Uitspraak
RECHTBANK GRONINGEN
Sector bestuursrecht, belastingkamer
procedurenummer: AWB 08/1643
uitspraak van de meervoudige kamer van 26 mei 2011 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
Stichting [X], gevestigd te [Y], eiseres,
gemachtigden: mr. P.F. van der Muur en mr. R. Froentjes, beiden werkzaam bij Ernst & Young Belastingadviseurs LLP,
en
de heffingsambtenaar van de gemeente Haren, verweerder,
gemachtigde: mr. E.G. Borghols, werkzaam bij Van den Bosch & Partners te Sliedrecht.
Procesverloop
Bij nota van 18 oktober 2007 heeft verweerder aan eiseres een aanslag bouwleges opgelegd van € 76.855,50 wegens het in behandeling nemen van een aanvraag voor een bouwvergunning. Bij uitspraak op bezwaar van 3 juli 2008 heeft verweerder de aanslag gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder. Op verzoek van de rechtbank heeft verweerder de rechtbank en eiseres per faxbericht van 28 oktober 2009 een aantal nadere stukken toegestuurd. Deze stukken, die zeer slecht leesbaar zijn, betreffen een specificatie van de geraamde baten en lasten van de Legesverordening van de gemeente Haren over het jaar 2007 en bestaan uit drie overzichten en een toelichting (hierna: de specificatie).
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 november 2009 te Leeuwarden. Namens eiseres en verweerder zijn hun voornoemde gemachtigden verschenen. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en het vooronderzoek hervat, teneinde verweerder in de gelegenheid te stellen alsnog een leesbare versie van de specificatie over te leggen.
Per brief van 4 november 2009 heeft verweerder de rechtbank een leesbare versie van de specificatie toegestuurd. Vervolgens hebben partijen per brieven van 23 november 2009, 22 december 2009 en 20 januari 2010 nadere standpunten uitgewisseld. Per brief van 22 juni 2010 heeft verweerder geantwoord op een aantal nadere vragen van de rechtbank. Per brief van 12 augustus 2010 heeft eiseres gereageerd op laatstgenoemde brief van verweerder. Al deze brieven zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
De rechtbank heeft het onderzoek hervat ter zitting van 24 januari 2011. Namens eiseres zijn haar voornoemde gemachtigden verschenen. Namens verweerder zijn verschenen voornoemde gemachtigde en M.P. Drent, werkzaam bij de gemeente Haren. De rechtbank heeft het onderzoek gesloten.
Motivering
Feiten
1.1 Eiseres heeft op 16 juli 2007 bouwvergunning aangevraagd voor het veranderen van een verpleeghuis. De bouwkosten bedragen volgens de aanvraag € 2.100.000,00.
1.2 Voor het in behandeling nemen van deze bouwaanvraag heeft verweerder eiseres een aanslag bouwleges opgelegd van € 76.855,50. Dit bedrag is onderverdeeld in een basisbedrag van € 75.550,00, een bedrag voor het welstandsadvies van € 1.205,50 en bedragen voor "start bouw" en "gereed bouw" van telkens € 50,00. De heffing is gebaseerd op de Verordening op de heffing en de invordering van leges 2000 van de gemeente Haren (hierna: de Legesverordening) en de daarbij behorende Tarieventabel 2007 (hierna: de Tarieventabel).
Geschil
2.1 Tussen partijen is in geschil of de Legesverordening verbindend is en of de daarop gebaseerde nota bouwleges in stand kan blijven. In dat kader is in geschil of de geraamde baten van de in de Legesverordening geregelde leges uitgaan boven de kosten die in de raming aan deze leges zijn toegerekend (de zogenaamde "lasten ter zake") (hierna ook: de opbrengstlimiet) en of sprake is van een onredelijke en willekeurige belastingheffing.
2.2 Ter onderbouwing van haar standpunt dat de Legesverordening onverbindend is en de aanslag moet worden vernietigd heeft eiseres het volgende aangevoerd. Verweerder heeft gehandeld in strijd met artikel 212 van de Gemeentewet, omdat hij eiseres geen inzicht heeft willen verschaffen in de berekende kosten ter bepaling van de tarieven voor bouwleges, waardoor geen (volledige) toetsing van de opbrengstlimiet van artikel 229b van de Gemeentewet heeft kunnen plaatsvinden. Doordat de gemeenteraad enkel inzicht heeft gehad in de begroting en doordat de begrotingscijfers geen onderscheid maken tussen kosten die wel en niet toerekenbaar zijn aan de leges, heeft ook de gemeenteraad de Legesverordening niet kunnen toetsen aan de opbrengstlimiet. In de uiteindelijk door verweerder op verzoek van de rechtbank verstrekte specificatie ontbreken de geraamde baten en lasten van een aantal hoofdstukken van de Tarieventabel, zodat nog steeds niet op heldere en controleerbare wijze inzicht is gegeven in de ramingen. De status van de specificatie is volledig onduidelijk. Nergens blijkt uit dat de specificatie ten grondslag heeft gelegen aan de vaststelling van de legestarieven door de gemeenteraad. De tariefstelling is in strijd met de opbrengstlimiet, omdat uit de specificatie blijkt dat aan de leges indirecte kosten zijn toegerekend die daaraan niet toegerekend hadden mogen worden. Er is sprake van een onredelijke en willekeurige belastingheffing, omdat de kostendekkendheid per legessoort zonder afdoende motivering sterk uiteenloopt en geen degressief tarief of plafond wordt gehanteerd. Het is onredelijk dat de aan eiseres in rekening gebrachte bouwleges 30 maal hoger zijn dan de gemiddeld in rekening gebrachte bouwleges, te meer omdat aanvragen voor grote bouwprojecten over het algemeen relatief weinig werkzaamheden met zich meebrengen voor gemeenten in vergelijking met aanvragen voor kleine bouwprojecten. Het door verweerder gehanteerde percentage van de bouwkosten van 3,55 kan niet worden aangemerkt als een bescheiden percentage. Eiseres heeft geconcludeerd dat de gehele Legesverordening onverbindend moet worden verklaard en dat de gehele aanslag bouwleges moet worden vernietigd.
