ECLI:NL:RBNHO:2018:1050

Uitspraak

Rechtbank noord-holland

Zittingsplaats Haarlem

zaaknummer: HAA 16/884

uitspraak van de meervoudige kamer van 31 januari 2018 in de zaak tussen

[X] N.V., gevestigd te [Z] , eiseres,

(gemachtigde: mr. A. Breuer),

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

Procesverloop

Eiseres heeft op 10 september 2012 een bedrag van € 3.854.760 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan. Zij heeft daartegen op 18 oktober 2012 bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 december 2015 het bezwaar ongegrond verklaard.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, gerepliceerd, waarna verweerder heeft gedupliceerd.

Verweerder heeft bij brief van 10 oktober 2016 een tweetal op de zaak betrekking hebbende stukken ingezonden, te weten een verslag van een telefoongesprek en een intern verslag, en de rechtbank op grond van artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) verzocht te beslissen dat gerechtvaardigd is de beperking tot de rechtbank van de kennisneming van (delen van) die stukken.

De rechtbank heeft eiseres bij brief van 19 oktober 2016 verzocht om te reageren op het verzoek tot geheimhouding van verweerder.

Bij brief van 17 oktober 2016 heeft eiseres op het verzoek gereageerd en heeft zij daarbij de rechtbank verzocht verweerder op te dragen alle op de zaak betrekking hebbende stukken te overleggen.

Bij beslissing van 21 november 2016 heeft de rechtbank op de voet van artikel 8:29, derde lid, van de Awb geoordeeld dat de beperking van de kennisneming ten aanzien van het verslag van het telefoongesprek gerechtvaardigd is en de beperking van de kennisneming van het verslag van het intern overleg gerechtvaardigd is voor zover het betreft de tweede alinea, de derde alinea vanaf de derde zin en de vierde, de vijfde en de zesde alinea. Voor het overige heeft de rechtbank het verzoek van verweerder afgewezen.

Bij brief van 28 november 2016 heeft verweerder zich geconformeerd aan de uitspraak van de rechtbank en daarbij het aangepaste, overeenkomstig de uitspraak van de rechtbank, verslag van het intern overleg voor eiseres aan de gedingstukken toegevoegd.

Bij brief van 5 december 2016 heeft eiseres aangegeven ermee in te stemmen dat de rechtbank uitspraak doet mede op grondslag van de ongeschoonde versies van de twee verslagen.

Eiseres heeft een nader stuk overgelegd, ingekomen bij de rechtbank op 9 oktober 2017. Een afschrift hiervan is aan verweerder verstrekt.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 oktober 2017 te Haarlem.

Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde, alsmede mr. [A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. Y.M.M. Stokkermans, mr. J.P. Brands,

W.T. de Gids en mr. J.B. Wieken.

Overwegingen

Feiten

1. Eiseres is een niet-beursgenoteerd vastgoedfonds.

2. Per brief van 11 november 2011 is eiseres benaderd door Stichting [A STICHTING] (hierna: de Stichting), een Nederlands pensioenfonds. In de brief is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

“Op 20 oktober jongstleden hebben wij elkaar gesproken inzake de haalbaarheid van een ruil-transactie tussen [eiseres] en [de Stichting]. Zoals toegelicht, overweegt [de Stichting] haar strategisch vastgoedbeleid te herzien. Onderdeel van deze strategische heroverweging is het omzetten van de huidige directe vastgoedportefeuille van [de Stichting] naar een indirecte vastgoedportefeuille. Om dit te bewerkstelligen is [de Stichting] gesprekken gestart met enkele geselecteerde vastgoedpartijen.

Een methode om direct vastgoed te transformeren naar indirect vastgoed is het aangaan van een ruiltransactie. Hierbij wordt vastgoed ingebracht in een bestaand vastgoedfonds (beurs- of niet beursgenoteerd) in ruil voor hoofdzakelijk aandelen c.q. participaties in het betreffende vastgoedfonds. Door middel van deze brief verzoeken wij u, namens [de Stichting], een voorstel op te stellen inzake een mogelijke ruiltransactie tussen [eiseres] en [de Stichting].”

