ECLI:NL:RBNNE:2013:3323

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Afdeling Bestuursrecht

Locatie Leeuwarden

procedurenummer: AWB LEE 12/2175

uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 4 juni 2013 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)

in het geding tussen

[eisers],gevestigd te [vestigingsplaats],

eiseres,

gemachtigde [gemachtigde eiseres],

de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Arnhem,

verweerder,
gemachtigde [gemachtigde verweerder].

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiseres voor de periode 1 januari 2010 tot en met 31 maart 2011 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [nummer]) loonbelasting/premie volksverzekeringen (LB/PVV) opgelegd ten bedrage van € 177.031. Hierbij heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 4.442 heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 juli 2012 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen bij brief van 5 september 2012, ontvangen bij de rechtbank per fax op dezelfde dag, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

De Wet Herziening Gerechtelijke Kaart is op 1 januari 2013 in werking getreden. De rechtbanken Assen, Groningen en Leeuwarden vormen met ingang van die datum tezamen de nieuwe rechtbank Noord-Nederland. Het rechtsgebied van deze rechtbank beslaat de provincies Drenthe, Fryslân en Groningen. De zaak wordt daarom verder behandeld en beslist door de rechtbank Noord-Nederland.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 april 2013 te Leeuwarden.

Eiseres is daar bij haar gemachtigde verschenen, bijgestaan door [bijstand]. Namens verweerder is diens gemachtigde verschenen, bijgestaan door [bijstand].

Verweerder heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.

Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.

Partijen hebben verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota's behorende bijlagen.

Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek gesloten, met de afspraak dat eiseres haar statuten nog zal overleggen.

Bij fax van 18 april 2013 heeft eiseres de gevraagde stukken verstrekt. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Motivering

Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

1.1 De activiteiten van eiseres bestaan volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel uit het vervaardigen van en handel in [producten], alsmede handel in aanverwante [producten] en tevens de vervaardiging van overig [producten]. In 2010 zijn bij deze vennootschap 223 werknemers werkzaam.

1.2 Eiseres is op [datum] 2009 met de [X] een maatwerk opleidingstraject overeengekomen voor 120 werknemers van eiseres. In de betreffende overeenkomst staat onder meer vermeld
: "Alle deelnemers worden ingeschreven als Basisoperator bij onderwijsinstelling [onderwijsinstelling], onderdeel van [X]. Sluiten de deelnemers dit traject met een voldoende af, dan ontvangen zij het deelcertificaat 110: het praktijkdeel van de opleiding Basisoperator.". Er zijn 67 werknemers ingeschreven bij de [onderwijsinstelling] voor het traject 'Praktijk/ Basisoperator'.

1.3 Het traject 'Praktijk/Basisoperator' is onderdeel van de opleiding tot Basisoperator. De opleiding Basisoperator is een erkende beroepsopleiding en opgenomen in het Centraal Register Beroepsopleidingen (Crebo-register) met Crebo-code 10425. De opleiding Basisoperator bestaat uit vier deelkwalificaties, te weten:

Maatschappelijk Culturele Vorming I (DK 101);
Basis Procestechniek/Onderhoud I (DK 107);
Proces/Productietechniek I (DK 108) en
Praktijk/Basisoperator (DK 110).

1.4 Ter zitting is namens eiseres verklaard dat het grootste deel van de ingeschreven werknemers reeds werkzaam was bij eiseres. Eiseres wilde dat iedereen, in het kader van algemene opleiding, hetzelfde minimale niveau zou halen. Het doel van het opleidingstraject was dit te realiseren. Het doel was echter tweeledig, namelijk ook om een aantrekkelijke werkgever te zijn; zo zijn er werknemers aangetrokken onder de toezegging van het verkrijgen van een basisopleiding. Ook veiligheidsaspecten en uitwisselbaarheid van werknemers spelen daarbij een rol.

1.5 De deelname aan het opleidingstraject voor de deelkwalificatie 'Praktijk/ Basisoperator' was voor alle werknemers verplicht. Het programma werd wel zodanig vastgesteld dat het haalbaar was voor alle werknemers.

1.6 De werknemers hadden, op individuele basis, een optie om de andere deelkwalificaties van de opleiding tot Basisoperator te behalen. Van deze optie om de opleiding te vervolgen, heeft slechts een zeer gering aantal werknemers gebruik gemaakt. Vier werknemers hebben in de periode januari 2010 tot en met maart 2011 de volledige opleiding Basisoperator afgerond.