2.3 Verweerder stelt zich thans op het standpunt dat de aanslag onjuist is berekend en dient te worden verminderd met een bedrag van € 1.000,00 tot € 75.855,00. Voor het overige handhaaft verweerder de uitspraak op bezwaar. Primair stelt hij zich op het standpunt dat hij eiseres voldoende gegevens heeft verstrekt en reeds bij de uitspraak op bezwaar aannemelijk heeft gemaakt dat de Legesverordening als geheel niet meer dan kostendekkend is. Daarom acht verweerder een separaat onderzoek naar de kostentoerekening dat betrekking heeft op één afzonderlijke heffing niet meer aan de orde. Van strijd met artikel 212 van de Gemeentewet is volgens verweerder geen sprake. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat uit de stukken die hij in de beroepsprocedure over heeft gelegd en de toelichting die hij daarop heeft gegeven blijkt dat weliswaar een aantal posten ten onrechte aan de leges zijn toegerekend, maar dat de lasten van de leges desalniettemin hoger zijn dan de baten daarvan. Daarom bestaat volgens verweerder geen aanleiding om de Legesverordening (partieel) onverbindend te verklaren. Verder stelt verweerder zich op het standpunt dat verschillen in kostendekkendheid tussen verschillende legescategorieën geoorloofd zijn en dat het ontbreken van een degressief tarief of een plafond niet leidt tot een onredelijke en willekeurige belastingheffing.
Inleidende overwegingen
3.1 De uitspraak op bezwaar is ondertekend door drs. J.H. Bakker, in haar functie van heffingsambtenaar. Ter zitting van 24 januari 2011 is uitdrukkelijk namens verweerder verklaard dat Bakker ten tijde van de uitspraak op bezwaar heffingsambtenaar was van de gemeente Haren. De rechtbank ziet geen aanleiding daaraan te twijfelen.
3.2 Verweerder neemt in beroep het standpunt in dat het bij de uitspraak op bezwaar gehandhaafde bedrag van de aanslag niet juist is vastgesteld en verlaagd moet worden. Dit betekent dat de uitspraak op bezwaar niet in stand kan blijven en het beroep gegrond is.
3.3 De rechtbank is met eiseres van oordeel dat de gegevens die verweerder in de bezwaarfase en bij de uitspraak op bezwaar heeft verstrekt ter onderbouwing van zijn stelling dat de Legesverordening voldoet aan de in artikel 229b, eerste lid, van de Gemeentewet neergelegde opbrengstlimiet dit standpunt niet kunnen dragen. Daartoe overweegt de rechtbank dat bij een geschil over de opbrengstlimiet niet de belanghebbende die het geschilpunt opwerpt, maar de heffingsambtenaar de partij is die beschikt over de gegevens die noodzakelijk zijn voor de beoordeling van dat geschilpunt. Die omstandigheid leidt tot verzwaarde eisen aan de motivering die de heffingsambtenaar geeft voor zijn standpunt dat de opbrengstlimiet niet is overschreden. In dit geval heeft eiseres in bezwaar aangevoerd dat sprake is van overschrijding van de opbrengstlimiet. Daarom diende de heffingsambtenaar in de bezwaarfase inzicht te verschaffen in de ramingen van de baten en lasten ter zake van de in de Legesverordening geregelde leges. De rechtbank verwijst in dit kader naar een uitspraak van de Hoge Raad van 24 april 2009 (gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN BI1968). Verweerder heeft bij de uitspraak op bezwaar een overzicht gevoegd van de geraamde lasten en baten van de Legesverordening over het jaar 2007. In dit overzicht zijn de diensten waarvoor leges worden geheven onderverdeeld in bouwzaken, burgerzaken en overige dienstverlening. De kosten voor bouwzaken zijn onderverdeeld in "uren ten behoeve van diensten op afdeling", "kosten andere afdelingen, BTW, oninbaarheid" en "kapitaallasten". De kosten voor de burgerzaken zijn onderverdeeld in "uren ten behoeve van diensten op afdeling", "kosten Rijk", "kosten andere afdelingen, BTW, oninbaarheid" en "kapitaallasten". De kosten voor overige dienstverlening zijn onderverdeeld in "uren ten behoeve van diensten op afdelingen" en "kosten andere afdelingen, BTW, oninbaarheid". Een nadere specificatie van deze posten heeft verweerder niet gegeven. Mede in het licht van hetgeen eiseres in bezwaar heeft aangevoerd, is dit overzicht naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende concreet om te kunnen beoordelen of in de ramingen kosten aan de leges zijn toegekend die daaraan niet toegerekend had mogen worden (en dus geen "lasten ter zake" zijn). Daardoor kan op basis van deze gegevens niet worden beoordeeld of sprake is overschrijding van de opbrengstlimiet. Dit betekent dat verweerder onvoldoende inzicht heeft verschaft in de desbetreffende ramingen en dat de uitspraak op bezwaar onvoldoende is gemotiveerd. Ook om die reden kan de uitspraak op bezwaar niet in stand blijven en is het beroep gegrond.
3.4 De rechtbank zal hierna, mede op basis van de gegevens die verweerder in de beroepsprocedure heeft verstrekt en de uitleg die hij daarbij heeft gegeven, beoordelen of de Legesverordening verbindend is en of het thans door verweerder verdedigde bedrag aan bouwleges van € 75.855,00 in stand kan blijven.
Beoordelingskader
4.1 Ingevolge artikel 229b, eerste lid, van de Gemeentewet worden in verordeningen op grond waarvan rechten als bedoeld in artikel 229, eerste lid, onder a en b, worden geheven, de tarieven zodanig vastgesteld dat de geraamde baten van de rechten niet uitgaan boven de geraamde lasten ter zake.
4.2 Ingevolge artikel 2 van de Legesverordening worden onder de naam "leges" rechten geheven ter zake van het genot van door het gemeentebestuur verstrekte diensten, genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel.
Ingevolge artikel 5, eerste lid, van de Legesverordening worden de leges geheven naar de tarieven, opgenomen in de bij deze verordening behorende tarieventabel.
4.3 Ingevolge artikel 5.2.3 van de tarieventabel behorende bij de legesverordening (hierna: de tarieventabel) bedraagt het tarief ter zake van het in behandeling nemen van een aanvraag tot het verkrijgen van een reguliere bouwvergunning 3,55% van de bouwsom met een minimum van € 85,00.
