Uitspraak
RECHTBANK LEEUWARDEN
Sector bestuursrecht, belastingkamer
procedurenummer: AWB 08/179
uitspraak van de meervoudige kamer van 18 juni 2009 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
[eiseres],
wonende te [woonplaats],
eiseres,
gemachtigde [gemachtigde],
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht - Gooi/kantoor Utrecht Gerbrandystraat,
verweerder,
gemachtigde [gemachtigde].
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [aanslagnummer].F.01.0502) omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 3.467, alsmede bij beschikkingen een boete van € 1.733 en een bedrag van € 353 aan heffingsrente.
Eiseres heeft bij brief van 4 januari 2008, ontvangen bij de rechtbank Haarlem op 8 januari 2008, beroep ingesteld tegen het uitblijven van een uitspraak op haar bij verweerder ingediende bezwaarschrift met dagtekening 1 december 2003.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 april 2008 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 2.813 en de boete verminderd tot € 1.559. De heffingsrente is naar evenredigheid verminderd.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 maart 2009 te Leeuwarden.
Namens eiseres is daar haar gemachtigde, [gemachtigde], verschenen. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde].
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1.1 Eiseres, geboren op [geboortedatum] 1965, is sinds 1996 gehuwd met [echtgenoot], geboren op [geboortedatum] 1964 (hierna: echtgenoot). Eiseres heeft in de periode van 1997 tot 2003 met haar echtgenoot en hun twee kinderen in [plaats] gewoond.
1.2 Eiseres heeft van 1 november 1999 tot 15 februari 2003 een onderneming gedreven in de vorm van een eenmanszaak, te weten [cafetaria] aan de [adres] te [plaats]. Haar echtgenoot werkte mee in deze onderneming. Eiseres heeft geen personeel in dienst gehad.
1.3 Blijkens de (niet ondertekende) koopovereenkomst van 30 oktober 1999 heeft eiseres de onderneming van [cafetaria] per 1 november 1999 overgenomen. Voor handelsnaam, activa, relaties en goodwill is een totale koopprijs van f 130.000 (€ 58.991) overeengekomen.
1.4 De winst- en verliesrekening 2000 (met vergelijkende cijfers van 1999) is als volgt samengesteld (bedragen in guldens):
tabel 1
1.5 In de jaarrekening 2000 is de volgende BTW-specificatie opgenomen:
tabel 2
1.6 In 2002 is door verweerder een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV en omzetbelasting over de jaren 1999 en 2000. De controlerend ambtenaar heeft naar aanleiding van zijn bevindingen een controlerapport opgesteld. Het controlerapport is gedagtekend 20 oktober 2003.
1.7 Op basis van het controlerapport is door verweerder aan eiseres een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd over de periode 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000. De na te heffen omzetbelasting is als volgt berekend (bedragen in guldens):
tabel 3
De naheffingsaanslag is opgelegd met een vergrijpboete boete van 50%. Bij punt 9 van het controlerapport staat vermeld dat de kennisgeving voor de boete op 18 september 2003 aan eiseres is verzonden.
1.8 Gemachtigde van eiseres heeft in zijn brief van 1 december 2003 bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag. Bij uitspraak op bezwaar van 9 april 2008 is verweerder gedeeltelijk aan het bezwaar tegemoetgekomen. Verweerder heeft de omzet verminderd met f 24.103 en de naheffingsaanslag verlaagd met 6% over f 24.103 = f 1.441( € 654).
1.9 De boete is bij uitspraak op bezwaar nader vastgesteld op € 1.559. Dit bedrag is 10% lager dan de bij beschikking vastgestelde boete ad € 1.733. Verweerder heeft in zijn motivering bij de uitspraak op bezwaar van 28 maart 2008 vermeld dat de behandelduur van het bezwaarschrift van meer dan twee jaar een vermindering van de boete met 10% rechtvaardigt.
1.10 Eiseres maakte in [cafetaria] gebruik van een kassa. Voor de klanten van de cafetaria bestond slechts de mogelijkheid om contant te betalen, voor pinbetalingen of andere vormen van elektronisch betalingsverkeer waren binnen de onderneming geen voorzieningen aanwezig.
