 a, en 26 ca) van het kadastrale perceel der gemeente [Z] sectie L nummer [nummer];
hierna ook te noemen: het verkochte, door koper te gebruiken als boomkwekerijland en grond bestemd voor de bouw van een kas.
[...]
IV. Bedingen
Kosten en belastingen
Artikel 1
[...]
Omzetbelasting
1. Terzake van de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd, aangezien verkoper 2 ondernemer is in de zin van de Wet op de Omzetbelasting 1968 en het verkochte geleverd voor het tijdstip van eerste ingebruikneming.
2. De wegens de levering van het registergoed verschuldigde omzetbelasting is voor rekening van [eiseres]. [...]
3. De koopprijs van het verkochte wordt met de in het voorgaande lid bedoelde omzetbelasting verhoogd.
Overdrachtsbelasting
Ter zake van de levering van het gekochte is als gemeld omzetbelasting verschuldigd, aangezien het gekochte niet als bedrijfsmiddel is gebruikt. [Eiseres] doet daarom met betrekking tot zijn verkrijging van het gekochte een beroep op de vrijstelling van overdrachtsbelasting als vermeld in artikel 15 lid 1 onder Pro a van de Wet op belastingen van rechtsverkeer.
[...]
2.4. Bij notariële akte van eveneens 5 maart 2004, waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort, heeft [persoon A.] een in die akte als woonhuis met erf, siertuin, water en ondergrond omschreven onroerende zaak aan eiseres geleverd.
2.5. De akte heeft aanleiding gegeven tot een onderzoek met betrekking tot de omzetbelasting. In het rapport dat ter zake van dit onderzoek is opgesteld, en waarvan een kopie tot de gedingstukken behoort, is het standpunt ingenomen dat 'oud' onroerend goed is geleverd en dat de grond ondanks de aanwezigheid van een bouwvergunning niet als bouwterrein kan worden aangemerkt omdat het geen onbebouwde grond is. De levering van de onroerende zaak door [Y. B.V.] is volgens de controlerende ambtenaar daarom vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting. Naheffing van de ten onrechte door [Y. B.V.] aan eiseres in rekening gebrachte en daarom ten onrechte door haar afgetrokken omzetbelasting is achterwege gebleven, omdat de belasting door [Y. B.V.] is afgedragen. Naar aanleiding van de constateringen in het controlerapport is een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd.
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd.
3.2. Eiseres heeft aangevoerd dat de onroerende zaak kwalificeert als een bouwterrein in de zin van artikel 11, vierde lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). Voorts heeft eiseres aangevoerd dat voor de door verweerder gestelde eis dat [Y. B.V.] in de zogenoemde ABC-transactie een wezenlijke functie moet hebben gehad een wettelijke basis ontbreekt en, zo die wezenlijke functie al noodzakelijk was, [Y. B.V.] een wezenlijke functie had.
3.3. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de onroerende zaak niet kwalificeert als een bouwterrein in de zin van artikel 11, vierde lid, aanhef en onderdeel d, van de Wet OB. Tevens heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat in geval van een ABC-transactie alleen op grond van beleid aan de toepassing van de vrijstelling als bedoeld in artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet kan worden toegekomen. Onderdeel van dat beleid is dat B (hier: [Y. B.V.]) een wezenlijke functie in die transactie heeft vervuld. Aan die voorwaarde is niet voldaan.
3.4. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de belastingaanslag. Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet Brv) is van de belasting vrijgesteld de verkrijging krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB), tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15 van Pro de Wet OB geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen.
4.2. Ingevolge artikel 11, aanhef en eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB zijn van belasting vrijgesteld de levering van onroerende zaken [...], met uitzondering van [...] de levering van een bouwterrein.
4.3. De rechtbank gaat er in het navolgende veronderstellenderwijs van uit dat de onroerende zaak kwalificeert als een bouwterrein in de zin van artikel 11, vierde lid, van de Wet OB, en dat [Y. B.V.] ter zake van de levering van de onroerende zaak aan eiseres op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB terecht omzetbelasting in rekening heeft gebracht. Dat als uitgangspunt nemende staat de rechtbank bij de beoordeling of de vrijstelling overdrachtsbelasting hier van toepassing is in de eerste plaats voor de vraag of eiseres de onroerende zaak heeft verkregen krachtens een levering in de hiervoor bedoelde zin.
4.4. Dat [Y. B.V.] voor de heffing van omzetbelasting geacht wordt de onroerende zaak aan eiseres te hebben geleverd berust op een wetsfictie die is neergelegd in artikel 3, derde lid, van de Wet OB. Uit de in 2.2. aangehaalde passages uit de akte blijkt dat eiseres de onroerende zaak in civielrechtelijke zin van [persoon A.] en dus niet van [Y. B.V.] heeft verkregen. Er is dus geen sprake van een verkrijging krachtens een levering in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, ten 1°, van de Wet OB, zodat de vrijstelling naar de letter van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet Brv toepassing mist.