Ingevolge artikel 5.2.8 wordt het bedrag van artikel 5.2.3 verhoogd met € 100,00. Indien men aan het college van burgemeester en wethouders binnen de termijn zoals genoemd in de Bouwverordening respectievelijk de aanvang en de gereedkoming van de bouwactiviteiten meldt, ontvangt men telkens een bedrag van € 50,00 van de bouwleges terug.
Ingevolge artikel 5.5.8 wordt, indien de aanvraag voor advies wordt voorgelegd aan de welstandscommissie, het in artikel 5.2.2 genoemde bedrag voor bouwwerken waarvan de bouwkosten € 1.200.000,00 en meer bedragen verhoogd met € 1.093,00 vermeerderd met 0,125 promille voor het gedeelte van de bouwkosten boven € 1.200.000,00.
Verstrekte gegevens
5.1 De rechtbank is van oordeel dat verweerder met de specificatie en zijn brieven van 22 december 2009 en 22 juni 2010 voldoende inzicht heeft verschaft in de geraamde baten van de leges en de geraamde "lasten ter zake".
5.2 In reactie op het betoog van eiseres dat verweerder ten onrechte geen inzicht heeft gegeven in het geraamde aantal te verstrekken vergunningen/diensten en dat verweerder ten onrechte het aantal uren en de (opbouw van de) uurtarieven niet heeft gespecificeerd, heeft verweerder in zijn brief van 22 december 2009 meegedeeld dat de ramingen bij het product Bouwzaken in beginsel worden gebaseerd op gegevens over historisch constante volumes en historisch gemiddelde bouwsommen voor lichte en reguliere bouwvergunningen. Verder heeft verweerder meegedeeld dat voor medewerkers in de binnendienst in 2007 een uurtarief gold van € 70,00 en voor medewerkers in de buitendienst een uurtarief van € 40,00. In deze uurtarieven zijn salariskosten, derdenkosten van de afdeling en de afdelingskostplaats en overheadkosten opgenomen. Uit de overheadbijdragen worden interne producten gefinancierd zoals automatisering, administratieve organisatie en management, personeelszaken en facilitaire voorzieningen. De rechtbank is van oordeel dat verweerder hiermee voldoende inzicht heeft gegeven in de ramingen. Daartoe overweegt de rechtbank dat in het kader van de beoordeling van de opbrengstlimiet niet van verweerder mag worden verlangd dat hij van alle in de verordening en de tarieventabel opgenomen diensten afzonderlijk op controleerbare wijze vastlegt hoe de kosten daarvan zijn geraamd. De rechtbank verwijst in dit kader naar een arrest van de Hoge Raad van 16 april 2010 (LJN BM1236).
5.3 Voor zover eiseres van mening is dat verweerder haar op grond van artikel 212 van de Gemeentewet meer of uitgebreidere gegevens had moeten verstrekken, volgt de rechtbank dit standpunt niet. Op grond van artikel 212 van de Gemeentewet moet de gemeenteraad bij verordening de uitgangspunten voor het financiële beleid, alsmede voor het financiële beheer en voor de inrichting van de financiële organisatie vaststellen. Deze bepaling is gericht aan de gemeenteraad en daaruit kan geen verplichting voor de heffingsambtenaar worden afgeleid om derden in het kader van de toetsing van de tarieven in de Legesverordening aan de opbrengstlimiet meer gegevens te verstrekken dan verweerder in dit geval heeft gedaan.
5.4 De rechtbank volgt eiseres niet in haar betoog dat de Legesverordening onverbindend is, omdat de gemeenteraad enkel inzicht heeft gehad in de begroting en omdat de specificatie niet ten grondslag heeft gelegen aan de vaststelling van de legestarieven door de gemeenteraad, wat daar ook van zij. Daartoe overweegt de rechtbank dat de wijze en het tijdstip waarop inzicht is geboden in de geraamde baten en lasten ter zake van de diensten niet bepalend zijn voor het antwoord op de vraag of de geraamde opbrengsten de geraamde lasten overtreffen. Verweerder kan inzicht verschaffen in de ramingen van de baten en de lasten op basis van de gemeentelijke begroting, maar ook op basis van andere gegevens, waaronder ook gegevens die niet bekendgemaakt zijn ten tijde van de vaststelling van de verordening. De rechtbank verwijst in dit kader opnieuw naar de uitspraak van de Hoge Raad van 16 april 2010.
5.5 Naar het oordeel van de rechtbank is evenmin van belang dat de specificatie niet is ondertekend door de gemeentesecretaris. In de brief van 22 december 2009 heeft verweerder meegedeeld dat de specificatie rechtstreeks afkomstig uit het financiële beheerssysteem van de gemeente. Eiseres heeft dit niet weersproken. Daarom is de specificatie naar het oordeel van de rechtbank geschikt voor het verschaffen van inzicht in de raming van de baten en de lasten.
5.6 Mede naar aanleiding van het betoog van eiseres dat onduidelijk is welke bedragen verweerder heeft gecorrigeerd en op welke wijze hij dit heeft gedaan, heeft verweerder in zijn brief van 22 juni 2010 uitleg gegeven over de door hem toegepaste correcties. Eiseres heeft naar aanleiding daarvan aangevoerd dat verweerder de correcties niet met officiële stukken heeft onderbouwd. In hetgeen eiseres heeft aangevoerd, ziet de rechtbank geen aanleiding om er aan te twijfelen dat verweerder de door hem genoemde correcties ook daadwerkelijk op de geraamde lasten in mindering heeft gebracht. Een nadere onderbouwing van deze correcties met officiële stukken acht de rechtbank daarom niet noodzakelijk.
5.7 Volgens de specificatie en de toelichting die verweerder daarop heeft gegeven in zijn brief van 22 december 2009 bedragen de geraamde lasten ter zake van de in de Legesverordening genoemde diensten in totaal € 1.222.293,00 en de ter zake van deze diensten geraamde baten in totaal € 963.614,00. Dit leidt tot een dekkingspercentage van 78,8%.