1.11 Eiseres verzorgde zelf haar kasadministratie door middel van een Excel-spreadsheet op de computer. De ontvangsten werden per week in het grootboek verwerkt. De ontvangsten werden geboekt aan de hand van de Z-afslagen van de kassa. Op deze Z-afslagen stonden het totaalbedrag per dag en het cumulatief totaal vermeld. De kassarollen met daarop de afzonderlijke aanslagen zijn door eiseres niet bewaard.
Aan het eind van iedere dag werd het aanwezige kassaldo door eiseres opgenomen, een deel daarvan werd de volgende dag weer teruggestort als wisselgeld. Tijdens de controle zijn geen vastleggingen aangetroffen van het feitelijk aanwezige kassaldo.
In de kasadministratie is in het jaar 2000 50 keer een opname van f 1.000 voor privé-uitgaven geboekt.
1.12 Tijdens het boekenonderzoek is een controle uitgevoerd op de kasadministratie. De controlerend ambtenaar heeft in bijlage 2 van het controlerapport een overzicht opgenomen van de contante privé-opnames en -stortingen. Volgens dit overzicht is in mei en augustus 2000 het saldo van de geboekte opnamen, verminderd met stortingen en benoemde uitgaven, negatief. Deze negatieve saldi bedragen respectievelijk f 1200 en f 5.550. In de maand februari is genoemd saldo f 400 positief. In november 2000 heeft een kasopname van f 15.000 plaatsgevonden, die niet in de kasadministratie is geboekt.
1.13 In het controlerapport is een theoretische omzetberekening gemaakt op basis van de door eiseres aangegeven verkoopprijzen en de in de administratie aangetroffen inkoopfacturen. Bij deze berekening wordt er door verweerder van uitgegaan dat uit een doos patat van 10 kg 35 porties worden verkocht en dat het weggooi- en weggeefpercentage 7,5% bedraagt. De theoretische omzetberekening leidt volgens bijlage 3 van het controlerapport tot een omzetcorrectie van f 94.712. Bij uitspraak op bezwaar is deze omzetcorrectie verminderd met f 24.013 in verband met een foutmarge van 4,28% over de totale omzet.
1.14 Door het bedrijfschap Horeca en Catering is het Horeca Analyse Systeem (HAS) ontwikkeld. Dit is een bedrijfsvergelijkend panelonderzoek waaraan bedrijven op vrijwillige basis deelnemen. Op basis van dit systeem heeft het bedrijfschap indicatie-cijfers gepubliceerd voor diverse bedrijfstypen, waaronder snackbars en cafetaria's.
Volgens de HAS-gegevens variëren de inkopen uitgedrukt in een percentage van de omzet per produkt voor deze bedrijfstypen als volgt:
tabel 4
Geschil
2.1 In geschil is het antwoord op de vragen of aan eiseres terecht een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2000 is opgelegd en of terecht een vergrijpboete van 50% is opgelegd.
2.2 Eiseres beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.
2.3 Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag en de boetebeschikking tot nihil.
Verweerder concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep tegen de belastingaanslag en tot gegrondverklaring van het beroep tegen de boete, aangezien bij de uitspraak op bezwaar is verzuimd rekening te houden met de vermindering van de boetegrondslag. Subsidiair stelt hij dat de omzet in ieder geval over drie maanden moet worden verhoogd met het verschil tussen het theoretisch saldo en het gemiddelde saldo van de onbenoemde privé-uitgaven. Dit leidt tot een na te heffen bedrag aan omzetbelasting van f 2.197 (€ 997).
2.4 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Beoordeling van het geschil
3.1 Ingevolge artikel 25, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de wet) (tekst 2003) dient de inspecteur binnen een jaar na ontvangst van het bezwaarschrift uitspraak op bezwaar te doen. In het onderhavige geval heeft gemachtigde van eiseres op 1 december 2003 bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting 2000. In zijn brief van 4 januari 2008 heeft de gemachtigde vervolgens beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar. Op grond van artikel 6:2 jo Pro art 6:12 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) acht de rechtbank eiseres ontvankelijk in haar beroep en verklaart zij het beroep gericht tegen het uitblijven van de uitspraak op bezwaar gegrond. Artikel 6:20 lid 4 van Pro de Awb brengt met zich mee dat het beroep wordt geacht mede te zijn gericht tegen de uitspraak van 9 april 2008, die door verweerder pas is gedaan nadat door eiseres reeds beroep was ingediend.
