Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Afdeling Bestuursrecht
locatie Leeuwarden
procedurenummer: AWB LEE 11/1677
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 26 maart 2013 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
[eiser],
wonende te [woonplaats],
eiser,
gemachtigde [gemachtigde eiser],
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen,
verweerder,
gemachtigde [gemachtigde verweerder].
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2007 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].H.77) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, vastgesteld op een verschuldigde belasting en premie (na verrekening van voorheffingen en eerdere (voorlopige) aanslagen) van € 49.956.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 juni 2011 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 20 juli 2011, ontvangen bij de rechtbank op 21 juli 2011, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 november 2011 te Leeuwarden. Met instemming van partijen is de procedure met nummer [nummer] daar gelijktijdig behandeld.
Partijen zijn daar vertegenwoordigd door hun gemachtigden.
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
Bij brief van 8 maart 2012 heeft de rechtbank partijen meegedeeld dat zij het onderzoek heeft heropend en de zaak heeft verwezen naar de meervoudige kamer van de rechtbank. Bij brief van 13 april 2012 heeft de rechtbank aan eiser nadere vragen gesteld. Bij brief van 10 mei 2012 heeft eiser deze vragen beantwoord. Bij brief van 26 juni 2012 heeft de rechtbank partijen gevraagd een reactie te geven over de in het geding zijnde kwestie. Eiser heeft hierop gereageerd bij brief van 20 juli 2012 en verweerder bij brief van 3 augustus 2012. Daarna heeft eiser nog een nadere reactie gegeven bij brief van 19 november 2012. Van de hiervoor genoemde brieven zijn telkens afschriften aan de andere partij gezonden. De rechtbank heeft voormelde brieven tot de gedingstukken gerekend.
Met toestemming van partijen is een nadere zitting achterwege gebleven. Vervolgens heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
De Wet Herziening Gerechtelijke Kaart is op 1 januari 2013 in werking getreden. De rechtbanken Assen, Groningen en Leeuwarden vormen met ingang van die datum tezamen de nieuwe rechtbank Noord-Nederland. Het rechtsgebied van deze rechtbank beslaat de provincies Drenthe, Fryslân en Groningen. De zaak wordt daarom verder behandeld en beslist door de rechtbank Noord-Nederland.
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1.1 Eiser is geboren op [datum] 1964 en woont samen met [vriendin].
1.2 Eiser heeft zich na zijn studie in 1987 gevestigd in [buitenland] en heeft daar tot medio 1997 gewoond en gewerkt. Vanaf medio 1997 zijn eiser en zijn, onder 1.1 vermelde, vriendin weer woonachtig in Nederland. Eiser heeft een deel van zijn tot dan toe opgebouwde vermogen ondergebracht bij banken in Zwitserland. Eiser heeft vanaf dat moment bankrekeningen aangehouden bij de volgende banken in Zwitserland en Zuid-Afrika:
- ING Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
- Credit Suisse Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
- ABN AMRO Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
- Mourgue d'Algue et Cie Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
- Zuid-Afrikaanse Standard Bank Engeland, rekeningnummer [nummer]
1.3 Over de onder 1.2 vermelde bankrekeningen heeft eiser op schriftelijke vragen van de rechtbank in een brief van 10 mei 2012 - onder meer - het volgende geschreven:
"ING Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een rekening-courant met beleggingsrekening.
2. De tegoeden bestonden uit:
- rekening-courant;
- spaarbrief;
- ING beleggingsfonds.
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer door de bank.
Credit Suisse Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een rekening-courant met beleggingsrekening.
2. De tegoeden bestonden uit:
- rekening-courant / safe keeping account;
- aandelen Siemens en Ahold (nog in het bezit van belanghebbende);
- beleggingsfonds (mix obligaties en aandelen).
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer door de bank.
ABN AMRO Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een rekening-courant met beleggingsrekening. Deze rekening is slechts kort aangehouden en daarna 1 op 1 overgegaan naar voornoemde Credit Suisse rekening.
2. De tegoeden bestonden uit:
- rekening-courant / safe keeping account;
- aandelen Siemens en Ahold (nog in het bezit van belanghebbende);
- ABN AMRO beleggingsfondsen.