3. Eiseres heeft een voorstel opgesteld. Op 23 april 2012 hebben eiseres en de Stichting overeenstemming bereikt en daartoe een “Overeenkomst op hoofdlijnen inzake inbreng van vastgoed in en de toetreding tot [eiseres]” getekend. In de overeenkomst is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

“D. [De Stichting] en [eiseres] hebben op grond van de uitkomsten van deze selectieprocedure de intentie om de onder C bedoelde vastgoedportefeuille in te brengen in [eiseres] tegen uitgifte van aandelen letter A voor de in te brengen woningcomplexen en aandelen letter B voor de in te brengen winkelcomplexen, met dien verstande dat circa 1/3 van de waarde van de Vastgestelde Portefeuille door [eiseres] in liquiditeiten zal worden betaald aan [de Stichting].

E. De structurering van de transactie is mede afhankelijk van de fiscale mogelijkheden om de last van overdrachtsbelasting te minimaliseren.

(…)

Artikel 1 – Inbreng van de Vastgestelde Portefeuille

(…)

1.2

[A BEDRIJF] is voornemens uiterlijk 30 juni 2012 (de “
Inbrengdatum”) het eigendom van de Vastgestelde Portefeuille in te brengen in [eiseres], ten de uitgifte van aandelen A en B in het kapitaal van [eiseres] aan [A BEDRIJF] . De toetreding, inbreng en uitgifte zal worden geeffectueerd door ondertekening van de Toetredingsovereenkomst en middels ondertekening van een akte van inbreng en uitgifte, (…). Circa 1/3 van de waarde van de Vastgestelde Portefeuille zal door [eiseres] in liquiditeiten worden betaald aan [A BEDRIJF] of via overdracht van aandelen tot verrekening komen.

(…)

Artikel 2 – Uitgifte en koop/levering van Aandelen

(…)

2.4

Afhankelijk van de te kiezen transactiestructuur zal ofwel 1) voor de gehele waarde van de Vastgestelde Portefeuille aandelen worden uitgegeven met direct daarop volgend de doorlevering van éénderde van de aandelen aan (een) Bestaande Aandeelhouder(s) van [eiseres] ofwel 2) voor circa een bedrag van tweederde van de waarde aandelen worden uitgegeven, waarbij de resterende éénderde in contanten door [eiseres] zal worden betaald.

2.5

Bij toetreding middels inbreng met vastgoed geldt geen opslag als compensatie voor overdrachtsbelasting als er geen overdrachtsbelasting bij de inbreng is verschuldigd. Indien er wel overdrachtsbelasting is verschuldigd dan is 50% van de verschuldigde overdrachtsbelasting voor rekening van [A BEDRIJF] en 50% voor [eiseres].

2.6

[A BEDRIJF] heeft een exemplaar ontvangen van het bedrijfsprofiel 2012 (het “
Bedrijfsprofiel”) voor [eiseres] de dato 7 december 2011.

4. Op 26 april 2012 zijn de aandeelhouders van eiseres akkoord gegaan met het voorstel.

5. Om uitvoering te geven aan de overeenkomst heeft de Stichting op 28 juni 2012 een BV opgericht met de naam [A BEDRIJF] B.V. (hierna: de BV), waarin de Stichting alle aandelen houdt.

6. Op 9 augustus 2012 heeft de Stichting door middel van een (agio)storting op

aandelen, vastgoed ingebracht in de BV ter waarde van € 134.188.000, bestaande uit winkels met een waarde van € 29.275.000 en woningen met een waarde van € 104.913.000.

7. Eveneens op 9 augustus 2012 heeft de BV het van de Stichting verkregen vastgoed afgesplitst naar eiseres. Door eiseres zijn tegelijkertijd aandelen met een totale waarde van € 111.027.061 toegekend aan de Stichting.

Geschil8. In geschil is of eiseres over de onder 7 genoemde verkrijging overdrachtsbelasting is verschuldigd. Meer specifiek is in geschil of de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.

9. Eiseres beantwoordt de in geschil zijnde vragen ontkennend en stelt zich op het standpunt dat de splitsingsvrijstelling van toepassing is.

10. Verweerder beantwoordt de in geschil zijnde vragen bevestigend en stelt dat de splitsingsvrijstelling niet van toepassing is omdat de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Er liggen geen zakelijke overwegingen aan de splitsing ten grondslag, aldus verweerder.

11. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de verschuldigde overdrachtsbelasting tot nihil.

12. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

13. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

Beoordeling van het geschil

14. Op grond van de artikelen 2 en 16 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (hierna: Wet BRV) wordt onder de naam overdrachtsbelasting van de verkrijger een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen. Artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel h, van de Wet BRV bepaalt dat onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden van de belasting is vrijgesteld de verkrijging bij fusie, splitsing en interne reorganisatie.

15. De voorwaarden bij vrijstelling wegens splitsing zijn opgenomen in artikel 5c, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer 1971 (hierna: UBBRV). Op grond van dit artikel is de vrijstelling wegens splitsing van toepassing wanneer sprake is van overgang van vermogen onder algemene titel in het kader van een splitsing van een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal, behoudens in het geval dat de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De splitsing wordt, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt, geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien de splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de splitsende en de verkrijgende rechtspersonen. Indien aandelen in de gesplitste rechtspersoon, dan wel in een verkrijgende rechtspersoon binnen drie jaar na de splitsing geheel of ten dele, direct of indirect worden vervreemd aan een lichaam dat niet met de gesplitste rechtspersoon en met de verkrijgende rechtspersonen is verbonden als bedoeld in artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, worden zakelijke overwegingen niet aanwezig geacht, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt.

16. Naar de bedoeling van de wetgever zullen bij de beoordeling of sprake is van zakelijke overwegingen, fiscale overwegingen als niet-zakelijke overwegingen worden beschouwd. Voor de betrokken rechtspersonen moet de splitsing op basis van bedrijfseconomische motieven zoals een duurzame rationalisatie of herstructurering van de activiteiten zijn ingegeven (Kamerstukken II 1997/98, 25709, nr. 3, p. 7).

17. Eiseres heeft gesteld dat het doel van de splitsing was om het risicoprofiel van de Stichting te verbeteren. Pensioenfondsen zijn namelijk verplicht een bepaalde dekkingsgraad aan te houden. Daarop heeft de Stichting een adviesbureau ingeschakeld dat heeft geconcludeerd dat de samenstelling van de vastgoedportefeuille van de Stichting niet voldeed aan de gestelde eisen van risicospreiding, rendementsontwikkelingen en de beschikbaarheid van liquiditeiten. Naar aanleiding van de conclusies van het adviesbureau heeft de Stichting besloten haar direct gehouden vastgoed indirect te gaan houden. Om dat te realiseren heeft de Stichting acht pensioenfondsen, waaronder eiseres, benaderd voor een ruiltransactie. Met eiseres is overeenstemming bereikt over een ruiltransactie. Omdat eiseres een zogenaamde preferentielijst kent voor zittende aandeelhouders, waardoor zij voorrang hebben bij het nemen van aandelen, is er voor gekozen om het vastgoed door middel van splitsing over te dragen aan eiseres. De preferentielijst geldt namelijk niet bij de inbreng van vastgoed tegenover de uitreiking van aandelen, zoals bij fusie of splitsing, aldus eiseres. Om een (af)splitsing te realiseren heeft de Stichting eerst de BV moeten oprichten waaraan het vastgoed is overgedragen omdat een splitsing tussen een stichting en een NV civielrechtelijk niet mogelijk is, aldus nog steeds eiseres. Op grond van het voorgaande is eiseres van mening dat de splitsingsvrijstelling van toepassing is.

18. Verweerder heeft zich beroepen op het bepaalde in artikel 5c, eerste lid, van het UBBRV, namelijk dat een splitsing niet is vrijgesteld van overdrachtsbelasting indien de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing en dat de splitsing – behoudens tegenbewijs – wordt geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien de splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen. Verweerder stelt dat in het onderhavige geval geen sprake is van zakelijke overwegingen maar dat het voorkomen van het betalen van overdrachtsbelasting aan de keuze van eiseres en de Stichting voor de splitsing ten grondslag heeft gelegen.

19. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 29 juni 2012, nr. 10/00807, ECLI:NL:HR:2012:BP6629, met betrekking tot ‘zakelijke overwegingen’ het volgende overwogen:

“3.3.2. Artikel 11, lid 1, letter a, van de Richtlijn (thans: artikel 15, lid 1, letter a) [Richtlijn nr. 90/434/EEG van 23 juli 1990: Fusierichtlijn] bepaalt dat lidstaten geheel of gedeeltelijk kunnen weigeren toepassing te geven aan de faciliteiten voor splitsingen - met name uitstel van belastingheffing over de winst die met of bij de splitsing wordt gerealiseerd - of het voordeel ervan teniet kunnen doen, indien blijkt dat de splitsing als hoofddoel of een der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft beslist dat de Richtlijn aldus dient te worden uitgelegd dat de daarbij ingevoerde gemeenschappelijke fiscale regeling zonder onderscheid van toepassing is op iedere splitsing, ongeacht om welke redenen deze plaatsvindt en of deze van financiële, economische of zuiver fiscale aard zijn (HvJ 17 juli 1997, Leur-Bloem, C-28/95, Jurispr. blz. I-4161, punt 36, HvJ 5 juli 2007, Kofoed, C-321/05, Jurispr. blz. I-5795, punt 30, en HvJ 20 mei 2010, Zwijnenburg, C-352/08, LJN BM8414, BNB 2010/257, punt 41). De motieven voor de voorgenomen transactie zijn daarentegen van belang bij de tenuitvoerlegging van de in artikel 11, lid 1, letter a, van de Richtlijn geboden mogelijkheid om te weigeren de richtlijnfaciliteiten toe te passen (zie het arrest Zwijnenburg, punt 42). Slechts bij uitzondering en in bijzondere omstandigheden kan op grond van artikel 11, lid 1, letter a, van de Richtlijn deze geheel of gedeeltelijk buiten toepassing blijven of kan het voordeel ervan worden tenietgedaan (zie het arrest Zwijnenburg, punt 45). Artikel 11, lid 1, letter a, van de Richtlijn bepaalt dat het feit dat een splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, kan doen veronderstellen dat die transactie als hoofddoel of een van de hoofddoelen heeft belastingfraude of -ontwijking. Met betrekking tot het begrip "zakelijke overwegingen" heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat een splitsing waarmee enkel een zuiver fiscaal voordeel wordt nagestreefd geen zakelijke overweging oplevert in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, van de Richtlijn (vgl. de arresten Leur-Bloem, punt 47, en HvJ 10 november 2011, Foggia, C-126/10, V-N 2011/62.28, punten 34 en 46). Een splitsing kan niet geacht worden plaats te vinden op grond van zakelijke overwegingen, indien deze overwegingen volstrekt marginaal zijn ten opzichte van het bedrag van het verwachte fiscale voordeel (vgl. het arrest Foggia, punt 47). Of het in een concreet geval gerechtvaardigd is om toepassing van de in de Richtlijn voorziene faciliteiten geheel of gedeeltelijk te weigeren of het voordeel ervan teniet te doen, hangt af van de beoordeling van alle omstandigheden van het concrete geval (zie het arrest Leur-Bloem, punt 41). Ten slotte brengt richtlijnconforme uitleg mee dat de in artikel 14a, lid 10, van de Wet gebezigde term 'belastingheffing' ziet op alle belastingen waarop de Richtlijn betrekking heeft, aangezien (enkel) de belastingen waarop de Richtlijn uitdrukkelijk betrekking heeft in aanmerking kunnen komen voor de daarbij voorziene faciliteiten en dus binnen de werkingssfeer vallen van de uitzondering die is begrepen in artikel 11, lid 1, letter a, van de Richtlijn (vgl. het arrest Zwijnenburg, punt 50).”