3.2 Ten aanzien van de na te heffen omzetbelasting overweegt de rechtbank als volgt. Op grond van artikel 52 van Pro de wet zijn ondernemers gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen, alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens, hieruit duidelijk blijken. Als niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van Pro de wet, vindt volgens artikel 27 e van de wet in de beroepsfase omkering en verzwaring van de bewijslast plaats, hetgeen inhoudt dat de rechtbank het beroep ongegrond verklaart, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
3.3 Uit artikel 52 van Pro de wet volgt onder andere dat ondernemers die hun omzet grotendeels in contanten realiseren zijn gehouden een kasadministratie bij te houden.
Naar het oordeel van de rechtbank was de verplichting tot het voeren van een kasadministratie in het onderhavige geval zeker van toepassing, nu onweersproken is komen vast te staan dat eiseres haar gehele omzet in contanten ontving, aangezien binnen haar onderneming andere vormen van betaling niet tot de mogelijkheden behoorden. Met het oog op deze omstandigheid sluit de rechtbank zich tevens aan bij de stelling van verweerder dat in casu hoge kwaliteitseisen aan de kasadministratie dienden te worden gesteld.
3.4 Eiseres hield haar kasadministratie bij op de wijze zoals hiervoor omschreven bij punt 1.11. Zij voerde aan de hand van de Z-aanslagen op de kassa de ontvangsten in de computer in en deze werden per week in het grootboek verwerkt. Bij controle door verweerder bleek dat de kassarollen, met daarop de gegevens van de individuele transacties en eventuele correcties daarop, door eiseres niet zijn bewaard. Tevens zijn bij de controle geen vastleggingen aangetroffen van het feitelijk aanwezige kassaldo. Namens eiseres is niet aangevoerd dat dergelijke tellingen van de kas werden gedaan, zodat het ervoor moet worden gehouden dat niet met enige regelmaat werd nagegaan of er aansluiting bestond tussen het boekhoudkundig kassaldo en het feitelijk aanwezige kassaldo. Naar het oordeel van de rechtbank is enerzijds door het ontbreken van de kassarollen en anderzijds door het ontbreken van vastleggingen inzake het feitelijke kassaldo controle achteraf op de volledigheid van de omzet niet mogelijk.
3.5 Daar komt bij dat uit bijlage 2 bij het controlerapport, zoals vermeld bij punt 1.12, volgt dat er verschillende momenten zijn geweest dat eiseres meer contant geld heeft uitgegeven dan waarover zij volgens haar administratie feitelijk kon beschikken. Tevens heeft eiseres in de maand februari voor huishoudelijke uitgaven slechts over een, in verhouding tot de bedragen die haar de rest van het jaar ter beschikking stonden, laag bedrag kunnen beschikken. Omdat door of namens eiseres geen argumenten zijn aangevoerd of bewijsstukken zijn ingebracht om deze ongerijmdheden te verklaren, komt de rechtbank tot de conclusie dat eiseres over meer ontvangsten heeft kunnen beschikken dan die welke in de kasadministratie zijn opgenomen. Daarmee staat vast dat de administratie materiële gebreken vertoont.
3.6 Op grond van het hiervoor bij punt 3.4 en 3.5 overwogene luidt het oordeel van de rechtbank dat in dit geval sprake is van een zodanige wijze van administreren, gepaard gaand met het niet voldoen aan de bewaarverplichting, dat niet gezegd kan worden dat een administratie is gevoerd waaruit de rechten en verplichtingen duidelijk blijken in de zin van artikel 52 van Pro de wet.
3.7 Door gemachtigde van eiseres wordt bestreden dat de kasadministratie onbetrouwbaar zou zijn, omdat alle inkomsten en uitgaven in zijn visie goed en volledig zijn geadministreerd. Uit de overwegingen hiervoor bij punt 3.4 en 3.5 volgt reeds dat de rechtbank dit standpunt van gemachtigde niet deelt.