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer.
Mourque d'Algue et Cie Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een rekening-courant. Is overgegaan naar de ABN AMRO rekening.
2. De tegoeden bestonden uit liquiditeiten.
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer.
Zuid Afrikaanse Standard Bank Engeland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een US Dollar account, Euro Optimum account gekoppeld aan een spaar- en depositorekening.
2. De tegoeden bestonden uit liquiditeiten.
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer.".
1.4 Eiser heeft in zijn aangiften IB/PVV 1997 tot en met 2005, alsmede in zijn aangiften vermogensbelasting (VB) 1998 tot en met 2000 geen inkomsten en/of vermogens aangegeven, die verband houden met de bankrekeningen, zoals vermeld onder 1.2.
1.5 De gemachtigde van eiser heeft bij brief van 3 juli 2009 bij de Belastingdienst Zuidwest/kantoor Breda gemeld dat eiser vermogen heeft in Zwitserland en Zuid-Afrika, waarvan hij geen of onjuist melding heeft gemaakt in de aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting, en doet in deze brief een verzoek om toepassing van de zogenoemde inkeerregeling van artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
1.6 Bij brief van 14 augustus 2009 heeft verweerder eiser verzocht om nadere informatie te verstrekken.
1.7 Bij brief 12 oktober 2009 heeft de gemachtigde van eiser de gevraagde gegevens verstrekt inzake de bankrekeningen in Zwitserland en Zuid-Afrika. In deze brief heeft de gemachtigde van eiser - onder meer - geschreven:
"Van de Mourgue d'Algue et Cie bank te Geneve zijn eveneens beperkt gegevens beschikbaar. Wel is duidelijk dat er Hfl. 200.000 is gestort in 1997 en dat Hfl. 221.204 op 4 juli 2000 is overgeboekt naar de ABN AMRO Bank te Zurich. Tussentijds zijn er geen opnames of stortingen geweest. De ontvangen intrest en dividenden zijn geschat op basis van de beschikbare informatie (zie bijlage, overzicht 31/12/99-04/07/00). Hieruit blijken de opbrengsten en kosten van het eerste halfjaar van 2000. Op 4 juli 2000 is de volledige inhoud van deze rekening (contanten en effecten) overgeboekt naar de ABN AMRO te Zurich. Op deze rekening ziet u Chf 90.603 in contanten binnenkomen. Het restant betrof effecten.".
1.8 Na voorafgaand telefonisch contact heeft verweerder bij brief van 11 december 2009 aan de gemachtigde van eiser verzocht om een akkoordverklaring te retourneren wegens dreigende termijnoverschrijding van de op te leggen navorderingsaanslagen IB/PVV 1997 en 2004 en VB 1998. Deze akkoordverklaring is op 16 december 2009 getekend retour gezonden.
1.9 Op 16 september 2010 heeft verweerder per e-mail aan een collega gevraagd naar de gegevens inzake de erfenis die eiser in verband met het overlijden van zijn ouders heeft gekregen. Op 27 september 2010 heeft deze collega per e-mail de gevraagde gegevens verstrekt.
1.10 Per e-mail van 13 oktober 2010 heeft de gemachtigde van eiser naar verweerder de tekst toegestuurd die gebruikt kan worden voor de bepaling dat eiser zich het recht voorbehoudt bezwaar en/of beroep te kunnen aantekenen tegen de nog op te leggen navorderingsaanslag om (uitsluitend) de bevoegdheid van verweerder te kunnen betwisten om op basis van artikel 16, vierde lid, AWR na te vorderen.
1.11 Na overleg met verweerder en na afstemming met eiser heeft de gemachtigde van eiser op 20 oktober 2010 per e-mail aan verweerder een overzicht gestuurd van de gemaakte afspraken.
1.12 Op 28 oktober 2010 heeft verweerder per e-mail aangepaste berekeningen naar de gemachtigde van eiser gestuurd. De gemachtigde van eiser heeft daarop in een e-mail van 2 november 2010 gereageerd.