4.5. In § 25, dertiende lid, van de Toelichting op de Wet op belastingen van rechtsverkeer (Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 16 december 1971, nr. B71/23 037; hierna: de Toelichting) is echter (voor zover hier van belang) het navolgende bepaald:
'A-B-C contracten
In het geval waarin A de economische eigendom van een onroerend goed overdraagt aan B, die de economische eigendom overdraagt aan C, waarna de juridische eigendom van het goed rechtstreeks door A aan C wordt geleverd, kan ter zake van de verkrijging door C onder bepaalde omstandigheden toepassing vinden.
Gelet op de ratio van art. 15 (1) a wordt het redelijk geacht dat, indien ter zake van de levering van de economische eigendom aan C op de voet van art. 11 (1) a, 1°, Wet OB 1968 omzetbelasting is verschuldigd, de vrijstelling toepassing vindt, onder voorwaarde dat:
a. het onroerend goed niet als bedrijfsmiddel is gebruikt, dan wel
b. het onroerend goed wel als bedrijfsmiddel is gebruikt, doch de uiteindelijke verkrijger geen omzetbelasting in aftrek kan brengen.
Voorts geldt als voorwaarde dat B een wezenlijke functie dient te vervullen. Zo zal de vrijstelling bijvoorbeeld niet van toepassing zijn indien B slechts is tussengevoegd omwille van fiscaal resultaat. [...]
Indien bij een A-B-C contract geen sprake is van leveringen door A aan B en door B aan C welke kunnen worden aangemerkt als leveringen in de zin van art. 3 (1) e Wet OB 1968, doch de levering door A aan C op de voet van art. 3 (3) Wet OB 1968, wordt gesplitst in een levering A-B en een levering B-C, bestaat eveneens de mogelijkheid dat de vrijstelling van toepassing is. Ook in dat geval brengt een rationele uitleg mee dat de vrijstelling van toepassing vindt, indien ter zake van de levering B-C op de voet van art. 11 (1) a, 1° Wet OB 1968 omzetbelasting is verschuldigd en tevens aan bovengenoemde voorwaarden is voldaan. [...].'.
4.6. Het onder 4.5 geciteerde gedeelte van de Toelichting strekt er kennelijk toe dat de vrijstelling kan worden verleend in gevallen waarin dat naar de letter van de Wet niet mogelijk is, maar waarin dat, gelet op de ratio van de vrijstelling, wel gewenst is. Daarmee is aan de vrijstelling een ruimer toepassingsbereik gegeven dan de Wet Brv voorschrijft. Bij een dergelijk begunstigend beleid mogen nadere voorwaarden worden gesteld, om te voorkomen dat het beleid moet worden toegepast in gevallen waar het niet voor bedoeld is. De in de Toelichting gestelde voorwaarde dat de B binnen een zogenoemd A-B-C contract een wezenlijke functie dient te vervullen, strekt er toe te voorkomen dat de vrijstelling moet worden verleend in gevallen waarin B slechts is tussengevoegd omwille van het fiscale resultaat en waarin het verlenen van de vrijstelling, gelet op de ratio daarvan, dus niet gewenst is. De stelling van eiseres, dat deze voorwaarde niet mag worden gesteld omdat daarvoor een wettelijke basis ontbreekt, faalt daarom.
4.7. Voor haar stelling dat [Y. B.V.] een wezenlijke functie als bedoeld in § 25, dertiende lid, van de Toelichting heeft vervuld, heeft eiseres aangevoerd dat zij een verstoorde relatie met [persoon A.] had en zij de onroerende zaak zonder de tussenkomst van [Y. B.V.] waarschijnlijk niet of alleen tegen een hogere prijs zou hebben kunnen verkrijgen. Afgezien van het antwoord op de vraag of met het vervullen van een wezenlijke functie, een functie beoogd is zoals die door eiseres is geschetst - naar het oordeel van de rechtbank moet gelet op de strekking van genoemde vrijstellingsbepaling daarbij gedacht worden aan een functie met betrekking tot de grond -, heeft eiseres hiermee niet aannemelijk gemaakt dat [Y. B.V.] een wezenlijke functie vervulde. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat [persoon A.] eveneens op 5 maart 2004 en zonder dat de tussenkomst van een derde daarvoor kennelijk noodzakelijk was, ook een woonhuis aan eiseres heeft geleverd. Aan de voorwaarde dat [Y. B.V.] een wezenlijke functie vervuld moet hebben is dus niet voldaan.
4.8. Het bovenstaande brengt met zich dat voor de beslechting van het onderwerpelijke geschil niet nader hoeft te worden onderzocht of de onroerende zaak kwalificeert als een bouwterrein in de zin van artikel 11, vierde lid, van de Wet OB.
4.9. Gelet op het hiervoor overwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 11 januari 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. K.M. Braun, mr. J.P.F. Slijpen en mr. J.M. van Kempen in tegenwoordigheid van H. van Lingen, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag; dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.