1.7 Verweerder is op 9 september 2011 bij eiseres een boekenonderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over het jaar 2010. Naar aanleiding van gebleken omissies in dat jaar is de controle uitgebreid naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over de jaren 2006 tot en met 2009. De bevindingen van het onderzoek zijn neergelegd in een rapport met dagtekening 15 december 2011, dat tot de gedingstukken behoort.

1.8 Op 16 december 2011 verzoekt verweerder per e-mail om nadere gegevens met betrekking tot de afdrachtvermindering onderwijs. De gemachtigde van eiseres heeft bij brief van 23 december 2011 op dat verzoek gereageerd.

1.9 Op 3 januari 2012 verzoekt verweerder per e-mail om een nadere toelichting op een aantal punten. De gemachtigde van eiseres heeft bij brief van 10 januari 2012 daarop gereageerd.

1.10 In verweerders brief van 19 januari 2012 wordt de onderhavige naheffingsaanslag aan eiseres aangekondigd.

1.11 Met dagtekening 1 februari 2012 heeft verweerder aan eiseres de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Deze naheffingsaanslag is als volgt opgebouwd:

Jaar

Enkelvoudige belasting

Heffingsrente

2010

€

149.138

€

4.374

2011

€

27.893

€

Totaal

€

177.031

€

4.442

1.12 Eiseres heeft bij brief van 6 maart 2012 bezwaar gemaakt tegen de opgelegde naheffingsaanslag. Bij brief van 20 april 2012 heeft eiseres het bezwaar gemotiveerd.

1.13 Bij brief van 10 mei 2012 verstuurt verweerder aan eiseres het voornemen tot afwijzing van het bezwaar.

1.14 Op 12 juni 2012 vindt een hoorgesprek plaats. Van dit hoorgesprek is een hoorverslag opgemaakt.

1.15 Bij uitspraak op bezwaar van 26 juli 2012 heeft verweerder de naheffingsaanslag gehandhaafd.

1.16 Tot de gedingstukken behoort een door eiseres overgelegde "branchecode BBL" vastgesteld op de Algemene Vergadering van de MBO Raad van 10 juni 2010. Hierin is onder meer vermeld: "
1. BBL-opleidingen zijn diplomagericht

Bij het inschrijven van BBL-studenten hebben de instellingen een inspanningsverplichting om deze studenten zo veel mogelijk tot en met het diploma op te leiden. Een ‘nominale’ BBL-student zal de volledige opleiding volgen. Diplomagerichtheid hoeft echter niet te betekenen dat iedere student het gehele opleidingstraject daadwerkelijk zal volgen. In het kader van het bieden van maatwerk (bijvoorbeeld bij de toepassing van scholing in het kader van deeltijd WW) bestrijkt de gehele opleiding soms meer dan de tijdsspanne die te overzien is binnen de getroffen maatregelen.

Diplomagerichtheid dient te gelden voor individuele of groepen van deelnemers, die een herkenbaar onderdeel van een op het diploma gerichte traject wensen af te sluiten. Met de invoering van de nieuwe kwalificatiestructuur bestaan hiervoor goede en extern gevalideerde mogelijkheden.

De mogelijkheid tot het inschrijven voor extern gekwalificeerde delen van opleidingen en deze ook af te ronden tast het principe van diplomagerichtheid niet aan. Aantoonbare en gevalideerde onderdelen van opleidingen kunnen worden afgerond en dragen daarmee bij aan de mogelijkheid op een later tijdstip het volledige diploma te kunnen verwerven.".

Geschil

2.1 In geschil is de onderhavige naheffingsaanslag loonheffingen. Het geschil spitst zich primair toe op het antwoord op de vraag of bij het volgen van een traject voor een deelkwalificatie van een erkende beroepsopleiding de afdrachtvermindering onderwijs mag worden toegepast. Subsidiair is in geschil het antwoord op de vraag of eiseres heeft voldaan aan de overige voorwaarden voor de toepassing van de afdrachtvermindering.

Voor zover eiseres recht heeft op afdrachtvermindering onderwijs, is nog in geschil of dit over de maand maart 2011 nog het geval is.