5.8 In zijn brief van 22 juni 2010 heeft verweerder per kostenpost van de specificatie aangegeven op welk(e) hoofdstuk(ken) of onderdelen daarvan zij betrekking hebben. Tevens heeft verweerder in deze brief aangegeven dat in de specificatie vier subproducten abusievelijk over het hoofd zijn gezien. Dit betreft de subproducten Woningbouw en Beheer (26420), Overig Wegen, Straten en Pleinen (4790), Fiscaal gebied (6420) en Baten parkeren (6490). Volgens verweerder is bij uitvoerig onderzoek in de begroting op het laagste niveau naar kosten en baten, die in verband staan met legesfeiten, gebleken dat deze subproducten kosten en/of baten bevatten die ook gekoppeld kunnen worden aan legesfeiten. In de brief heeft verweerder de totale geraamde baten en lasten ter zake van deze subproducten opgesomd en aangegeven welke van de bedragen in deze kostenposten zijn toe te rekenen aan de leges. Verweerder komt tot de conclusie dat naar aanleiding van de geraamde baten en lasten van deze vier subproducten in totaal een bedrag van € 50.542,00 moet worden opgeteld bij de baten en een bedrag van € 32.951,00 moet worden opgeteld bij de lasten van de in de Legesverordening geregeld leges. Blijkens de brief van 22 juni 2010 hebben de (sub)producten die worden genoemd in de specificatie en de vier voormelde subproducten tezamen betrekking op alle hoofdstukken van de tarieventabel. Eiseres heeft dit niet betwist.
5.9 Zoals hierna zal blijken heeft verweerder in zijn brief van 22 juni 2010 erkend dat in de specificatie een aantal (delen van) kostenposten ten onrechte zijn toegerekend aan de leges. Dit betreft een deel van de post Handhaving en Toezicht Reclame (€ 7.245,00) en een deel van de post Bouwzaken Algemeen (€ 32.200,00).
5.10 Rekening houdend met de hiervoor onder 5.8 en 5.9 besproken correcties bedragen volgens verweerder de geraamde lasten ter zake van de in de Legesverordening genoemde diensten in totaal € 1.215.799,00 en de ter zake van deze diensten geraamde baten in totaal € 1.014.156,00. Dit leidt tot een dekkingspercentage van 83,4%.
Lasten ter zake
6.1 Eiseres heeft ten aanzien van de volgende in de specificatie en de brief van 22 juni 2010 opgenomen kostenposten (hierna ook: subproducten) gemotiveerd in twijfel getrokken of zij kunnen worden aangemerkt als "lasten ter zake".
- Bouwzaken Algemeen (26510) € 223.210,00
- Project Bouwzaken (26560) € 23.800,00
- Uren BMO (4623200) € 45.850,00
- Uren Dienstverlening Gewi (4625400) € 62.755,00
- Persoonsregistraties (Gba) (2910) € 220.118,00
- Handhaving en Toezicht Reclame (24310) € 765,00
- Fiscaal Gebied (6420) € 17.500,00
6.2 Verweerder heeft in zijn brieven van 22 december 2009 en 22 juni 2010 (nadere) inlichtingen verstrekt over deze kostenposten. Eiseres heeft gesteld dat de door verweerder verstrekte feitelijke gegevens op een aantal punten onjuist zijn. Het gaat daarbij om de lasten die verweerder heeft geraamd ter zake van de bouwleges, het feit dat verweerder volgens eiseres ten onrechte geen inflatiecorrectie van 1,25% heeft toegepast op de geraamde baten van de bouwleges en de kostendekkendheid van het hoofdproduct "Burgerzaken", waaronder de kostenposten "Uren BMO", "Uren Dienstverlening Gewi" en "Persoonsregistraties (Gba)" vallen. De heffingsambtenaar heeft deze stellingen betwist. Eiseres draagt de bewijslast van haar stelling dat de door verweerder verschafte feitelijke gegevens onjuist zijn, omdat die onjuistheid een voorwaarde is voor het intreden van het rechtsgevolg dat eiseres inroept, te weten de onverbindendheid van de Legesverordening. De rechtbank verwijst in dit kader opnieuw naar het arrest van de Hoge Raad van 24 april 2009 (overweging 3.2.5).
6.3 Ten aanzien van de door verweerder geraamde lasten ter zake van de bouwleges heeft eiseres aangevoerd dat het aantal uren dat verweerder aan de bouwleges heeft toegerekend veel te hoog is. Eiseres heeft gewezen op een onderzoek van [Y], waaruit blijkt dat met het verlenen van een bouwvergunning gemiddeld 14,36 uur is gemoeid. Volgens eiseres moeten de gegevens die in dit onderzoek zijn verkregen worden aangemerkt als benchmarkgegevens. Uitgaande van de 300 door verweerder geraamde bouwaanvragen en het door verweerder geraamde uurtarief van € 70,00, bedragen de aan de bouwleges toe te rekenen loonkosten € 301.560,00 en niet, zoals verweerder heeft gedaan, € 735.820,00. Volgens eiseres valt enige afwijking van de benchmarkcijfers te begrijpen, maar moet op basis van deze afwijking van ruim 140% worden geconcludeerd dat verweerder kosten aan de bouwleges heeft toegerekend die in het geheel geen verband houden met het verlenen van bouwvergunningen. Dit betekent volgens eiseres dat naast de reeds door verweerder toegepaste correcties nog een extra correctie in de aan de bouwleges toegerekende lasten moet plaatsvinden van € 328.775,00. Ook uit een brief van het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Haren (hierna: het college) aan de gemeenteraad van de gemeente Haren (hierna: de gemeenteraad) van 19 oktober 2007 en het voorstel van het college aan de gemeenteraad tot aanpassing van de Legesverordening van 29 september 2008 blijkt volgens eisers dat de kostentoerekening aan de bouwleges onjuist is.