3.8 Gelet op de hierboven weergegeven feiten en omstandigheden, volgt de rechtbank verweerder in zijn stelling dat sprake is van zodanige gebreken in de kasadministratie dat deze rechtvaardigen dat op grond van artikel 27 e van de wet op eiseres de bewijslast komt te rusten om overtuigend aan te tonen dat de naheffingsaanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld.
3.9 De rechtbank heeft in haar oordeel zoals weergegeven bij punt 3.6 niet betrokken verweerders stelling dat, gelet op beschikbare branche-gegevens van cafetaria's, het brutowinstpercentage van eiseres over het jaar 2000 te laag zou zijn geweest. Door gemachtigde van eiseres is namelijk aangevoerd dat verweerder van onjuiste gegevens is uitgegaan door cijfers voor cafetaria's te hanteren, terwijl de onderneming van eiseres, hoewel genaamd [cafetaria], een snackbar betrof. Daarbij is door de gemachtigde tevens aangevoerd dat de samenstelling van de omzet van eiseres aanzienlijk afweek van de samenstelling van de omzet van de referentiebedrijven. Verweerder heeft daarmee, tegenover de aldus gemotiveerde betwisting door eiseres, naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat het brutowinstpercentage van eiseres over het jaar 2000 betekenend afweek van hetgeen landelijk in de desbetreffende branche gebruikelijk was.
3.10 Omdat de kasadministratie geen deugdelijke grondslag kon vormen om het bedrag van de verschuldigde omzetbelasting te bepalen, heeft verweerder een theoretische omzetberekening opgesteld. De rechtbank acht de wijze waarop verweerder de in aanmerking te nemen omzet over het jaar 2000 heeft herrekend een reële benadering van de werkelijk genoten omzet. Deze herrekening heeft namelijk plaatsgevonden op basis van de binnen de onderneming aanwezige gegevens, te weten de aanwezige inkoopfacturen en de door eiseres verstrekte verkoopprijzen, daarbij rekening houdend met weggooi- en weggeefpercentages en een zekere foutmarge.
Namens eiseres is aangevoerd dat de door verweerder gehanteerde winstmarges te hoog zijn, gezien de aard van de onderneming en de landelijke cijfers. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen deze argumenten eiseres niet baten, nu de gehanteerde winstmarges zijn ontleend aan gegevens binnen de onderneming zelf.
3.11 De rechtbank acht eiseres met hetgeen zij heeft aangevoerd, zoals hiervoor omschreven bij punt 3.5, niet geslaagd in de op haar rustende (verzwaarde) bewijslast als bedoeld bij punt 3.6.
3.12 Ook indien eiseres in haar stelling zou worden gevolgd dat geen verzwaring en omkering van de bewijslast dient plaats te vinden, acht de rechtbank de correcties zoals deze uit de theoretische omzetberekening voortvloeien, door verweerder voldoende aannemelijk gemaakt. De rechtbank baseert dit op de omstandigheid dat de correcties zijn berekend aan de hand van de door eiseres gehanteerde verkoopprijzen en de aangetroffen inkoopfacturen en tevens op de omstandigheid dat het bedrag van die inkopen tussen partijen niet in geschil is.
3.13 Uit het voorgaande volgt dat de naheffingsaanslag naar het oordeel van de rechtbank niet te hoog is vastgesteld. Het beroep is in zoverre ongegrond.
3.14 Ten aanzien van de boete overweegt de rechtbank als volgt. Gelet op alle feiten en omstandigheden is naar het oordeel van de rechtbank in het onderhavige geval sprake van een zodanige wijze van administreren, in combinatie met het niet voldoen aan de bewaarverplichting , dat in verband daarmee sprake is van het willens en wetens niet doen van een juiste aangifte. De rechtbank acht een boete van 50% daarom in beginsel passend en geboden.
3.15 Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 18 januari 2008, nummer 41.832, BNB 2008/165, dient bij de beoordeling van een vergrijpboete ervan te worden uitgegaan dat de feitelijk geheven belasting de verschuldigde belasting is, ook als de hoogte daarvan is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast. Bij de vraag of een opgelegde vergrijpboete, gelet op de omstandigheden van het geval, een passende en geboden sanctie is, zal de rechter volgens de Hoge Raad in zijn overwegingen moeten betrekken dat de hoogte van de belasting is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast.
