ECLI:NL:RBNNE:2021:58

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Zittingsplaats Groningen

Bestuursrecht

zaaknummer: LEE 18/1343

uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 11 januari 2021 in de zaak tussen

[eiseres] , te [plaats] , eiseres

(gemachtigde: [gemachtigde eiseres] ),

de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Zwolle, verweerder

(gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).

Procesverloop

Verweerder heeft voor het jaar 2014 aan eiseres met dagtekening 30 juni 2017 een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting ten bedrage van € 138.343. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 14.049 aan belastingrente in rekening gebracht en een verzuimboete opgelegd van € 4.920.

Bij uitspraak op bezwaar van 18 april 2018 heeft verweerder het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. Verweerder heeft naar aanleiding van de uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 130.079. De belastingrente heeft verweerder overeenkomstig verminderd tot € 13.210. De boete heeft verweerder gehandhaafd.

Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres en verweerder hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 november 2020. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde en [X] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand verweerder] en [bijstand verweerder] .

Overwegingen

Feiten

1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.

1.1.

Eiseres is opgericht op 1 januari 2009. Haar vennoten zijn [A BV] en [B BV]

1.2.

De aandelen in [A BV] worden gehouden door [C BV] [X] is algemeen directeur en aandeelhouder van [C BV]

1.3.

[X] heeft in 2010 in privé een onroerende zaak gekocht aan de [adres] (hierna: de onroerende zaak). De onroerende zaak is in de leveringsakte van [datum] 2010 omschreven als een registergoed, bestaande uit woonboerderij met aangebouwde schuur, nabijgelegen vrijstaande schuur en onder- en bijgelegen grond.

1.4.

Ten tijde van de aankoop in 2010 bestond de onroerende zaak uit een woonhuis met daaraan verbonden aan de achterzijde een voormalige koeienstal (hierna: schuur 1). Daarnaast was er een losstaande schuur welke vroeger gebruikt werd als varkensstal (hierna: schuur 2) en waren er een aantal losse boxen.

1.5.

De verkopers van de onroerende zaak zijn [verkoper 1] en [verkoper 2] . Zij dreven een agrarische onderneming. Na staking van de agrarische onderneming in 2005 en na de verkoop van de onroerende zaak aan [X] in 2010 bleven zij in het woonhuis wonen. De schuren werden na de staking door [verkoper 1] en [verkoper 2] gebruikt voor de opslag van privébezittingen (auto, tuingereedschappen). Vanaf 1 juli 2011 huurden [verkoper 1] en [verkoper 2] (alleen) het woonhuis.

1.6.

Op 9 december 2011 heeft [X] een omgevingsvergunning aangevraagd voor het verbouwen van schuur 1 tot 23 zelfstandige wooneenheden, schuur 2 tot 2 wooneenheden en een dagbestedingsruimte en de boxen tot garageboxen en fietsenstalling. De omgevingsvergunning is op 14 maart 2012 verleend.

1.7.

De onder 1.6. bedoelde verbouwing is in de periode 2013-2014 uitgevoerd door eiseres. Daarbij zijn de volgende werkzaamheden uitgevoerd aan schuur 1:

- Brandwerende afscheiding tussen voorhuis en schuur;

- Dakplaten verwijderd en een nieuw geïsoleerd dak met pannen aangebracht;

- Vloeren zijn voorzien van vloerisolatie en verwarming;

- Er zijn kamers gerealiseerd op de begane grond, voorzien van kozijnen met terrasdeur en buitenraam.

- Er zijn kamers op de verdiepingen gerealiseerd, deels voorzien van een loggia.

1.8.

De volgende werkzaamheden hebben in de periode 2013-2014 plaatsgevonden aan schuur 2:

- Aanpassingen aan dak;

- Binnenmuren verwijderd;

- Vloeren en mestkelder aangepast;

- De realisatie van twee wooneenheden;

- De realisatie van een dagbestedingsruimte.

1.9.