De rechtbank is van oordeel dat eiseres met haar verwijzing naar het onderzoek van [Y], de brief van 19 oktober 2007 en het voorstel van 29 september 2008 niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door verweerder geraamde lasten ter zake van de bouwleges te hoog zijn en dat zij dus niet aan de op haar rustende bewijslast heeft voldaan. Daartoe overweegt de rechtbank het volgende. Nog daargelaten of aannemelijk is dat de gegevens van [Y] juist zijn en of deze gegevens kunnen worden aangemerkt als benchmarkgegevens, is de rechtbank van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat het in deze gegevens genoemde gemiddelde van 14,36 uur per bouwaanvraag kan worden toegepast op de situatie in de gemeente Haren. Daarbij acht de rechtbank van belang dat verweerder ter zitting heeft verklaard dat in de gemeente Haren relatief veel verschillende, individuele woningen staan en relatief weinig rijtjes met dezelfde woningen, waardoor het behandelen van een bouwaanvraag gemiddeld meer tijd en geld kost. Uit de door eiseres in haar brief van 18 december 2008 opgenomen passages uit de brief van het college aan de gemeenteraad van 19 oktober 2007 kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden afgeleid dat verweerder kosten heeft toegerekend aan de bouwleges die niet kunnen worden aangemerkt als lasten ter zake, althans niet meer kosten dan de kosten die (inmiddels) zijn geëlimineerd. De passages uit de brief zijn te algemeen en te weinig concreet om deze conclusie te kunnen dragen. In het voorstel van het college aan de gemeenteraad van 29 september 2008 staat dat een juridisch adviesbureau naar aanleiding van de onderhavige rechtszaak verbetersuggesties heeft gedaan op het gebied van de heffing van bouwleges. Gelet op het feit dat uit het voorstel niet blijkt wat deze verbetersuggesties inhouden, kan aan het voorstel niet de conclusie worden verbonden dat verweerder kosten aan de bouwleges heeft toegerekend die niet kunnen worden aangemerkt als lasten ter zake.
6.4 Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat verweerder ten onrechte geen inflatiecorrectie van 1,25% heeft toegepast op de geraamde baten van de bouwleges. Ter zitting van 24 januari 2011 heeft verweerder erkend dat op de geraamde baten van de bouwleges geen inflatiecorrectie is toegepast. Volgens verweerder bestond daar ook geen aanleiding voor, omdat de baten van de bouwleges geheel opnieuw zijn geraamd in verband met de wens van de gemeenteraad om de bouwleges kostendekkend vast te stellen. De baten zijn naar aanleiding van de hogere tarieven 70% hoger vastgesteld dan het jaar ervoor. Eiseres heeft deze uitleg van verweerder niet betwist.
6.5 Ten aanzien van de kostendekkendheid van het hoofdproduct "Burgerzaken" heeft eiseres aangevoerd dat de specificatie niet juist kan zijn, omdat daarin staat dat deze kostendekkendheid 56% bedraagt, terwijl in de gemeentebegroting 2007 staat dat de leges burgerzaken 100% kostendekkend zijn.
Verweerder heeft in reactie op dit betoog van eiseres aangevoerd dat bij de leges Burgerzaken verschillende tarieven door het Rijk zijn gemaximeerd en dat er daarnaast leges Burgerzaken zijn waarvan de gemeente zelf bevoegd is om de hoogte van de tarieven te bepalen. Enkel het eerstgenoemde deel van de leges Burgerzaken is bij benadering kostendekkend. Hierop werd volgens verweerder in de begeleidende tekst bij de gemeentebegroting gedoeld. De totale kostendekkendheid van de leges Burgerzaken bedraagt volgens verweerder 56%, zoals in de specificatie is vermeld.
De door eiseres aangehaalde passage uit de begeleidende tekst bij de gemeentebegroting luidt: "We willen de kostendekkendheid van de leges, binnen de wettelijke bepalingen, zoveel mogelijk optrekken naar 100%. Voor de leges burgerzaken is dit nu al het geval." Gelet op het feit dat dit een zeer algemene, weinig concrete passage betreft en gelet op de door verweerder gegeven uitleg, is de rechtbank van oordeel dat eiseres met de verwijzing naar deze passage niet aannemelijk heeft gemaakt dat de in de specificatie vermelde kostendekkendheid van 56% niet juist is en dat eiseres dus niet heeft voldaan aan de op haar rustende bewijslast.
6.6 Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat geen aanleiding bestaat om de door eiseres betwiste feitelijke gegevens onjuist te achten. Ten aanzien van de overige door verweerder met betrekking tot de onder 6.1 vermelde kostenposten verstrekte feitelijke gegevens heeft eiseres niet gesteld dat deze onjuist zijn. Daarom moet de rechtbank thans de rechtsvraag beantwoorden of deze kostenposten, uitgaande van de door verweerder verstrekte gegevens, kunnen worden aangemerkt als "lasten ter zake". De rechtbank verwijst in dit kader opnieuw naar het arrest van de Hoge Raad van 24 april 2009 (overwegingen 3.2.4 en 3.2.5, slotzin). Bij de beantwoording van de rechtsvraag of sprake is van "lasten ter zake" geldt als uitgangspunt dat kostenposten slechts dan niet (geheel of ten dele) als kosten ter zake van de in de Legesverordening genoemde diensten kunnen worden aangemerkt, indien zij geheel of nagenoeg geheel andere doeleinden dienen. Daarbij kan als richtlijn worden aangehouden dat kostenposten niet als "lasten ter zake" kunnen worden aangemerkt, wanneer zij voor minder dan 10% samenhangen met de dienst waarvoor leges worden geheven. De rechtbank verwijst in dit kader naar een arrest van de Hoge Raad van 4 juni 2010 (LJN BL1015). Dit betekent dat, naast directe kosten, ook indirecte kosten als "lasten ter zake" mogen worden aangemerkt, mits deze kosten meer dan zijdelings verband houden met de dienst waarvoor leges worden geheven.
6.7 Eiseres heeft betoogd dat het arrest van de Hoge Raad van 4 juni 2010 niet van toepassing is bij loonkosten/uren, omdat deze zijn te splitsen in zeer kleine onderdelen. Voor het geval dat de rechtbank dit betoog niet volgt, stelt eiseres zich op het standpunt dat minder dan 10% van de totale loonkosten/uren binnen de gemeente Haren zijn toe te rekenen aan legesplichtige dienstverlening en dat daarom in het geheel geen loonkosten/uren kunnen worden toegerekend aan de in de Legesverordening geregelde leges.