3.16 Naar het oordeel van de rechtbank leidt in de onderhavige situatie de omstandigheid dat de grondslag van de vergrijpboete is vastgesteld op basis van artikel 27e van de AWR niet tot de gevolgtrekking dat de boete moet worden verminderd. De rechtbank komt tot dit oordeel omdat de inspecteur zich bij het vaststellen van de omzetcorrecties heeft gebaseerd op gegevens van eiseres zelf.
3.17 De boete dient echter wel te worden verminderd vanwege het feit dat deze door verweerder onjuist is berekend (zie punt 2.3), en tevens wegens schending van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens (hierna: EVRM). Zoals vermeld bij punt 1.9 heeft verweerder bij uitspraak op bezwaar de boete reeds met 10% verminderd wegens schending van de redelijke termijn. Verweerder heeft daarbij echter de oorspronkelijk opgelegde boete ad € 1.733 met 10% verlaagd, zonder rekening te houden met verlaging van de boetegrondslag ad € 654 door verlaging van de omzetcorrectie die uit de uitspraak voortvloeit. De boete is in ieder geval daardoor te hoog vastgesteld.
3.18 Daarnaast ziet de rechtbank in de gegeven omstandigheden aanleiding om de boete wegens schending van de redelijke termijn verder te verminderen dan verweerder reeds bij uitspraak op bezwaar heeft gedaan. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 22 april 2005, nummer 37.984, BNB 2005/337, geoordeeld dat berechting van een boetezaak door de rechtbank niet binnen redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet en dat in voorkomend geval overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden. In het arrest van 19 december 2008, nummer 42763, V-N 2008/62.7 geeft de Hoge Raad vervolgens voor belastingzaken nadere invulling aan de uitgangspunten inzake de redelijke termijn.
3.19 De rechtbank betrekt de bij punt 3.18 opgenomen arresten in haar overwegingen en constateert dan eerst dat in het onderhavige geval het tijdsverloop tussen aankondiging van de boete in september 2003 en deze uitspraak meer dan vijf en een half jaar bedraagt. De rechtbank stelt vervolgens vast dat van de totale behandeltermijn een periode van tweeëneenhalf jaar aan verweerder is toe te rekenen doordat hij, naar ter zitting is komen vast te staan, gedurende deze periode niets aan de behandeling van het bezwaarschrift heeft gedaan. Onder deze omstandigheden is naar het oordeel van de rechtbank op grond van artikel 6, eerste lid, EVRM een verdergaande vermindering geboden dan de 10% waarmee verweerder bij uitspraak op bezwaar reeds rekening heeft gehouden.
3.20 Op grond van het hiervoor bij punt 3.14 tot en met 3.19 overwogene acht de rechtbank in het onderhavige geval vermindering van de boete, daarbij uitgaand van de grondslag zoals vastgesteld bij uitspraak op bezwaar, met 50% passend en geboden. De rechtbank verklaart het beroep in zoverre gegrond en stelt de boete vast op 50% x 50% x € 2.813 = € 703.
Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
Eiseres heeft gevraagd om vergoeding van de werkelijke kosten op grond van artikel 2, derde lid, van het besluit. De rechtbank ziet in de onredelijk lange behandeltijd in de bezwaarfase, aannemend dat deze omstandigheid voor eiser extra kosten met zich heeft gebracht, aanleiding gedeeltelijk aan het verzoek van eiseres tegemoet te komen. De rechtbank zal niet het door eiseres gevraagde bedrag toewijzen, maar komt aan het verzoek van eiseres tegemoet door voor de bezwaarfase een wegingsfactor van 2 in aanmerking te nemen.
De kosten op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand worden daardoor vastgesteld op € 1.288 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en een punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161 en een wegingsfactor 2; 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1) .
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep voor zover dat is gericht tegen het niet-tijdig nemen van het besluit gegrond;
- verklaart het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar tegen de naheffingsaanslag ongegrond;
- verklaart het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar tegen de boetebeschikking gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar gericht tegen de boetebeschikking
- vermindert de boete tot € 703 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.288 en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 143 vergoedt.
Aldus gegeven door mr. J.W. Keuning, mr. R. den Ouden en mr. drs. M. van den Bosch, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 18 juni 2009.
w.g. M. Hiemstra
w.g. J.W. Keuning
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.