Het grootste deel van de onder 1.7. en 1.8. genoemde werkzaamheden is door eiseres per factuur van mei 2014 in rekening gebracht (naar de bedoeling was: aan [X] ). Op deze factuur is het volgende vermeld:

“
Betreft: [adres]

Slopen binnenmuren, betonvloeren beneden en vloeren verdieping, kelder jongvee bijgebouw, buiten erfverharding vaste mestplaten en mestkelder + afvoeren sloopmateriaal

€ 42.000,00

Slopen dak golfplaten en riet boerderij en dak bijgebouw

€ 22.850,00

Riolering binnen en riolering buiten

€ 24.550,00

Stukadoor binnenwerk

€ 42.500,00

Stukadoor buitengevels bijgebouw

€ 15.500,00

Bestrating en tuinaanleg

€ 39.500,00

Grondverf en afschilderwerk binnenin de gebouwen

€ 38.500,00

Buitenschilderwerk gebouwen

€ 18.750,00

Loonkosten verbouw

€ 438.350,00

Loonkosten onderaannemers en montage Climarad (speciaal klimaatsysteem)

€ 158.000,00

Totaal materiaalkosten

€ 397.500,00

Totaal (excl. btw)

€ 1.238.000,00

6,00 % b.t.w. over 840.500,00

- € 50.430,00

21,00 % b.t.w. over 397.500,00

- € 83.475,00

Totaal

€1.371.905,00”

1.10.

De twee voormalige schuren en de boxen zijn na de oplevering door [X] verhuurd aan [Stichting D] (hierna: [Stichting D] ). [Stichting D] biedt ondersteuning, dagbesteding, begeleiding en huisvesting aan kinderen en jongeren met een verstandelijke en/of lichamelijke beperking. In de huurovereenkomst van 9 april 2013 is het gehuurde als volgt omschreven:

“
Verhuurder verhuurt aan Huurder en Huurder huurt van Verhuurder de bedrijfsruimten bestaande uit de Dagruimte en de Woonunits en de daarbij behorende (fietsen)berging en buitenruimte, plaatselijk bekend[adres](…)”

1.11.

Op 26 september 2016 heeft verweerder de namens eiseres een suppletie omzetbelasting 2014 ontvangen. De suppletie is ingediend naar een te betalen bedrag van € 144.259.

1.12.

Verweerder heeft naar aanleiding van de suppletie omzetbelasting 2014 vragen gesteld aan eiseres. Eiseres heeft hierop gereageerd.

1.13.

Verweerder heeft per brief van 7 juni 2017 een naheffingsaanslag aangekondigd van in totaal € 282.602. Met dagtekening 30 juni 2017 heeft verweerder twee naheffingsaanslagen omzetbelasting over 2014 opgelegd. Naheffingsaanslag [naheffingsaanslag 1] is opgelegd in overeenstemming met de suppletie en bedraagt € 144.259. Daarbij zijn een verzuimboete van € 4.920 en een belastingrentebeschikking van € 14.650 opgelegd. Daarnaast heeft verweerder naheffingsaanslag [naheffingsaanslag 2] opgelegd naar een te betalen bedrag aan omzetbelasting van € 138.343. Daarbij zijn een verzuimboete van € 4.920 en een belastingrentebeschikking van € 14.049 opgelegd.

1.14.

De naheffingsaanslag [naheffingsaanslag 2] is als volgt opgebouwd. De (uiteindelijk) over 2014 aangegeven omzet ter zake van de arbeidscomponent in de werkzaamheden aan de onroerende zaak ten bedrage van € 922.289 is gecorrigeerd met het verschil tussen het hoge tarief van 21% en het lage tarief van 6% (€ 922.289 maal 15% is € 138.343).

1.15.

Eiseres heeft tegen de naheffingsaanslag [naheffingsaanslag 2] bezwaar aangetekend. Bij uitspraak op bezwaar van 18 april 2018 heeft verweerder het bezwaar deels gegrond verklaard met als reden dat de op het voorhuis (woonhuis) betrekking hebbende kosten buiten het hoge tarief dienen te blijven. Verweerder heeft gesteld dat de naheffingsaanslag daarom met € 14.175 aan omzetbelasting verminderd dient te worden.

1.16.

Met dagtekening 1 juni 2018 is naar aanleiding van de uitspraak op bezwaar (zie 1.15.) de vermindering doorgevoerd. De naheffingsaanslag is verminderd tot € 130.079 aan omzetbelasting.

