Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/2609 OB
Uitspraakdatum: 23 december 2005
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X te Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Eiseres heeft op aangifte omzetbelasting voldaan over het tijdvak tweede kwartaal 2004. Na daartegen tijdig gemaakt bezwaar heeft verweerder bij uitspraak van 4 maart 2005 het bezwaar gedeeltelijk gegrond verklaard.
1.2. Eiseres heeft tegen die uitspraak beroep ingesteld. Zij concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en teruggaaf van omzetbelasting ten bedrage van ? 652.
1.3. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 november 2005 te 's-Gravenhage.
Eiseres is daar in persoon verschenen, bijgestaan door haar echtgenoot en haar gemachtigde M.B. Kroeger. Namens verweerder is verschenen mr. F. Tromp.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. Eiseres is werkzaam als orthopedagoog. Zij oefent haar beroep zelfstandig uit binnen een multidisciplinaire praktijk voor psychologische en orthopedagogische hulp. Zij is ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
2.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder op de diensten die als remedial teaching zijn aan te merken en op het daaraan voorafgaande onderzoek de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel o, van de Wet toegepast en eiseres een teruggaaf verleend van € 306.
2.3. De overige werkzaamheden van eiseres omvatten blijkens het door haar overgelegde overzicht van haar declaraties in 2004:
- dyslexieonderzoek;
- dyslexiescreening;
- behandeling problemen thuissituatie;
- onderzoek gedragsproblemen;
- behandeling gedragsproblemen;
- onderzoek ADHD;
- behandeling ADHD;
- behandeling vergroten weerbaarheid;
- capaciteitenonderzoek met aansluitend behandeling;
- onderzoek concentratieproblemen;
- intake psychosomatische klachten
- motivatieproblemen op school;
- onderzoek en behandeling emotionele problemen
- onderzoek faalangst met aansluitend behandeling
- intake problemen op sociaal gebied
- onderzoek en behandeling angstproblemen
- behandeling ADD;
- intakegesprek autisme.
3. Geschil
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of op de hiervoor onder 2.3. genoemde werkzaamheden (hierna: de werkzaamheden) de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten 1°, van de Wet van toepassing is, welke vraag eiseres bevestigend en de inspecteur ontkennend beantwoordt.
3.2. Subsidiair is in geschil of de inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel heeft gehandeld door op de werkzaamheden de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten 1°, van de Wet niet toe te passen, hetgeen eiseres stelt doch de inspecteur betwist.
4. Beoordeling van het geschil
4.1.1. Ingevolge artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten 1°, van de Wet zijn onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden van de belasting vrijgesteld de diensten door beoefenaren van een beroep waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (hierna: de Wet BIG); de diensten door psychologen [...].
4.1.2. Eiseres verricht werkzaamheden als gediplomeerd orthopedagoog en derhalve niet als beroepsbeoefenaar in de zin van de Wet BIG noch als psycholoog, zodat de werkzaamheden ingevolge de Wet niet zijn vrijgesteld van omzetbelasting.
4.1.3. Eiseres heeft aangevoerd dat artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet niet in overeenstemming is met de bepalingen van artikel 13, A, eerste lid, sub b en c, van de Zesde richtlijn inzake omzetbelasting (hierna: de Zesde richtlijn) en heeft zich voor de rechtbank op die bepalingen beroepen.
4.1.4. Volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: Hof van Justitie) - zie met name de arresten van 19 januari 1982, Becker, 8/81, Jurispr. blz. 53, punt 25; 25 mei 1993, Mosche, C-193/91, Jurispr. blz. I-2615, punt 17; 26 september 2000, IGI, C-134/99, Jurispr. blz. I-7717, punt 36 en 6 november 2003, Christoph-Dornier-Stiftung für Klinische Psychologie, C-45/01, V-N 2003/58.18, punt 78 - kunnen de bepalingen van een richtlijn, wanneer zij inhoudelijk gezien onvoorwaardelijk en voldoende nauwkeurig zijn en er niet tijdig uitvoeringsmaatregelen zijn getroffen, worden ingeroepen tegenover elk nationaal voorschrift dat niet met de richtlijn in overeenstemming is.
4.1.5. Het beroep van eiseres op artikel 13, A, eerste lid, aanhef en letter b, van de Zesde richtlijn kan de rechtbank niet volgen, nu de in die bepaling genoemde handelingen niet door haar worden verricht.
4.1.6. Ingevolge artikel 13, A, eerste lid, aanhef en letter c, van de Zesde richtlijn moeten de lidstaten onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstelling te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen, van omzetbelasting vrijstellen de gezondheidskundige verzorging van de mens in het kader van de uitoefening van medische en para-medische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.
4.1.7. Volgens de jurisprudentie van het Hof van Justitie gaat het in de in 4.1.6. aangehaalde bepaling om autonome begrippen van gemeenschapsrecht (zie onder meer Hof van Justitie 20 november 2003, Peter d'Ambrumenil, C-307/01, V-N 2003/61.19, punt 52).