2.2 Eiseres beantwoordt deze vragen bevestigend en verweerder ontkennend.

2.3 Eiseres heeft aangevoerd dat de deelkwalificatie ‘Praktijk/Basisoperator’ wel degelijk een opleiding is waarvoor de afdrachtvermindering onderwijs kan worden geclaimd. De deelkwalificatie 'Praktijk/Basisoperator' is onderdeel van de opleiding tot Basisoperator. De beroepsopleiding waar de werknemers van eiseres aan hebben deelgenomen is een Crebo-erkende opleiding Basisoperator met Crebo-code 10425. Aan de voorwaarde dat sprake moet zijn van een erkende opleiding is volgens eiseres dan ook voldaan. De afdrachtvermindering onderwijs is ook van toepassing in die gevallen waarin uiteindelijk geen diploma wordt behaald. Het is slechts van belang dat de werknemer feitelijk heeft deelgenomen aan een erkende opleiding. Ten aanzien van de diplomagerichtheid verwijst eiseres naar de onder 1.16 opgenomen tekst uit de branchecode BBL van de MBO Raad. Het beleid dat door eiseres wordt gevoerd, namelijk het bieden van een opleiding zodat werknemers de vaardigheden bezitten om te kwalificeren voor de betreffende arbeidsplaats, is de essentie van de afdrachtvermindering: het creëren van arbeidsplaatsen en het opleiden van de werknemer om daarmee diens kansen te vergroten op de arbeidsmarkt. Ook in de gevallen waarin enkel een deel van de opleiding wordt gevolgd om de werknemers voldoende te kwalificeren om hun dienstbetrekking te vervullen, wordt voldaan aan de voorwaarden voor afdrachtvermindering onderwijs. Artikel 7.1.2. Wet educatie en beroepsonderwijs (WEB) spreekt nadrukkelijk over "onderdelen van een dergelijk diploma". Ten aanzien van het subsidiaire geschilpunt doet eiseres een beroep op het vertrouwensbeginsel. Voor zover er tijdens het boekenonderzoek door de controlemedewerker onzorgvuldigheden met betrekking tot de leer- en werkovereenkomsten zijn geconstateerd, zijn deze (in overleg met de controlemedewerker) met succes hersteld. Hetzelfde geldt ten aanzien van hetgeen in het hoorverslag omtrent de onzorgvuldigheden is vermeld. Hierdoor is het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat de geconstateerde onzorgvuldigheden geen punt van geschil meer zouden zijn. Ten slotte betoogt eiseres dat de afdrachtvermindering moet worden toegepast tot en met het loontijdvak waarin de opleiding wordt beëindigd en niet, zoals door de verweerder wordt gesteld, tot het loontijdvak. Of in het loontijdvak aan de criteria voor de toepassing van de vermindering wordt voldaan, moet worden beoordeeld op het tijdstip van inhouding van de belasting. Verweerder stelt ten onrechte dat op het tijdstip van inhouding een opleiding moet worden gevolgd; loonbelasting is geen tijdstipbelasting. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag.

2.4 Verweerder stelt zich op het standpunt dat het gaat om een deelkwalificatie. Deze deelkwalificatie is door het Ministerie van Onderwijs niet goedgekeurd en niet in het Crebo-register opgenomen als een erkende beroepsopleiding. De werknemers hebben dan ook niet deelgenomen aan een beroepsopleiding zoals bedoeld in artikel 7.2.2 van de WEB met als gevolg dat de afdrachtvermindering onderwijs niet van toepassing is. De zinsnede "onderdelen van een dergelijk diploma" in het tweede lid van artikel 7.1.2. van de WEB verwijst naar een diploma als bedoeld in de Wet op het voortgezet onderwijs. Daaronder vallen niet beroepsopleidingen. Voor de toepassing van de afdrachtvermindering zal een (in het Crebo-register geregistreerde) BBL-opleiding gevolgd moeten worden, die gericht is op het behalen van een diploma. Subsidiair is verweerder van opvatting dat rechtsgeldige praktijkovereenkomsten ontbreken en dat van een verklaring conform artikel 11d Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering geen sprake is. Eiseres beschikte in haar loonadministratie niet over de vereiste bescheiden om de afdrachtvermindering toe te mogen passen. Tijdens het hoorgesprek is nadrukkelijk gezegd dat niet aan de onzorgvuldigheden voorbij zou worden gegaan. Er is dus geen sprake van opgewekt vertrouwen. Voorts heeft verweerder gesteld dat volgens de systematiek van de loonheffingen de beoordeling of wordt voldaan aan de voorwaarden van de afdrachtvermindering onderwijs zal moeten plaatsvinden op het inhoudingstijdstip. Op het inhoudingstijdstip wordt geen opleiding meer gevolgd en dus wordt niet aan de voorwaarden voor afdrachtvermindering onderwijs voldaan. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

