Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 19/2523
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 24 april 2020 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , eiser
(gemachtigde: mr. M.W.F.G. Vervoort RB),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 29 juni 2018 voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 105.032. In hetzelfde geschrift is bij afzonderlijke beschikking belastingrente in rekening gebracht tot en bedrag van € 629.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 mei 2019 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Voorafgaand aan de zitting heeft eiser nadere stukken ingediend. Deze zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 maart 2020 te Haarlem.
Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde, vergezeld van haar kantoorgenoot
C.V.D. Steenken. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door T.A. Tichelaar en K.H. Kippersluis.
Overwegingen
Feiten
1. Blijkens de gegevens van de basisadministratie registratie persoonsgegevens is eiser sinds 1995 ingeschreven op verschillende adressen in [d] en per [..] 2018 woonachtig in [A] (Marokko).
2. Eiser was het gehele jaar 2015 in loondienst bij het [B] .
3. In 2015 en 2016 exploiteerde eiser de éénmanszaak [C] . De ondernemingsactiviteiten bestonden uit het verlenen van adviezen op het gebied van gezondheidstoerisme. De adviezen waren met name gericht op de verschillende medische behandelingen zoals ooglaserbehandelingen en plastische chirurgie.
4. Met ingang van 15 juni 2015 is eiser bestuurder van en enig aandeelhouder in de per die datum opgerichte besloten vennootschap [D] B.V., feitelijk en statutair gevestigd te [d] .
5. Sinds 2008 tot aan haar beëindiging per 1 januari 2017 was eiser bestuurder van en enig aandeelhouder in [E] B.V., feitelijk en statutair gevestigd te [d] .
6. Eiser heeft in 2015 en 2016 betalingen op zijn Marokkaanse bankrekening bij de [F] bank, in [A] , Marokko, ontvangen van 107.062 Dirham (30 november 2015) en 88.821 Dirham (8 januari 2016).
7. Eiser heeft in bezwaar facturen van [G] , [H] , te [A] overgelegd. Deze facturen, “Note de Frais”, zijn gericht aan monsieur [I] van [J] SARL MAROC en bedroegen voor het jaar 2015 107.000 Dirham (30 september 2015) en 88.000 Dirham (5 december 2015).
8. Uit derdenonderzoek heeft verweerder afschriften van facturen, gericht aan
[K] B.V., contactpersoon [I] , verkregen. De facturen “Invoice”
zijn van [C] en bedroegen voor het jaar 2015
€ 22.182,93, zowel die met datum 23 november 2015 als met datum 21 december 2015.
9. Op de facturen van [C] zijn per bank
deelbetalingen verricht. Op 24 november 2015 een bedrag van € 10.082,93 en op 4 januari 2016 een bedrag van € 8.333,00.
10. Eiser heeft aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 90.701.
11. Verweerder heeft bij eiser, h/o [C] op 3 januari 2017 een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode van1 januari 2015 tot ten met 31 maart 2016. Dit onderzoek is later uitgebreid naar de ib/pvv 2015 en 2016. De bevindingen zijn neergelegd in een rapport van 5 april 2018. In dit rapport is onder meer opgenomen:
“Dhr. [X] werkt in opdracht van [L] te [d] en ontvangt hiervoor een commissie. Het bedrag aan commissie betreft een vaste vergoeding van € 7.000 per maand. [L] heeft zelf afspraken met verschillende (medische) klinieken in heel Turkije en Marokko. De boekhouder verklaart dat er in het jaar 2015 geen activiteiten in Marokko hebben plaats gevonden.
(…)
Uit derdenonderzoek, ingesteld naar aanleiding van extern verkregen informatie, is gebleken dat er in het jaar 2015 en het jaar 2016 in totaal nog drie facturen zijn verzonden. Het betreft aan [K] BV te [m] verzonden facturen voor advies en consultancy werkzaamheden.
Datum factuurnummer Bedrag Btw Totaal
23-11-2015 [# 2] € 8.332 € 1.750 € 10.082
21-12-2015 [# 3] € 8.332 € 1.750 € 10.082
18-1-2016 [# 4] € 8.332 € 1.750 € 10.082
Op de facturen verzonden door [C] , is aangegeven het verschuldigde bedrag binnen 7 dagen na dagtekening over te maken op bankrekening [# 1] ten name van [X] . De bank is [F] Bank in Morrocco.
(…)”
12. Verweerder heeft het aangegeven inkomen bij de aanslagregeling ib/pvv 2015 gecorrigeerd met een bedrag van € 14.331 meer winst (€ 16.664 -/- € 2.333 MKB-winstvrijstelling). Dat betreft de omzet van een tweetal facturen:
23 november 2015 met nummer [# 2] ten bedrage van € 8.332 en
21 december 2015 met nummer [# 3] ten bedrage van € 8.332.