De rechtbank volgt deze betogen van eiseres niet. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat er geen aanleiding om het arrest niet van toepassing te achten op loonkosten/uren. Daarvoor biedt het arrest geen aanknopingspunten. De rechtbank ziet evenmin aanleiding om bij de beoordeling van de vraag of de door verweerder aan de in de Legesverordening geregelde leges toegerekende loonkosten meer dan zijdelings verband houden met de diensten waarvoor deze leges worden geheven, uit te gaan van het totaal van alle binnen de gemeente Haren gemaakte loonkosten. Verweerder heeft terecht niet de loonkosten van alle binnen de gemeente Haren werkzame personen toegerekend aan de in de Legesverordening geregelde leges, omdat niet al deze personen zich bezig houden met werkzaamheden die verband houden met diensten waarvoor leges worden geheven. De rechtbank ziet geen aanleiding voor het oordeel dat verweerder binnen de loonkosten onvoldoende onderscheid heeft aangebracht in loonkosten die wel en loonkosten die geen verband houden met diensten waarvoor leges worden geheven. Slechts van de door verweerder aan de leges toegerekende loonkosten dient te worden beoordeeld of ze meer dan zijdelings (en dus voor ten minste 10%) samenhangen met diensten waarvoor leges worden geheven.
6.8 Volgens de door verweerder verstrekte informatie heeft de kostenpost "Bouwzaken Algemeen" (26510) betrekking op de volgende activiteiten van de afdeling Vergunningverlening en handhaving: applicatiebeheer (Geobars en Provas), onderhouden van vakkennis en regelgeving, overleg binnen afdeling en met brandweer over vergunningverlening, illegale bouw, voorlichting aanvragers vergunningen, welstandsoverleg, handhaving gebruiksvoorschriften, beleidsnota's op terrein van bouwzaken. Er zijn in totaal 2.485 uren (ad € 173.950,00) door deze afdeling op dit subproduct begroot. Verder zijn op dit subproduct 75 uren (ad € 5.250,00) door de afdeling Systemen en Informatie begroot voor ondersteuning van de applicaties. Er zijn kapitaallasten begroot (ad € 15.510,00) in verband met de afschrijving en rente van investeringen in een digitaal loket Bouwen en Wonen en in Luchtfoto's. Verder zijn derdenkosten (ad € 28.500,00) begroot voor onderhoud en licentiekosten applicaties, reprokosten en plaatsingskosten voor publicaties. Op de totale kosten van € 223.210,00 is volgens verweerder een totale extracomptabele correctie toegepast van € 44.645,00 voor niet aan de bouwleges toe te rekenen kosten voor beleidsmatige werkzaamheden (€ 15.000,00) en voor het afhandelen van juridische procedures (€ 29.645,00). Daarnaast komt verweerder in de brief van 22 juni 2010 tot de conclusie dat in dit subproduct ten onrechte een post voor handhaving (vrije veldtoezicht op illegale bouw en gebruiksvoorschriften) is opgenomen, die niet kan worden toegerekend aan de bouwleges. Daarom moet volgens verweerder een extra bedrag van € 32.200,00 aan lasten worden geëlimineerd.
Eiseres heeft aangevoerd dat de activiteiten automatisering en het bijhouden van vakliteratuur dubbel worden geraamd, aangezien deze kosten afzonderlijk worden geraamd en tevens zijn verwerkt in het uurtarief. In reactie daarop heeft verweerder ter zitting van 24 januari 2011 verklaard dat de hier afzonderlijk geraamde automatisering betrekking heeft op software die specifiek bedoeld is voor deze afdeling, terwijl de (algemene) automatisering die is verwerkt in het uurtarief bijvoorbeeld betrekking heeft op de computers die alle medewerkers tot hun beschikking hebben.
De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar stelling dat de kosten voor het bijhouden van vakliteratuur dubbel worden geraamd. Het subproduct waaronder het bijhouden van vakliteratuur is geraamd, ziet op de uren van de medewerkers van de afdeling Vergunningverlening en handhaving (en dus op het daarvoor gerekende uurtarief). Uit de door verweerder verstrekte informatie blijkt niet dat deze kosten onder een ander subproduct nogmaals zijn geraamd. Ten aanzien van de geraamde kosten voor automatisering acht de rechtbank de door verweerder gegeven uitleg aannemelijk. Eiseres heeft deze uitleg ook niet betwist.
Naar het oordeel van de rechtbank houdt het gedeelte van deze kostenpost dat resteert na eliminatie van de door verweerder opgevoerde correcties meer dan zijdelings verband met diensten waarvoor leges worden geheven en kan dit gedeelte van deze post daarom worden aangemerkt als last ter zake.
6.9 Ten aanzien van de kostenpost "Project Bouwzaken" (26560) heeft verweerder in de brief van 22 juni 2010 aangegeven dat de hierop begrote kosten niet kunnen worden toegerekend aan de leges en daarom reeds extracomptabel zijn gecorrigeerd voor een bedrag van (afgerond) € 25.000,00. Dit bedrag vormt samen met de hiervoor onder 6.3 vermelde correctie van € 15.000,00 de correctie van € 40.000,00 die is vermeld in de specificatie.
Hieruit blijkt dat verweerder deze kostenpost niet heeft aangemerkt als last ter zake.
6.10 Volgens de door verweerder verstrekte informatie heeft de kostenpost "Uren BMO" (4623200) betrekking op het verlenen van APV-vergunningen en het publiceren van aanvragen en verleende vergunningen.
De rechtbank is van oordeel dat de naamgeving van deze kostenpost enigszins ongelukkig is, zoals verweerder ook heeft erkend in de brief van 22 juni 2010. Uit de door verweerder verstrekte informatie blijkt echt dat deze kostenpost niet ziet op interne dienstverlening voor de gehele organisatie en in het bijzonder voor het bestuur en management, zoals eiseres heeft verondersteld in haar brief van 20 januari 2010.
Naar het oordeel van de rechtbank houdt deze kostenpost meer dan zijdelings verband met diensten waarvoor leges worden geheven en kan deze post daarom worden aangemerkt als last ter zake.