2.5 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

Beoordeling van het geschil

Wettelijk kader

3.1 In de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (WVA) zijn faciliteiten opgenomen die voorzien in een vermindering van de af te dragen loonbelasting en premie volksverzekeringen. Eén daarvan is de in geschil zijnde afdrachtvermindering onderwijs (artikel 3, eerste lid, onderdeel c, van de WVA). Op grond van artikel 14, eerste lid, onderdeel a, van de WVA is de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing met betrekking tot de werknemer die de beroepspraktijkvorming volgt van de beroepsbegeleidende leerweg van een in artikel 7.2.2, eerste lid, onderdelen a tot en met e, van de Wet educatie en beroepsonderwijs (hierna: WEB) bedoelde beroepsopleiding, op de grondslag van een in artikel 7.2.8 van die wet bedoelde overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 van die wet genoemde partijen en mede ondertekend door het bestuur van het desbetreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven.

3.2 Tussen partijen is niet in geschil dat de in het Crebo-register vermelde beroepsopleiding Basisoperator (crebo-code 10425) kwalificeert als een beroepspraktijkvorming van de beroepsbegeleidende leerweg (BBL) als hiervoor onder 3.1 bedoeld. In geschil is echter het antwoord op de vraag of bij het volgen van een traject voor een deelkwalificatie van een erkende beroepsopleiding, zoals in het onderhavige geval het traject 'Praktijk/Basisoperator' (DK 110), de afdrachtvermindering onderwijs mag worden toegepast.

3.3 Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat op eiseres de bewijslast rust om de feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die kunnen leiden tot het oordeel dat zij recht heeft op de afdrachtvermindering onderwijs. De afdrachtvermindering is immers een belastingverlagende post. Eiseres ontleent haar standpunt dat zij in aanmerking komt voor de toepassing van de afdrachtvermindering onderwijs met name aan artikel 7.1.2 van de WEB. Beide partijen verschillen echter van mening over de uitleg van genoemd artikel en het toepassingsbereik ervan.Ter beoordeling van het geschil zal de rechtbank daarom het voor deze casus relevante wettelijk kader uit de WEB (tekst 2010/2011) vermelden.

Wettelijk kader WEB

Artikel 6.4.1. Het Centraal register beroepsopleidingen

Het Centraal register beroepsopleidingen is een systematisch geordende verzameling gegevens met betrekking tot de beroepsopleidingen waarvoor eindtermen zijn vastgesteld en de examinering die door de exameninstellingen wordt verzorgd. (…)

Artikel 7.1.2. Opleidingen en onderwijseenheden

De instelling biedt het onderwijs aan in de vorm van opleidingen. Voor zover het een beroepsopleiding betreft, wordt deze opleiding door de instelling in het maatschappelijk verkeer aangeduid met de naam waaronder deze opleiding is vermeld in het Centraal register.

Een opleiding is een samenhangend geheel van onderwijseenheden, gericht op de verwezenlijking van eindtermen dan wel gericht op het behalen van een diploma, gelijkwaardig aan een diploma van scholen, bedoeld in de artikelen 7 tot en met 9 van de Wet op het voortgezet onderwijs, of onderdelen van een dergelijk diploma.

Elke opleiding wordt afgesloten met een examen. Elke onderwijseenheid die, onderscheidenlijk elk samenstel van onderwijseenheden dat leidt tot een deelkwalificatie als bedoeld in artikel 7.2.3, wordt afgesloten met een toets.

Artikel 7.2.2. Onderscheid beroepsopleidingen; niveau; leerwegen

De volgende beroepsopleidingen worden onderscheiden:

. de assistentopleiding,

. de basisberoepsopleiding,

. de vakopleiding,

. de middenkaderopleiding,

. de specialistenopleiding, en

. andere opleidingen.

De in het eerste lid bedoelde opleidingen bestaan uit:

. een beroepsopleidende leerweg, omvattend een praktijkdeel van ten minste 20% en minder dan 60% van de studieduur, of

. een beroepsbegeleidende leerweg, omvattend een praktijkdeel van 60% of meer van de studieduur, dan wel

. zowel de onder a als de onder b bedoelde leerweg. (…)

Artikel 7.2.3. Deelkwalificaties

Eindtermen voor beroepsopleidingen zijn onderverdeeld in deelkwalificaties. Een deelkwalificatie is een combinatie van eindtermen, vastgesteld voor een bepaalde beroepsopleiding, die in het licht van de uitoefening van het beroep waarop de opleiding is gericht een zelfstandige betekenis hebben.