Geschil13. In geschil is of eiser recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting.
14. Eiser stelt primair dat de correctie van de winst is toe te rekenen aan een vaste inrichting in Marokko, aangezien hij daar in 2015 een woning met kantoorruimte had gehuurd van waaruit hij zijn activiteiten verrichtte, zowel zijn werkzaamheden met betrekking tot de opzet van een kinderkliniek als zijn advieswerkzaamheden. De correctie heeft betrekking op de betalingen door de heer [I] . De werkzaamheden waarop deze betalingen zien betreffen advisering en begeleiding bij het opzetten van de firma [N] in Marokko. Eiser heeft in verband met deze werkzaamheden drie facturen verzonden en de ontvangen bedragen in de aangifte in Marokko verwerkt.
Subsidiair stelt eiser dat sprake was van zelfstandige arbeid in de zin van artikel 15 van Pro de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk Marokko tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belastingen met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag), nu eiser in ieder geval over een vast middelpunt beschikte. Dat betekent dat recht bestaat op € 5.256 aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. Dit bedrag is als volgt berekend: € 14.331 (de door verweerder gehanteerde inkomenscorrectie) gedeeld door € 105.032 (het door verweerder vastgestelde verzamelinkomen) vermenigvuldigd met € 38.524 (bedrag aan belasting). Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep.
15. Verweerder beroept zich op omkering en verzwaring van de bewijslast omdat eiser de vereiste aangifte niet heeft gedaan. Daarbij stelt verweerder primair dat niet aannemelijk is geworden dat eiser inkomsten in het buitenland heeft behaald. De inkomsten waar eiser op doelt houden verband met advieswerkzaamheden betreffende de bouw van een kliniek in Marokko, die in Nederland zijn verricht. Dat eiser in het kader van die werkzaamheden met zijn klant enkele malen naar Marokko is gereisd maakt dat niet anders.
Subsidiair stelt verweerder dat niet aannemelijk is geworden dat eiser heeft gehandeld vanuit een vaste inrichting dan wel vast middelpunt in Marokko. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
16. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
17. Artikel 2.1, eerste lid, van de Wet IB 2001 luidt, voor zover van belang:
“Belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting zijn de natuurlijke personen die:
a. in Nederland wonen (binnenlandse belastingplichtigen) of
b. niet in Nederland wonen maar wel Nederlands inkomen genieten (buitenlandse
belastingplichtigen).”
Artikel 2.3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 luidt:
“De inkomstenbelasting wordt geheven over het door de belastingplichtige in het kalenderjaar
genoten:
a. belastbare inkomen uit werk en woning;”
Artikel 2.4, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 luidt:
“Het belastbare inkomen uit werk en woning wordt bepaald:
a. voor binnenlandse belastingplichtigen: volgens de regels van hoofdstuk 3;”
Artikel 5, eerste lid 1, van het Verdrag luidt:
“Voor de toepassing van deze Overeenkomst betekent de uitdrukking ,,vaste inrichting” een
vaste bedrijfsinrichting waarin de werkzaamheden van de onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgeoefend.”
Artikel 7, eerste lid, van het Verdrag luidt:
“De voordelen van een onderneming van een van de Staten zijn slechts in die Staat belastbaar, tenzij de onderneming in de andere Staat haar bedrijf uitoefent met behulp van een aldaar gevestigde vaste inrichting. Indien de onderneming aldus haar bedrijf uitoefent, mogen de voordelen van de onderneming in de andere Staat worden belast, maar slechts in zoverre als zij aan die vaste inrichting kunnen worden toegerekend.”
Artikel 15 van Pro het Verdrag luidt:
“1. Voordelen verkregen door een inwoner van een van de Staten in de uitoefening van een vrij beroep of ter zake van andere zelfstandige werkzaamheden van soortgelijke aard zijn slechts in die Staat belastbaar. Deze voordelen mogen echter in de andere Staat worden belast in de volgende gevallen:
a. indien de belanghebbende in de andere Staat voor het verrichten van zijn werkzaamheden geregeld over een vast middelpunt beschikt, maar slechts in zoverre als zij aan dat vaste middelpunt kunnen worden toegerekend: of
b. indien hij zijn werkzaamheden in de andere Staat verricht gedurende een tijdvak of tijdvakken - daaronder begrepen de gewone arbeidsonderbrekingen - die een totaal van 183 dagen gedurende een kalenderjaar te boven gaan.