6.11 Volgens de door verweerder verstrekte informatie heeft de kostenpost "Uren Dienstverlening Gewi" (Gemeentewinkel) (4625400) betrekking op het behandelen van aanvragen voor afgifte rijbewijzen, paspoorten, verklaringen, uittreksels en vergunningen. Volgens deze informatie leidt vrijwel elk contact in de Gemeentewinkel tot een concrete aanvraag.
Eiseres heeft in dit kader aangevoerd dat het belastbare feit bij de meeste diensten bestaat uit het in behandeling nemen van een aanvraag. Daarom zijn werkzaamheden die leiden tot een aanvraag en dus worden verricht voordat de aanvraag is gedaan, niet toerekenbaar aan de leges.
Uit de door verweerder verstrekte informatie leidt de rechtbank af dat deze kostenpost niet enkel betrekking heeft op werkzaamheden die worden verricht voordat een aanvraag wordt ingediend, maar ook op werkzaamheden die betrekking hebben op het behandelen van de aanvraag. Daarom is de rechtbank van oordeel dat deze kostenpost meer dan zijdelings verband houdt met diensten waarvoor leges worden geheven en dat deze post kan worden aangemerkt als last ter zake.
6.12 Volgens de door verweerder verstrekte informatie heeft de kostenpost "Persoonsregistraties (Gba)" (2910) betrekking op de volgende activiteiten: mutaties, mailing en controle in GBA (€ 61.880), selecties maken uit GBA (€ 14.560,00), aanmeldingen uit het buitenland verwerken in GBA (€ 14.560,00), archiefonderzoek (€ 18.200,00), applicatiebeheer GBA (€ 20.020,00), uittreksels uit GBA halen (€ 7.700,00), vestigingen en binnenverhuizingen verwerken in GBA (€ 4.760,00) en controle persoonslijsten in GBA (€ 31.500,00). Daarnaast heeft deze post betrekking op de kosten van Getronics, toelevering afdeling Systemen en Informatie en kosten T&T (€ 46.938,00).
Eiseres heeft in dit kader aangevoerd dat geen van deze activiteiten een relatie heeft met diensten waarvoor leges worden geheven op grond van de Legesverordening. Volgens eiseres betreft deze kostenpost enkel kosten die worden gemaakt in het belang van de samenleving en zou de gemeente deze kosten ook moeten maken, wanneer zij deze diensten niet zou verlenen.
Tussen partijen is niet in geschil dat voor het verstrekken van GBA-uittreksels en het (op verzoek) doornemen van de GBA leges mogen worden geheven en dat dit op grond van de Legesverordening ook gebeurt. Naar het oordeel van de rechtbank houden alle activiteiten waarop deze kostenpost betrekking heeft meer dan zijdelings verband met het verstrekken van GBA-uittreksels en het (op verzoek) doornemen van de GBA en dus met diensten waarvoor leges worden geheven. Daarom kan deze post worden aangemerkt als last ter zake. De rechtbank verwijst in dit kader naar een uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 23 februari 2011 (LJN BP8247).
6.13 Ten aanzien van de post "Handhaving en Toezicht Reclame" (24310) heeft verweerder in de brief van 22 juni 2010 erkend dat een groot deel van het bedrag van € 11.115,00 aan kosten dat in deze post is begroot betrekking heeft op handhaving en toezicht en daarom niet kan worden toegerekend aan de Legesverordening. Volgens verweerder betreft dit door de jaren heen ongeveer 70% van de urenkosten van deze afdeling. Daarnaast zijn op dit subproduct de kosten begroot die samenhangen met de vergunningverlening waarvoor op grond van hoofdstuk 13.2.1 van de Legesverordening leges worden geheven (te weten het behandelen van aanvragen voor vergunningen tot het bezigen van reclame als bedoeld in artikel 4.7.2 van de APV). Dit betreft ongeveer 30% van de begrote urenkosten van deze afdeling (€ 3.105,00). Daarnaast heeft een bedrag van € 765,00 betrekking op het publiceren van deze aanvragen. Dit brengt verweerder tot de conclusie dat een bedrag van € 7.245,00 moet worden gecorrigeerd.
Naar het oordeel van de rechtbank houdt het gedeelte van deze kostenpost dat resteert na eliminatie van de door verweerder opgevoerde correctie meer dan zijdelings verband met diensten waarvoor leges worden geheven en kan dit gedeelte van deze post daarom worden aangemerkt als last ter zake.
6.14 Eiseres heeft betoogd dat het bedrag van € 17.500,00 dat verweerder heeft geraamd voor de kostenpost "Fiscaal Gebied" niet juist kan zijn, omdat geen enkele rekenkundige combinatie van de in de brief van 22 juni 2010 vermelde posten tot dit bedrag kan leiden. Daarom kan dit bedrag volgens eiseres niet worden aangemerkt als last ter zake en moet dit bedrag worden geëlimineerd.
Ter zitting van 24 januari 2011 heeft verweerder toegelicht dat het geraamde bedrag van € 17.500,00 bestaat uit 250 uren à € 70,00. Deze 250 uren betreffen een inschatting van het aantal uren dat nodig is om de ontheffingen en vergunningen af te geven. Deze inschatting is gebaseerd op ervaringscijfers uit vorige jaren. Eiseres heeft deze toelichting niet betwist.
Naar het oordeel van de rechtbank houdt deze kostenpost meer dan zijdelings verband met diensten waarvoor leges worden geheven en kan deze post daarom worden aangemerkt als last ter zake.
6.15 Het voorgaande brengt de rechtbank tot de conclusie dat alle door eiseres in twijfel getrokken kostenposten, voor zover zij uiteindelijk door verweerder zijn aangemerkt als lasten ter zake, meer dan zijdelings samenhangen met de in de Legesverordening geregelde leges en daarom kunnen worden aangemerkt als "lasten ter zake". Daarom gaat de rechtbank uit van de juistheid van het uiteindelijk door verweerder in de brief van 22 juni 2010 geraamde bedrag aan lasten ter zake van de in de Legesverordening geregelde leges van € 1.215.799,00 en het in die brief geraamde bedrag aan baten van die leges van € 1.014.156,00. Dit leidt tot de slotsom dat de baten van de in de Legesverordening geregelde leges de geraamde "lasten ter zake" niet hebben overschreden.