20. Het vorenoverwogene brengt mee dat de vrijstelling in beginsel op elke splitsing van toepassing is tenzij sprake is van een splitsing op grond van onzakelijke overwegingen. Naar het oordeel van de rechtbank rust, gelet op het hiervoor onder 19 vermelde arrest, welke een richtlijnconforme uitleg geeft aan de Fusierichtlijn, en ook op de tekst van artikel 5c, eerste lid, van het UBBRV, op verweerder de plicht te stellen en gelet op de betwisting daarvan door eiseres, aannemelijk te maken dat onzakelijke overwegingen aan de splitsing ten grondslag liggen. Verweerder heeft daartoe aangevoerd dat de BV die de onroerende zaken heeft afgesplitst, geen actieve werkzaamheden verrichtte. De BV heeft gedurende haar bestaan slechts € 18.000 op een bankrekening staan. Daarnaast verkrijgt de BV de vastgoedportefeuille gedurende een deel van één dag want de vastgoedportefeuille is op diezelfde dag overeenkomstig het uitgewerkte stappenplan afgesplitst naar eiseres. Een dergelijke overgang, van uitsluitend de eigendom van vastgoed, kwalificeert volgens verweerder niet als herstructurering of rationalisering van actieve werkzaamheden als bedoeld in artikel 5c, eerste lid, van het UBBRV. Voorts heeft verweerder aangevoerd dat het eigenlijke doel van de Stichting was de verkoop van vastgoed en de aankoop van aandelen of de ruil van vastgoed tegen aandelen. Via een (ver)koop- of ruiltransactie was hetzelfde resultaat bereikt en die transacties hadden geleid tot met overdrachtsbelasting belaste verkrijgingen. Volgens verweerder zijn de overwegingen van eiseres welke ten grondslag hebben gelegen aan de keuze voor de juridische splitsing, te weten lagere uitvoeringskosten, voorkomen van overdrachtsbelasting en het omzeilen van de preferentielijst, gericht op het ontgaan van belastingheffing.

21. De rechtbank volgt verweerder hierin niet en overweegt daartoe het volgende. Gelet op de door eiseres overgelegde stukken en de daarop in de stukken en ter zitting gegeven toelichting, ziet de rechtbank geen redenen te twijfelen aan de zakelijkheid van het doel en de bedoeling van eiseres en de Stichting, namelijk om mogelijkheden te zoeken om het risicoprofiel van de Stichting te verbeteren ten behoeve van de (op enig toekomstig moment) pensioengerechtigden. Het feit dat in de overeenkomst die eiseres en de Stichting hebben gesloten is opgenomen dat de structurering van de transactie mede afhankelijk is van de fiscale mogelijkheden om de last van overdrachtsbelasting te minimaliseren doet daaraan niet af. Zoals in artikel 5c, eerste lid, van het UBBRV is bepaald, is de vrijstelling van overdrachtsbelasting als bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel h, van de Wet BRV van toepassing tenzij de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Hieruit volgt dat de fiscale mogelijkheden om de last van overdrachtsbelasting te minimaliseren mee mogen spelen bij de keuze voor de juridische splitsing zolang dit niet in overwegende mate het geval is. Naar het oordeel van de rechtbank hebben in het onderhavige geval de fiscale mogelijkheden weliswaar een rol gespeeld maar niet in overwegende mate. Dat volgt uit de door eiseres gegeven verklaringen en wordt ondersteund door hetgeen is opgenomen onder 2.5 van de “Overeenkomst op hoofdlijnen inzake inbreng van vastgoed in en de toetreding tot [eiseres]”, waaruit volgt dat de transactie hoe dan ook zou plaatsvinden, en ook heeft plaatsgevonden, ongeacht de uitkomst van de onderhavige procedure.

Om uitvoering te geven aan de overeenkomst die eiseres en de Stichting hebben gesloten, is de BV opgericht. Deze structuur is, naar de rechtbank begrijpt, mede gekozen om aan de voorwaarden van de vrijstelling wegens splitsing te voldoen, namelijk dat sprake moet zijn van overgang van vermogen onder algemene titel in het kader van een splitsing van een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal. Ook dit gegeven maakt naar het oordeel van de rechtbank niet dat, gelet op het onderliggende plan en de bedoeling van eiseres en de Stichting om het risicoprofiel van de Stichting te verbeteren, de splitsing in overwegende mate was gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.

22. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.

Proceskosten

De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.252,50 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). Voor een hogere proceskostenvergoeding acht de rechtbank geen termen aanwezig. Op grond van artikel 8:75, eerste lid, van de Awb, juncto artikel 7:15, tweede lid, van de Awb worden de kosten die de belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, uitsluitend vergoed op verzoek van de belanghebbende. Nu noch in het bezwaarschrift van 18 oktober 2012 noch in de motivering van het bezwaarschrift van 15 januari 2015 is verzocht om vergoeding van de kosten van de bezwaarschriftprocedure komt eiseres geen vergoeding van die kosten toe.

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de te betalen overdrachtsbelasting tot nihil;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.252,50;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 334 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. A.A. Fase en

mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. R.A. Brits, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 31 januari 2018.

griffier voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,

1000 BH Amsterdam.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.