1.13 Bij brief van 3 november 2010 heeft verweerder aan de gemachtigde van eiser de vaststellingsovereenkomst toegezonden. In deze overeenkomst is onder meer bepaald:
"Onderwerp van deze vaststellingsovereenkomst is de (…) na te vorderen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2005 en de na te vorderen vermogensbelasting 1998 tot en met 2000, alsmede de heffingsrente daarover. (…)
Uit praktische overwegingen zijn partijen overeengekomen om het totaal van de hiervoor genoemde bedragen, zijnde € 49.956, als enkelvoudige inkomstenbelasting te heffen in één navorderingsaanslag over het jaar 2007.
(…)
De enige uitzondering op vorenstaande is het navolgende: partij sub 1 behoudt zich uitdrukkelijk het recht voor om bezwaar en/of beroep te kunnen aantekenen tegen de nog op te leggen navorderingsaanslag IB 2007 met aanslagnummer (…) om (uitsluitend) de bevoegdheid van de inspecteur te kunnen betwisten om op basis van artikel 16, lid 4 AWR na te vorderen in plaats van de periode van 5 jaar op basis van artikel 16, lid 3 AWR (evenredigheidsbeginsel).".
1.14 Bij brief van 15 november 2010 heeft de gemachtigde van eiser de onder 1.13 vermelde vaststellingsovereenkomst, door eiser ondertekend, retour gezonden.
1.15 De navorderingsaanslag IB/PVV 2007 is met dagtekening 11 december 2010 opgelegd en vastgesteld op een verschuldigde belasting en premie (na verrekening van voorheffingen en eerdere (voorlopige) aanslagen) van € 49.956.
Geschil
2.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of verweerder gebruik mocht maken van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR. Het geschil spitst zich toe op de vraag of verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag voldoende voortvarendheid heeft betracht, en voorts op de vraag of verweerder terecht een beroep heeft gedaan op de werking van de zogenoemde standstill-bepaling, omdat sprake is van bankrekeningen in derde landen.
2.2 Eiser beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.
2.3 Eiser voert hiertoe - kort gezegd - aan dat verweerder, voor zover de navorderingsaanslag betrekking heeft op de vermogensbelasting over de jaren 1998 tot en met 2000 en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2003, de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR ten onrechte heeft toegepast omdat hij niet voortvarend heeft gehandeld. Met het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag is een langere termijn gemoeid geweest dan op grond van het evenredigheidsbeginsel kan worden aanvaard. Eiser stelt dat de zaak naar zijn mening ruim elf maanden (van 12 oktober 2009 tot 16 september 2010) stil heeft gelegen. Voor zover deze vertraging is te wijten aan het gebrek aan specialistische kennis en de grote hoeveelheid inkeerders, dient deze voor rekening van verweerder te blijven, aldus eiser. De standstill-bepaling van artikel 57, lid 1, EG-Verdrag (EG) geldt volgens eiser niet omdat geen sprake is van "financiële dienstverlening", zodat de navorderingsaanslag in het onderhavige geval dient te worden getoetst aan de redelijke voortvarendheid. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vermindering van de navorderingsaanslag tot € 16.549.
2.4 Verweerder voert ter onderbouwing van zijn standpunt - kort gezegd - aan dat aan de eis van de redelijke voortvarendheid bij de voorbereiding en vaststelling van de navorderingsaanslag is voldaan. Daarbij stelt verweerder zich op het standpunt dat in een situatie waarin sprake is van internationale fraude hem een redelijke termijn moet worden gegund om tot een adequate afwerking van die zaak te komen. In die gevallen is de zaak bij een afwerkingstermijn van ongeveer twee jaren altijd op voortvarende wijze ter hand genomen en afgewerkt. Tussen het moment van inkeren op 3 juli 2009 en de dagtekening van de navorderingsaanslag is één jaar en vijfeneenhalve maand verstreken, waarvan twee maanden zijn veroorzaakt door wachten op nadere informatie van eiser. De verwerkingstijd bij verweerder is derhalve slechts één jaar en drieeneenhalve maand, in welk geval nimmer kan worden gesteld dat de behandeling niet voortvarend genoeg is geweest, aldus verweerder. Daarnaast stelt verweerder dat de periode waarin geen reactie is gekomen ten hoogste negen maanden (van 17 december 2009 tot 16 september 2010) bedraagt. Er is geen sprake van het (bewust) ter zijde leggen van het dossier. De zaak is constant bewaakt, wat blijkt uit de correspondentie inzake het verlengen van de navorderingstermijn (zie 1.8). Gezien de beperkte aanwezigheid van de benodigde specialistische kennis, en gezien de grote stroom inkeerders kan van hem, aldus verweerder, niet worden gevraagd elk verzoek direct in behandeling te nemen. Voorts stelt verweerder zich op het standpunt dat in het onderhavige geval geen beroep kan worden gedaan op het ontbreken van de vereiste voortvarendheid, omdat de twaalfjaarstermijn in relatie tot derde landen door de werking van de standstill-bepaling van artikel 57 EG onverkort geldt.