Algemene rechtsbeginselen
7.1 Zoals ook tijdens de parlementaire behandeling is opgemerkt, kunnen gemeenten op grond van artikel 219, tweede lid, van de Gemeentewet, behoudens het verbod op het hanteren van draagkracht als verdelingsmaatstaf en de in de wet gegeven nadere regelen, zelf invulling geven aan de in de belastingverordeningen op te nemen heffingsmaatstaven voor de gemeente belastingen en rechten. Het staat hun in beginsel vrij die heffingsmaatstaven op te nemen die zich het beste verstaan met het gemeentelijk beleid en de praktijk van belastingheffing (Kamerstukken II 1989/90, 21 591, nr. 3, blz. 65-67 en 77-78). Voor het onverbindend verklaren van een verordening is slechts plaats indien een regeling is getroffen die in strijd is met enig algemeen rechtsbeginsel.
7.2 Bij de toetsing van de opbrengstlimiet van artikel 229b van de Gemeentewet gaat het niet om het kostendekkingspercentage per dienst of groep van diensten, maar om de kostendekking van alle in de Legesverordening opgenomen diensten. Gegeven de vrijheid die de wetgever aan de gemeentebesturen heeft willen toekennen bij het kiezen van heffingsmaatstaven en het bepalen van de aan die maatstaven gekoppelde tarieven, is zelfs een geraamde winst op de leges welke voor bepaalde verleende diensten worden geheven, op zichzelf bezien geoorloofd, mits geen winst wordt geraamd op het totaal van de leges welke voor alle in de Legesverordening genoemde diensten worden geheven. Dit brengt met zich mee dat onderlinge verschillen in - op zichzelf geoorloofde - kostendekkingspercentages tussen groepen van diensten niet in strijd zijn met de wet of enig algemeen rechtsbeginsel. Een motivering voor die verschillen is, anders dan eiseres meent, niet vereist. De rechtbank verwijst in dit kader naar het arrest van de Hoge Raad van 14 augustus 2009 (gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN BI1943).
7.3 Het betoog van eiseres dat de aan haar in rekening gebrachte bouwleges 30 maal hoger zijn dan de gemiddeld in rekening gebrachte bouwleges, terwijl aanvragen voor grote bouwprojecten over het algemeen voor gemeenten juist relatief weinig werkzaamheden met zich meebrengen in vergelijking met aanvragen voor kleine bouwprojecten, kan niet leiden tot de conclusie dat de Legesverordening in strijd is met enig algemeen rechtsbeginsel. Daartoe overweegt de rechtbank dat tussen de hoogte van de geheven leges enerzijds en de omvang van de door de gemeente verstrekte diensten dan wel de door de gemeente gemaakte kosten anderzijds geen rechtstreeks verband vereist is. Het tarief opgenomen in artikel 5.2.3 van de tarieventabel voor het in behandeling nemen van een bouwaanvraag wordt berekend naar een vast, percentage (3,55%) van de bouwkosten. Het hanteren van een dergelijk vast percentage van de bouwkosten - zonder maximering en zonder toepassing van een degressief tarief - kan niet worden gekenschetst als onredelijk of willekeurig. Ook overigens bieden de gedingstukken naar het oordeel van de rechtbank geen grond voor het oordeel dat de hoogte van de geheven bouwleges van € 75.855,00 bij een bouwsom van € 2.100.000,00 in strijd is met enig algemeen rechtsbeginsel. Ook indien de verschillen in dekkingspercentages enerzijds en de hoogte van de geheven leges anderzijds tezamen en in hun onderlinge verband worden bezien, is er geen grond om artikel 5.2.3 van de tarieventabel onverbindend te verklaren wegens strijd met enig algemeen rechtsbeginsel. De rechtbank verwijst in dit kader opnieuw naar het voormelde arrest van de Hoge Raad van 14 augustus 2009. Het in de Tarieventabel gehanteerde percentage van de bouwsom (3,55%) is meer dan tweemaal zo hoog als het percentage van de bouwsom (1,4%) waar het om ging in de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 14 augustus 2009. Dit doet er niet aan af dat 3,55% naar het oordeel van de rechtbank nog steeds een bescheiden percentage is. Ook het feit dat de gemeente Haren op dit gebied één van de duurste gemeenten van Nederland is, brengt de rechtbank niet tot de conclusie dat sprake is van een onredelijk of willekeurig tarief. De rechtbank hecht in dit kader opnieuw belang aan de door verweerder ter zitting van 24 januari 2011 gegeven verklaring dat in de gemeente Haren relatief veel verschillende, individuele woningen staan en relatief weinig rijtjes met dezelfde woningen, waardoor het behandelen van een bouwaanvraag in deze gemeente gemiddeld meer tijd en geld kost dan elders in het land.
Afsluitende overwegingen
8.1 Het voorgaande brengt de rechtbank tot de conclusie dat er geen grond bestaat om de Legesverordening geheel of gedeeltelijk onverbindend te verklaren en dat het thans door verweerder verdedigde bedrag aan bouwleges van € 75.855,00 in stand kan blijven.
8.2 Met toepassing van artikel 8:75, eerste lid, van de Awb, gelezen in samenhang met de artikelen 7:15, tweede tot en met vierde lid, van de Awb, veroordeelt de rechtbank verweerder in de proceskosten. Overeenkomstig het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht bedragen de proceskosten van eiseres € 1.127,00 ter zake van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in bezwaar (bezwaarschrift 1 punt; hoorzitting 1 punt; gewicht van de zaak: gemiddeld; waarde per punt € 161,00) en in beroep (beroepschrift 1 punt; verschijnen ter zitting 1 punt; nadere zitting 0,5 punt; gewicht van de zaak: gemiddeld; waarde per punt € 322,00).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag bouwleges tot een bedrag van € 75.855,00 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- bepaalt dat verweerder het betaalde griffierecht van € 288,00 aan eiseres vergoedt;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.127,00.
Aldus gegeven door mr. E.M. Visser, mr. C.H. de Groot en mr. M. van den Bosch, rechters, in tegenwoordigheid van mr. F.F. van Emst, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 mei 2011.
w.g. E.M. Visser
w.g. F.F. van Emst
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.