Geschil en beoordeling

2. Het geschil tussen partijen betreft het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag omzetbelasting en daarbij gegeven boete- en belastingrentebeschikkingen tot de juiste hoogte zijn opgelegd. Meer specifiek is in geschil of schuur 1 en schuur 2 aangemerkt dienen te worden als
woningin de zin van post 21 van onderdeel b van de bij de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB, tekst 2014) behorende tabel I (hierna aangeduid als tabelpost b-21). Kort gezegd betekent de kwalificatie als woning in de zin van tabelpost b-21 dat op de arbeidscomponent van herstel en renovatie het verlaagde tarief van (destijds) 6 % van artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet OB van toepassing is.

3. Tussen partijen is niet in geschil dat de arbeidscomponent van de werkzaamheden aan de garageboxen (zie 1.6.) met 21% belast is. Met partijen is ter zitting overeengekomen dat als eiseres in het gelijk wordt gesteld, de naheffingsaanslag verminderd dient te worden tot een bedrag van € 2.269, zijnde de omzetbelasting die betrekking heeft op het tariefsverschil over de arbeidscomponent van de garageboxen. Als verweerder in het gelijk wordt gesteld, dient de naheffingsaanslag te worden verminderd, omdat de uitspraak op bezwaar niet goed is verwerkt in de verminderingsbeschikking (zie 1.15. en 1.16.). De naheffingsaanslag moet dan worden vastgesteld op € 124.168. Als de rechtbank oordeelt dat alleen op de werkzaamheden aan schuur 1 het verlaagde tarief van toepassing is, dient de naheffingsaanslag te worden verminderd naar € 19.769 (het tariefsverschil ten aanzien van de arbeidscomponent in de werkzaamheden aan schuur 2 ad € 17.500 plus de eerdergenoemde € 2.269).

4. Eiseres voert aan dat de woning en schuur 1 naar uiterlijke kenmerken één gezamenlijk geheel vormen met een woonfunctie. Er is geen sprake van een bijgebouw. Ook indien er wel sprake zou zijn van een bijgebouw, is dat niet relevant omdat schuur 1 voorafgaand aan de werkzaamheden gebruikt werd voor opslagruimte en stalling bij het woonhuis en als zodanig dus ook een woonfunctie had. De ruimtes hebben volgens eiseres nu nog steeds een woonfunctie, namelijk als woning voor de cliënten van [Stichting D] (zie 1.10.). Daarnaast doet eiseres een beroep op het bepaalde in paragraaf 2 bij 'Post B 8' van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 4 september 2014 (nr. BLKB 2014/123M), waarin staat dat garages, schuren, serres en aan- en uitbouwen onder het begrip woning vallen als zij zich bevinden op hetzelfde perceel als de woning. Voorts betwist eiseres gemotiveerd het subsidiaire standpunt van verweerder dat er bij beide schuren sprake is van in wezen nieuwbouw.

5. Verweerder stelt dat er sprake is van een bedrijfsmatige onroerende zaak waardoor het verlaagde tarief op de arbeidskosten niet van toepassing is. Verweerder wijst erop dat de gebouwen gebruikt werden binnen een agrarische onderneming en dat tijdelijke leegstand of gebruik als opslag niet het bedrijfsmatige karakter aan een gebouw ontneemt. Verweerder voert aan dat [verkoper 1] alleen het woondeel heeft gehuurd en niet de schuren. Voorts wijst verweerder erop dat de woning en de achterliggende voormalige koeienstal (schuur 1) eenvoudig splitsbaar zijn en dat de afzonderlijke ruimte in dat geval gezien het karakter aangemerkt moet worden als bedrijfsgebouw en niet als bijgebouw van de woning. Hetzelfde geldt volgens verweerder voor de varkensstal. Subsidiair voert verweerder aan dat er bij beide schuren sprake is van in wezen nieuwbouw.

6. De rechtbank overweegt dat voor het antwoord op de vraag of sprake is van een woning in de zin van tabelpost b-21 moet worden gekeken naar de situatie op het moment van aanvang van de werkzaamheden waarvoor een beroep op het verlaagde tarief wordt gedaan. De werkzaamheden zijn gestart in 2013 (zie 1.7.). De rechtbank zal dat moment dus als toetsmoment hanteren. Verder is tussen partijen niet in geschil dat als de rechtbank oordeelt dat er sprake is van een woning, er aan de in tabelpost b-21 opgenomen eis is voldaan dat de schuren in de twee jaren voorafgaand aan de start van de werkzaamheden een woonfunctie hadden (de tweejaarseis).