2.5 Ter zitting hebben partijen desgevraagd verklaard in te stemmen met de cijfermatige uitwerking van elkaars standpunten.
2.6 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Beoordeling van het geschil
3.1 Artikel 16, vierde lid, AWR luidt:
"Indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, vervalt, in afwijking in zoverre van het derde lid, eerste volzin, de bevoegdheid tot navorderen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.".
3.2 De onderhavige navorderingsaanslag is, naar tussen partijen niet in geschil is, voor zover deze betrekking heeft op de vermogensbelasting over de jaren 1998 tot en met 2000, en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2003, opgelegd met gebruikmaking van de zogenoemde verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR.
Communautair evenredigheidsbeginsel
3.3 Bij arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, onder andere gepubliceerd in BNB 2009/222, heeft het Hof van Justitie voor de Europese Gemeenschappen (HvJ EG), onder meer voor recht verklaard:
"1) De artikelen 49 EG en 56 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat, wanneer voor de belastingautoriteiten van een lidstaat spaartegoeden en inkomsten uit deze tegoeden zijn verzwegen en deze autoriteiten geen aanwijzingen over het bestaan ervan hebben op basis waarvan zij een onderzoek kunnen instellen, deze lidstaat een langere navorderingstermijn toepast wanneer deze tegoeden in een andere lidstaat zijn aangehouden dan wanneer zij in eerstgenoemde lidstaat zijn aangehouden. De omstandigheid dat deze andere lidstaat het bankgeheim kent, is in dit opzicht van geen belang.". In punt 47 van dit arrest heeft het HvJ EG overwogen:
"Een beperkende maatregel kan evenwel slechts gerechtvaardigd zijn indien hij het evenredigheidsbeginsel eerbiedigt in die zin dat hij geschikt is om het ermee nagestreefde doel te verwezenlijken en niet verder gaat dan noodzakelijk is om dat doel te bereiken (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 28).".
3.4 Naar aanleiding van dit arrest van het HvJ EG heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, nrs. 43 050bis en 43 670bis, LJN: BJ9092 en LJN: BJ9120, onder meer de volgende regels geformuleerd die in verband met het door het HvJ EG genoemde evenredigheidsbeginsel in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de termijn van artikel 16, vierde lid, AWR:
"2.1.1. Uit de verklaring voor recht moet worden afgeleid dat de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.
2.1.2. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
(…)
2.1.4. Het in punt 47 van het arrest van het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel verzet zich ertegen dat de inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, ook na het in 2.1.2 bedoelde aanvaardbare tijdsverloop gebruik maakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken. De rechtvaardiging die het Hof van Justitie aanwezig heeft geacht voor de aan toepassing van artikel 16, lid 4, AWR verbonden beperking van het vrije verkeer, is gelegen in het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles en het bestrijden van belastingfraude. Die rechtvaardiging is er niet als ten aanzien van (inkomsten uit) buitenlandse tegoeden de navorderingstermijn die voor (inkomsten uit) binnenlandse tegoeden zou gelden verder wordt overschreden dan uit het in 2.1.2 overwogene voortvloeit.".