2. De uitdrukking ‘vrij beroep’ omvat in het bijzonder zelfstandige werkzaamheden op het gebied van wetenschap, letterkunde, kunst, opvoeding of onderwijs, alsmede de zelfstandige werkzaamheden van artsen, advocaten, technici, architecten, tandartsen en accountants.”
18. Niet in geschil is dat verweerder de bedragen van twee facturen van € 8.332 van [C] gericht aan [K] BV (contactpersoon [I] ) terecht tot de winst gerekend. De rechtbank overweegt dat de inkomsten alleen in Marokko kunnen worden belast in de zin van het Verdrag, indien deze inkomsten kunnen worden aangemerkt als voordelen van een aldaar gevestigde onderneming of aan een aldaar gevestigde vaste inrichting van een onderneming moeten worden toegerekend. Uit de stukken kan niet worden afgeleid dat hiervan sprake is. De rechtbank gaat er hierbij vanuit dat de facturen waarop de correctie is gebaseerd afkomstig zijn van [C] en betrekking hebben op advieswerkzaamheden die eiser in 2015 met zijn eenmanszaak verrichtte. Dienaangaande is van belang dat eiser in 2015 woonachtig was in Nederland en in Nederland de opdracht ontving om advies uit te brengen. Dat eiser met de betreffende klant enkele malen vanuit Nederland naar Marokko is gereisd, maakt niet dat deze werkzaamheden zijn toe te rekenen aan een onderneming of vaste inrichting in Marokko. Voor zover aan de in dit verband overgelegde vliegtickets enige bewijskracht toekomt, geldt dat de voor de tickets verzonden facturen zijn verstuurd naar eisers woonadres in [Z] . Die omstandigheid wijst duidt in ieder geval niet op het vereiste verband met Marokko. Vast staat voorts dat eiser in 2015 bezig was met opzetten van een kinderkliniek in Marokko en hij in verband daarmee beschikte over een woning in Marokko. Dat feit vormt daarom op zichzelf onvoldoende aanwijzing voor de aanwezigheid van (een vaste inrichting van) een onderneming voor de advieswerkzaamheden in Marokko.
Tot slot acht de rechtbank van belang dat ook in het rapport van het boekenonderzoek is opgenomen dat eiser zijn advieswerkzaamheden in Nederland verrichtte en dat de oorspronkelijke adviseur van eiser aanvankelijk heeft verklaard dat er in 2015 in het geheel geen activiteiten zijn ontplooid in Marokko.
19. Eiser beroept zich subsidiair op artikel 15 van Pro het Verdrag en stelt dat hij zelfstandige arbeid verrichtte vanuit een vast middelpunt.
Paragraaf 4 van het OESO-commentaar op artikel 14, eerste lid van het OESO-modelverdrag (1977 en 1992) vermeldt over de keuze voor het begrip "vast middelpunt" het volgende: "Even if Articles 7 and 14 are based on the same principles, it was thought that the concept of permanent establishment should be reserved for commercial and industrial activities. The term 'fixed base' has therefore been used. It has not been thought appropriate to try to define it, but it would cover, for instance, a physician's consulting room or the office of an architect or a lawyer. A person performing independent personal services would probably not as a rule have premises of this kind in any other State than of his residence. But if there is in another State a centre of activity of a fixed or permanent character, then that State should be entitled to tax the person's activities.". Paragraaf 10 van het VN-commentaar op artikel 14 van Pro het VN-modelverdrag 2001, welke bepaling overeenstemt met die in het VN-modelverdrag 1980, verwijst naar het hiervoor vermelde OESO-commentaar.
Hieruit blijkt dat in elk geval een zekere duurzaamheid vereist is en dat het verrichten van activiteiten met een louter tijdelijk karakter op zich ontoereikend is om de aanwezigheid van een vast middelpunt te kunnen aannemen. Daarbij kan, naast de tijd die is gemoeid met het uitvoeren van de desbetreffende activiteiten, ook een rol spelen of deze activiteiten een eenmalig dan wel een terugkerend karakter hebben. Mede gezien het onder 18 overwogene acht de rechtbank niet aannemelijk dat eiser in 2015 beschikte over een vast middelpunt in Marokko om de advieswerkzaamheden te kunnen uitvoeren.
20. De rechtbank concludeert dat de advieswerkzaamheden niet op enige wijze aan Marokko kunnen worden toegerekend zodat eiser geen recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting.
21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
22. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.W. Koenis, rechter, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. Deze uitspraak is gedaan op 24 april 2020. Als gevolg van de maatregelen rondom het coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.