7. In de memorie van toelichting bij de Fiscale verzamelwet 2013 (
Kamerstukken II2012/13, 33 637, nr. 3, p. 13) is – voor zover hier van belang – de volgende artikelsgewijze toelichting opgenomen:

“
Het opnemen van post 21 in tabel I, onderdeel b, behorende bij de Wet OB 1968 heeft betrekking op het per 1 maart 2013 tijdelijk onder het verlaagde btw-tarief brengen van renovatie en herstel van woningen na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming van die woningen, met uitzondering van materialen die een deel vertegenwoordigen van de waarde van deze diensten. Conform de BTW-Richtlijn strekt het verlaagde btw-tarief zich uit tot alle renovatie- en herstelwerkzaamheden die in of aan een woning worden verricht.

(…)

Onder renovatie- en herstelwerkzaamheden worden verstaan: het vernieuwen, vergroten, herstellen of vervangen en onderhouden van (delen van) de woning. Daaronder kunnen onder meer worden verstaan het aanbrengen van CV’s, het plaatsen van keukens en badkamers, het plaatsen van zonnepanelen en het leggen en onderhouden van vloeren die in bouwkundig opzicht deel (gaan) uitmaken van de woning. Ook bij het aanbrengen van goederen in of aan een woning die van rechtswege in eigendom overgaan op de eigenaar van de woning doordat zij in bouwkundig opzicht deel (gaan) uitmaken van de woning, kan over de ter zake van die aanbrenging verrichte arbeid het verlaagde tarief worden toegepast. Voor het begrip woningen wordt aangesloten bij het bestaande begrip woning van de tabelposten 8 en 19 van tabel I, onderdeel b, behorende bij de Wet OB 1968. Het gaat daarbij om onroerende zaken die bestemd zijn voor permanente bewoning door particulieren."

8. De rechtbank overweegt dat er met betrekking tot tabelpost b-21 een viertal besluiten van de staatssecretaris van Financiën zijn uitgevaardigd, te weten de besluiten van 27 oktober 2011 (nr. BLKB 2011/26M), van 28 februari 2013 (nr. BLKB 2013/305M), van 4 september 2014 (nr. BLKB 2014/123M) en van 28 augustus 2017 (nr. 2017-168377). Ter zitting is met partijen afgestemd dat al deze besluiten voor het onderhavige geschil relevant zijn, ook voor zover zij zien op post 8 van onderdeel b van tabel I bij de Wet OB (tabelpost b-8), omdat hierbij wordt aangesloten voor de uitleg van het begrip woning.

9. Verder overweegt de rechtbank dat het vaste jurisprudentie is dat de toepasselijkheid van het verlaagde tarief in de omzetbelasting strikt dient te worden uitgelegd, omdat dit een afwijking is van het algemene uitgangspunt dat in beginsel 21 % omzetbelasting wordt geheven over elke dienst of levering die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht.

10. Naar het oordeel van de rechtbank dient aan de hand van de wetsgeschiedenis het begrip woning uit tabelpost b-21 in verbinding met tabelpost b-8 te worden uitgelegd als een gebouw dat naar zijn aard bestemd is voor bewoning. De wetgever heeft immers bepaald dat het moet gaan om onroerende zaken die bestemd zijn voor permanente bewoning door particulieren (zie 7.). Daaruit leidt de rechtbank af dat - in ieder geval op het toetsmoment - sprake moet zijn van zodanige voorzieningen dat objectief duidelijk is dat de onroerende zaak naar zijn aard gebruikt wordt voor menselijke bewoning. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat de beide schuren op het toetsmoment (zie 6.) naar hun aard bestemd waren als (bijgebouw van) een woning. De rechtbank overweegt dat de schuren in eerste instantie met een bedrijfsmatig doel gebouwd en ook als zodanig ingericht zijn. Eiseres heeft ter zitting verklaard dat de bouwkundige constructie en inrichting van de schuren niet gewijzigd zijn in de periode tussen het bedrijfsmatig gebruik binnen de agrarische onderneming en de start van de (ver)bouwwerkzaamheden. Dat de schuren in die periode enige tijd wel feitelijk door [verkoper 1] gebruikt werden als opslag bij de woning, en dus feitelijk een woonbestemming kregen door dit gebruik, maakt naar het oordeel van de rechtbank niet dat de
aardvan de gebouwen ook in objectieve zin is veranderd. De rechtbank acht evenmin aannemelijk gemaakt dat eiseres op het toetsmoment al aan de binnenzijde van de gebouwen voorzieningen had getroffen om de schuren geschikt te maken voor bewoning. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen de schuren dan ook niet aangemerkt worden als woning in de zin van tabelpost b-21.