3.5 Eiser heeft gesteld dat verweerder de termijn voor oplegging van de navorderingsaanslag verder heeft overschreden dan noodzakelijk was voor het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag, zodat volgens hem in strijd is gehandeld met criterium (ii) van de hierboven in 3.4 genoemde arresten van de Hoge Raad.
3.6 Tussen partijen is niet in geschil dat verweerder na ontvangst van de brief van eiser van 12 oktober 2009 (zie 1.7) over alle relevante feiten beschikte om de navorderingsaanslag op te kunnen leggen. Vanaf dat moment geldt dat verweerder met redelijke voortvarendheid te werk moet gaan bij het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag.
3.7 Verweerder heeft gesteld dat indien het totale tijdsverloop van de inkeer tot het vaststellen van de navorderingsaanslag, in gevallen als de onderhavige, niet meer dan twee jaren bedraagt, altijd op voortvarende wijze is gehandeld. De rechtbank is van oordeel dat deze stelling zich niet verdraagt met de onder 3.4 genoemde arresten van de Hoge Raad. Uit deze arresten kan worden afgeleid dat ook binnen de door verweerder genoemde periode van twee jaren met redelijke voortvarendheid dient te worden gehandeld.
3.8 Tussen 12 oktober 2009 en 16 september 2010 (zie 1.9), het moment waarop verweerder aan een collega om gegevens vraagt, zijn ruim elf maanden verstreken. De stukken van het geding noch de daarop door verweerder gegeven toelichting ter zitting bevatten aanwijzingen dat verweerder in deze periode relevante activiteiten heeft verricht. Dat verweerder op 11 december 2009 (zie 1.8) met de gemachtigde van eiser contact heeft gehad over dreigende termijnoverschrijding van de op te leggen navorderingsaanslagen IB/PVV 1997 en 2004 en VB 1998, doet daar niet aan af, nu dit niet gaat om de inhoudelijke behandeling van het dossier gericht op het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag. Voor zover verweerder stelt dat de behandelend ambtenaar gezien de grote stroom aan inkeerders meer tijd moet worden gegund, overweegt de rechtbank, dat dit verweerder niet kan baten, nu deze omstandigheid voor rekening van verweerder dient te blijven. Door het tijdsverloop van ruim elf maanden, waarin verweerder feitelijk heeft stilgezeten, heeft verweerder, naar het oordeel van de rechtbank, een langere tijd gebruikt dan noodzakelijkerwijs is gemoeid met het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag.
3.9 Op grond van het onder 3.8 overwogene heeft verweerder, naar het oordeel van de rechtbank, de in het geding zijnde navorderingsaanslag, voor zover deze betrekking heeft op de vermogensbelasting over de jaren 1998 tot en met 2000 en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2003, in strijd met criterium (ii) van de onder 3.4 genoemde arresten van de Hoge Raad opgelegd.
Standstill-bepaling
3.10 Tot welke conclusie het onder 3.9 overwogene leidt, hangt af van het eventuele belang van het onderscheid tussen het aanhouden van bankrekeningen (bij banken die gevestigd zijn) in landen deeluitmakend van de EG (thans EU) en bankrekeningen aangehouden (bij banken die gevestigd zijn) in derde landen. Nu de onderhavige banken zijn gevestigd in Zwitserland en Zuid-Afrika, derde landen, dient te worden bezien of door verweerder terecht een beroep wordt gedaan op het bepaalde in artikel 57, lid 1, EG (thans artikel 64, lid 1, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU)), de zogenoemde standstill-bepaling. Omdat de rechtbank in het onderhavige geval tot het oordeel komt dat verweerder niet voldoende voortvarend heeft gehandeld, en mitsdien in strijd is gehandeld met het communautaire evenredigheidsbeginsel, leidt een niet-succesvol beroep van verweerder op voornoemde standstill-bepaling tot de conclusie dat de bestreden navorderingsaanslag dient te worden verminderd. Indien de standstill-bepaling in het onderhavige geval wel van toepassing is, geldt de onder 3.1 vermelde twaalfjaarstermijn onverkort, zodat de bestreden navorderingsaanslag geheel in stand blijft.