Ten aanzien van artikel 7.1.2 is het volgende opgenomen in de Memorie van Toelichting: (Tweede Kamer, vergaderjaar 1993-1994, 23 778, nr. 3):

Artikel 7.1.2

Deze bepaling regelt, overeenkomstig artikel 7.3, eerste tot en met derde lid, van de WHW, enkele belangrijke structuurkenmerken van het onderwijs: zowel beroepsonderwijs als educatie wordt aangeboden in de vorm van opleidingen. (…)

Een opleiding is een samenhangend geheel van onderwijseenheden gericht op verwezenlijking van vastbepaalde doelstellingen dan wel gericht op het behalen van een diploma voortgezet onderwijs, afgesloten met een examen.

3.4

De rechtbank is van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij in aanmerking komt voor afdrachtvermindering onderwijs. De rechtbank overweegt daartoe als volgt. In artikel 14 van de WVA is als voorwaarde gesteld dat de werknemer een beroepspraktijkvorming van de BBL volgt, zoals bedoeld in artikel 7.2.2, eerste lid van de WEB. De WVA verwijst nadrukkelijk niet naar artikel 7.2.3 van de WEB waarin de deelkwalificaties voor een beroepsopleiding zijn genoemd. Reeds hierom is de rechtbank van oordeel dat een deelkwalificatie niet voldoet aan het gestelde in artikel 14 van de WVA. Weliswaar is artikel 7.1.2 van de WEB ook van toepassing op beroepsopleidingen, echter de rechtbank is van oordeel dat sprake is van een onjuiste lezing van genoemd artikel aan de zijde van eiseres. De rechtbank is van oordeel dat de zinsnede "verwezenlijking van eindtermen" van toepassing is op beroepsopleidingen (de rechtbank verwijst ook naar de gebruikte terminologie in artikel 6.4.1 en 7.2.3 van de WEB) en dat het in artikel 7.1.2 genoemde diploma betrekking heeft op het voortgezet onderwijs (vmbo, havo, vwo), waartoe beroepsopleidingen niet behoren. Dit betekent dat de passage "of onderdelen van een
dergelijkdiploma" in artikel 7.1.2 van de WEB ook terugslaat op een diploma van het voortgezet onderwijs. In de hiervoor geciteerde tekst uit de Memorie van Toelichting leest de rechtbank hiervan een bevestiging. Dat in de door eiseres overgelegde branchecode BBL (1.16) wel het woord "diploma" wordt gebruikt in relatie tot de beroepsbegeleidende leerweg, kan aan het voorgaande niet afdoen.

3.5

Aan eiseres kan worden toegegeven dat het behalen van de afzonderlijke deelkwalificaties kan leiden op het voldoen aan de eindtermen voor de volledige beroepsopleiding. Het uiteindelijke voldoen aan de eindtermen is geen voorwaarde voor de afdrachtvermindering onderwijs. Dit laat echter onverlet dat de inspanning wel gericht moet zijn op het uiteindelijk afronden van de volledige beroepsopleiding, zoals ook volgt uit de reeds genoemde branche-code BBL (1.16). De rechtbank stelt echter vast dat de inschrijving van de werknemers van eiseres niet gericht is geweest op de afronding van de gehele beroepsopleiding. Een uitzondering hierop geldt wellicht voor het geringe aantal werknemers dat op individuele basis gebruik heeft gemaakt van de optie om de opleiding te vervolgen, al is ook van hen niet bekend of hun inschrijving primair gericht was op het afronden van de gehele beroepsopleiding. Eiseres heeft ook niet gesteld dat de naheffingsaanslag loonheffing om deze reden verminderd zou moeten worden.

3.6

Nu uit het voorgaande volgt dat eiseres in het geheel niet in aanmerking komt voor de geclaimde afdrachtvermindering onderwijs, behoeven de overige door verweerder opgeworpen geschilpunten geen behandeling meer.

3.7

Nu verweerder op het bezwaar tegen de beschikking inzake heffingsrente niet afzonderlijk uitspraak heeft gedaan, gaat de rechtbank ervan uit dat in de onderhavige uitspraak op bezwaar ook de beslissing ligt besloten om de beschikking inzake heffingsrente te handhaven. De rechtbank ziet geen aanleiding om van deze beslissing af te wijken. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de heffingsrente het bedrag van de aanslag volgt.

3.8

Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Aldus gegeven door mr. A.F. Germs-de Goede, mr. G.B.A. Brummer en mr. J.F.H. van den Belt, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E. Boskma, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 4 juni 2013.

w.g. E. Boskma

w.g. A.F. Germs-de Goede

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 -

bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.