11. Eiseres heeft voorts aangevoerd dat schuur 1 en het woondeel één geheel vormden en dat zij er aan de hand van de besluiten van de staatssecretaris op mocht vertrouwen dat dit geheel als woning zou worden aangemerkt en dat schuur 2 als bijgebouw van de woning zou worden gezien. De rechtbank overweegt dat in het Besluit van 4 september 2014 (nr. BLKB 2014/123M) ten aanzien van post 8 van onderdeel b van tabel I bij de Wet OB onder meer het volgende is opgenomen:

“
Panden die deels als woning en deels als bedrijfspand worden gebruikt (bijvoorbeeld woon/winkelpanden) mogen in hun geheel als woning worden aangemerkt. Daarbij geldt de voorwaarde dat die panden voor meer dan 50% voor particuliere bewoning worden gebruikt. Bij een percentage van 50% of minder mag het deel dat voor particuliere bewoning wordt gebruikt voor de toepassing van het tarief worden afgesplitst.”

12. De gemachtigde van eiseres heeft ter zitting verklaard dat het woongedeelte circa 20% á 30% van het gehele gebouw omvat. De rechtbank heeft hiervoor onder 10. overwogen dat schuur 1 niet naar zijn aard bestemd is voor bewoning. Nu vast staat dat het pand als geheel voor minder dan 50% voor bewoning wordt gebruikt, slaagt het beroep op toepassing van het besluit naar het oordeel van de rechtbank niet. Schuur 1 kan dus niet worden meegezogen in de kwalificatie van het woonhuis, omdat het aandeel van het woonhuis lager is dan de daarvoor vereiste 50 %. Ook de stelling dat schuur 2 een bijgebouw is, slaagt naar het oordeel van de rechtbank niet. De rechtbank heeft immers reeds onder 10. vastgesteld dat deze schuur naar zijn aard niet bestemd is voor bewoning en de schuur kan daarom naar het oordeel van de rechtbank ook niet meer als bijgebouw met woonfunctie gekwalificeerd worden.

13. Verweerder heeft bij de uitspraak op bezwaar bepaald dat tabelpost b-21 wel van toepassing is op arbeidskosten voor de werkzaamheden aan het woondeel (voorhuis) en dat de naheffingsaanslag om die reden verminderd moet worden. In zijn schriftelijke stukken en ter zitting heeft verweerder verklaard dat de naheffingsaanslag verminderd had moeten worden tot € 124.168. Eiseres heeft met deze berekening ingestemd. De rechtbank zal het beroep uit oogpunt van rechtszekerheid daarom gegrond verklaren en de naheffingsaanslag verminderen tot een bedrag van € 124.168. De rechtbank verstaat dat verweerder het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal verminderen.

14. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat hij de boete niet handhaaft. De rechtbank zal overeenkomstig oordelen en de boetebeschikking vernietigen.

15. Het beroep is gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar. De rechtbank vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 124.168. De rechtbank vermindert de belastingrente dienovereenkomstig. De rechtbank vernietigt de boetebeschikking.

16. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.

17. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank conform hetgeen met partijen ter zitting is overeengekomen vast op een bedrag € 1.083,68, te weten € 15,68 reiskosten en € 1.068 voor de kosten van de beroepsmatig verleende rechtsbijstand (geen vergoeding voor de bezwaarfase, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 534 en een wegingsfactor 1).

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 124.168;
vermindert de belastingrente dienovereenkomstig;
vernietigt de boetebeschikking;
bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 338 aan eiseres te vergoeden;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.083,68.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, voorzitter, en mr. A.M.A.M. Kager en mr. J.F.H. van den Belt, leden, in aanwezigheid van mr. L. van Eijk, griffier, op 11 januari 2021. De uitspraak wordt openbaar gemaakt op de eerstvolgende maandag na deze datum.

griffier voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.