3.11 De vrijheid van kapitaalverkeer werkt op grond van artikel 56 EG (thans artikel 63 VWEU) ook jegens derde landen. Nationaalrechtelijke beperkingen op de vrijheid van kapitaalverkeer jegens derde landen die op 31 december 1993 reeds bestonden, kunnen ingevolge artikel 57, lid 1, EG blijven bestaan voor zover deze zien op directe investeringen, vestiging, het verrichten van financiële diensten en de toelating van waardepapieren tot kapitaalmarkten. Op 31 december 1993 bestond de nationale wettelijke regeling die een onderscheid maakt in navorderingstermijn tussen in het binnenland en in het buitenland gehouden vermogensbestanddelen of opgekomen inkomensbestanddelen reeds, zodat de vraag aan de orde komt of het aanhouden van één of meerdere buitenlandse bankrekeningen onder één van de in artikel 57, lid 1, EG genoemde categorieën kapitaalverkeer valt.
3.12 In gevallen als de onderhavige lijkt alleen de categorie "financiële dienstverlening" in aanmerking te komen. Het begrip "financiële dienstverlening" is als zodanig niet gedefinieerd in de nomenclatuur van het kapitaalverkeer die is opgenomen in bijlage I bij richtlijn 88/361/EEG van de Raad van 24 juni 1988. Het is dan ook de vraag of en in hoeverre de daarin opgenomen lijst van kapitaalbewegingen en de verklarende aantekeningen daarbij een indicatieve waarde hebben voor de uitleg van het begrip "financiële dienstverlening". Deze nomenclatuur geeft een - overigens niet limitatieve - omschrijving van het begrip kapitaalverkeer, welke meer omvat dan de specifiek in artikel 57 EG genoemde categorieën. Het is de vraag of het enkel aanhouden van banktegoeden kan worden beschouwd als het verlenen van diensten en derhalve als "financiële dienstverlening". Bovendien is het de vraag wat de conclusie moet zijn indien met de banktegoeden (door de desbetreffende bank in opdracht van de rekeninghouder) activiteiten worden verricht, zoals het beleggen in aandelen, participaties of obligaties. Voorts zou uit het arrest Sanz de Lera e.a. (HvJ EG 14 december 1995, nrs. C-163/94; C-165/94; C-250/94) kunnen worden afgeleid dat de in artikel 73C, lid 1 (oud; later artikel 57, lid 1) EG opgenomen uitzonderingen (betreffende de toepassing op derde landen van beperkingen inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen) zo nauwkeurig zijn geformuleerd dat zij de Lid-Staten geen enkele beoordelingsmarge laat met betrekking tot - onder meer - de categorieën van kapitaalverkeer die kunnen worden beperkt (zie r.o. 44 van dat arrest).
3.13 In zijn arrest van 9 april 2010, nr. 07/10306, LJN: BJ8465, heeft de Hoge Raad geoordeeld over een zaak waarin een belastingplichtige een bankrekening aanhield bij een Zwitserse bank. De Hoge Raad is in die zaak niet ingegaan op de vraag of de standstill-bepaling van toepassing was. De vraag zou kunnen worden gesteld of uit dit arrest wellicht zou kunnen worden afgeleid dat de Hoge Raad van oordeel is dat de door het HvJ EG en de Hoge Raad geformuleerde rechtsregels (zie 3.3 en 3.4) met betrekking tot de verlengde navorderingstermijn ook van toepassing zijn op banktegoeden in derde landen. Naar het oordeel van de rechtbank kan deze vraag niet zonder meer bevestigd worden beantwoord, omdat de Hoge Raad - gelet op de cassatiemiddelen - niet aan de toepassing van artikel 57 EG is toegekomen. De Hoge Raad heeft derhalve geen oordeel gegeven over de toepassing van de standstill-bepaling.