4.1.8. Voorts heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat, hoewel de lidstaten voorwaarden aan de vrijstellingen als bedoeld in artikel 13, A, lid 1, van de Zesde richtlijn kunnen verbinden om een juiste toepassing ervan te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen, deze voorwaarden niet de materiële omschrijving van de vrijstellingen kunnen betreffen en dat in dat licht het aan BTW onderwerpen of van BTW vrijstellen van een bepaalde handeling niet afhankelijk kan zijn van de kwalificatie van die handeling in het nationale recht (Hof van Justitie 11 januari 2001, Commissie / Frankrijk, C-76/99, Jurispr. 2001, blz. I-249, punt 26; in overeenkomstige zin het in 4.1.4. aangehaalde arrest Dornier, punt 79).
4.1.9. Aangaande de inhoud van artikel 13, A, lid 1, onderdeel c, van de Zesde richtlijn heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat dit op voldoende nauwkeurige wijze de werkzaamheden vaststelt die voor vrijstelling in aanmerking komen (punt 80 van het onder 4.1.4. genoemde arrest Dornier). Onder 'gezondheidskundige verzorging van de mens' in de zin van artikel 13, A, lid 1, letter c, van de Zesde richtlijn vallen medische handelingen die worden verricht met geen ander doel dan diagnose, behandeling en, voorzover mogelijk, genezing van ziekten of gezondheidsproblemen (punt 57 van het onder 4.1.7. genoemde arrest d'Ambrumenil).
4.1.10. Eiseres heeft gesteld dat de behandelingen die zij in praktijk als gediplomeerd othopedagoog verricht, medische handelingen zijn in vorengenoemde zin. Hiertoe heeft zij - zakelijk weergegeven - aangevoerd dat de opleiding tot orthopedagoog en de opleiding tot (ontwikkelings)psycholoog een grote mate van overlapping vertonen en dat een orthopedagoog zich in dezelfde professionele richting begeeft als de ontwikkelingspsycholoog. De rechtbank begrijpt deze stelling aldus, dat, nu de diensten van psychologen op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten 1°, van de Wet zijn vrijgesteld, de diensten verricht door orthopedagogen eveneens moeten zijn vrijgesteld. Deze stelling faalt. Voor een geslaagd beroep op een richtlijnbepaling dient op zijn minst aan de in die richtlijnbepaling gestelde kwalificaties te zijn voldaan. Met hetgeen eiseres heeft aangevoerd, heeft zij niet aangetoond dat de werkzaamheden van orthopedagogen in overeenstemming met het in 4.1.7. aangehaalde punt 57 van het arrest d'Ambrumenil, de diagnose en behandeling en zo mogelijk genezing van ziekten of gezondheidsproblemen inhouden. Uit het door eiseres overgelegde overzicht van de door haar verrichte diensten blijkt evenmin dat de door haar verrichte werkzaamheden als zodanig kunnen worden gekwalificeerd.
4.1.11. Gelet op het vorenstaande kan niet worden gezegd dat artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet niet in overeenstemming is met artikel 13, A, eerste lid, sub c, van de Zesde richtlijn, zodat het beroep op die richtlijnbepaling faalt.
4.2.1. Eiseres stelt zich op het standpunt dat verweerder heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Ter onderbouwing van dit standpunt heeft zij aangevoerd dat zij dezelfde werkzaamheden verricht als de psychologen met wie zij in de onder 2.1. genoemde disciplinaire praktijk samenwerkt. Niettemin onthoudt verweerder haar de vrijstelling van belasting die hij ten aanzien van de psychologen toepast. Voorts heeft eiseres vijf emailberichten overgelegd, waarin de afzenders gewag maken van het feit dat zij niet in de heffing van omzetbelasting worden betrokken. Dienaangaande overweegt de rechtbank het volgende. Eiseres, op wie in deze de bewijslast rust, heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de psychologen met wie zij samenwerkt en de afzenders van de emailberichten feitelijk en rechtens in dezelfde omstandigheden verkeren als zij. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat in de wet wel in een vrijstelling voor de diensten van psychologen en niet in een vrijstelling voor de diensten van eiseres is voorzien en voorts dat de emailberichten en hetgeen eiseres als toelichting daarop ter zitting heeft opgemerkt, onvoldoende bewijzen dat sprake is van feitelijk gelijke omstandigheden in de zo-even bedoelde zin.
4.2.2. Voorzover eiseres het standpunt inneemt dat de wetgever, door de diensten van orthopedagogen niet te laten delen in de vrijstelling die geldt voor de diensten van beroepsbeoefenaren in de zin van de Wet BIG en van psychologen, het gelijkheidsbeginsel zoals dat is neergelegd in eenieder verbindende verdragsbepalingen heeft geschonden, overweegt de rechtbank dat de wetgever, naar onder meer volgt uit het arrest van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens van 2 juni 1999, nr. 46757/99, BNB 2002/398 (zaak Della Ciaja/Italië), een "wide margin of appreciation" heeft bij de beoordeling of en in welke mate een verschil in behandeling gerechtvaardigd is. Naar het oordeel van de rechtbank valt het door eiseres gestelde verschil in behandeling binnen deze marge. Van een verboden ongelijke behandeling is derhalve geen sprake.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
6. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor het uitspreken van een proceskostenveroordeling.
7. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 23 december 2005 door mr. K. M. Braun, G.J. van Leijenhorst en J.J.B. Hulst. De beslissing is op 21 december 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. F.C. Hover, griffier.
Afschrift aangetekend
verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag; dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.