3.14 Naar het oordeel van de rechtbank is het gelet op het voorgaande niet boven redelijke twijfel verheven dat het (enkel) aanhouden van een of meerdere bankrekeningen onder het begrip "financiële dienstverlening" in artikel 57, lid 1, EG valt. De rechtbank acht deze twijfel niet weggenomen door het arrest HvJ EG 25 juni 2009, nr. C-356/08 (Commissie-Republiek Oostenrijk), waarin het HvJ EG heeft geoordeeld dat een verplichting voor artsen die in Oberösterreich zijn gevestigd om een bankrekening bij een bepaalde bank in Oostenrijk aan te houden, in strijd is met de vrijheid van dienstverlening in de zin artikel 49 EG. Wellicht kan dit arrest een aanwijzing opleveren voor de uitleg van het begrip "financiële dienstverlening", maar zeker is dat niet, omdat het de vraag is of het begrip "diensten" binnen de vrijheid van dienstverlening, zoals gedefinieerd in artikel 50 EG (thans artikel 57 VWEU) zonder meer overeenkomt met het begrip "financiële dienstverlening" binnen de vrijheid van kapitaalverkeer. Daarbij verdient opmerking dat A-G Niessen in zijn conclusie van 7 augustus 2009 bij het onder 3.13 vermelde arrest van de Hoge Raad het arrest Commissie-Republiek Oostenrijk niet noemt in zijn bespreking van de standstill-bepaling (zie punt 6.2 van zijn conclusie) en dat in de fiscale literatuur naar aanleiding van het onder 3.13 vermelde arrest van de Hoge Raad in dit verband evenmin is verwezen naar het arrest Commissie-Republiek Oostenrijk.
3.15 In beginsel leidt de conclusie dat de uitlegging van een communautair begrip voor redelijke twijfel vatbaar is ertoe dat het, voor de beslechting van het onderhavige geschil, geboden is daarover op de voet van artikel 267 VWEU prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU).
3.16 De rechtbank acht het echter niet opportuun om in dit stadium van het geding, hoewel zij dit wel nadrukkelijk heeft overwogen, prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ EU. Redengevend daarvoor zijn de volgende overwegingen. De rechtbank komt in het onderhavige geval toe aan de vraag of de standstill-bepaling van toepassing is omdat zij heeft geoordeeld dat verweerder niet voortvarend heeft gehandeld en daarmee de navorderingsaanslag in strijd met het communautaire evenredigheidsbeginsel (zie 3.9) heeft opgelegd. De rechtsstrijd in hoger beroep kan zich echter nog ontwikkelen en bovendien hoeft het hiervoor genoemde oordeel inzake de redelijke voortvarendheid niet gelijkluidend aan het oordeel van het Hof te zijn. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat gelet op de tot nu toe gewezen jurisprudentie de conclusie kan worden getrokken dat de vraag welke mate van voortvarendheid dient te worden betracht nog niet geheel uitgekristalliseerd is. Nu de rechtbank op grond van deze overwegingen heeft besloten geen prejudiciële vragen te stellen, zal zij tot een oordeel komen ter zake van de onder 3.10 vermelde vraag over de toepasselijkheid van de standstill-bepaling in het onderhavige geval.
3.17 Gezien de aard van de onder 1.2 vermelde rekeningen alsmede de samenstelling van de daarop aanwezige vermogensbestanddelen, zoals kan worden afgeleid uit het vermelde onder 1.3 en 1.7, in hun onderlinge samenhang bezien, zijn naar het oordeel van de rechtbank met de door eiser gehouden banktegoeden activiteiten verricht die uitgaan boven het enkel aanhouden van één of meer bankrekeningen. Mede gelet op deze omstandigheid is de rechtbank van oordeel dat het aanhouden van de banktegoeden in het onderhavige geval moet worden aangemerkt als financiële dienstverlening in de zin van artikel 57, lid 1, EG. Dit heeft tot gevolg dat de standstill-bepaling in het onderhavige geval van toepassing is, zodat de verlengde navorderingstermijn van twaalf jaar onverkort geldt.
Slotsom
3.18 Nu tussen partijen geen geschil bestaat over de cijfermatige uitkomsten van elkaars standpunten (zie 2.5), brengt dit de rechtbank tot conclusie dat de bestreden navorderingsaanslag in stand blijft en het beroep ongegrond dient te worden verklaard.
Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gegeven door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. J.W. Keuning en mr. M. van den Bosch, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 maart 2013.
w.g. H.J. Haanstra
w.g. G.B.A. Brummer
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.