Uitspraak
RECHTBANK LEEUWARDEN
Sector bestuursrecht, belastingkamer
Procedurenummer: AWB07/668
Uitspraakdatum: 12 maart 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[eiser], wonende te [woonplaats], eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Heerenveen, verweerder.
Procesverloop
1.1 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2002 een aanslag (aanslagnummer [nummer].H26) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 74.851,--.
1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 februari 2007 de aanslag gehandhaafd.
1.3 Eiser heeft daartegen bij brief van 13 maart 2007, ontvangen bij de rechtbank op 14 maart 2007, beroep ingesteld.
1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 februari 2008 te Leeuwarden.
Eiser is daar vertegenwoordigd door mr. J. Boele FB, vergezeld van eisers echtgenote en eisers zoon. Namens verweerder zijn verschenen W. Rozenberg en mr. J.J. van der Meulen.
1.6 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1 Eiser is in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met [echtgenote]. Tezamen met zijn echtgenote en zijn zoon [zoon] drijft hij in de vorm van een vennootschap onder firma een melkveehouderij en een pluimveehouderij. De onroerende zaken die ten aanzien van de uitoefening van deze onderneming worden gebruikt, behoren tot het buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen van eiser en zijn echtgenote.
2.2 Eiser en zijn twee medevennoten hebben op 12 augustus 2002 een "overeenkomst gezamenlijke exploitatie windturbine" gesloten. De gezamenlijke exploitatie is reeds per 1 januari 2001 gestart. In het jaar 2002 is de oorspronkelijke windturbine verwijderd en is een nieuwe windturbine aangekocht voor een bedrag van € 681.535,--. Ter zake hiervan hebben de exploitanten een subsidie ontvangen ten bedrage van € 102.345,--. Voor de aanschaf van de windturbine is een financiering afgesloten van € 540.720,--. De resultaten uit de exploitatie van de windturbine worden aan iedere vennoot voor éénderde deel toegerekend.
2.3 De windturbine is gelegen op het perceel kadastraal bekend gemeente [kadastraal nummer], behorende tot het buitenvennootschappelijk ondernemingvermogen van eiser en zijn echtgenote (ieder voor de helft). Bij notariële akte van 5 juli 2002 hebben eiser en zijn echtgenote éénderde onverdeeld aandeel in ongeveer één are van dit perceel, zijnde de ondergrond van de nieuwe windturbine, geleverd aan hun zoon tegen een koopprijs van € 378,--.
2.4 De ondergrond van de windturbine is namens verweerder door R. Sybesma en namens eiser door S.F. Wind minnelijk getaxeerd naar de peildatum 1 januari 2001. Deze taxateurs hebben de waarde in het economische verkeer van de ondergrond getaxeerd op een bedrag van € 105.000,-- en de waarde in het economische verkeer bij agrarisch gebruik op een bedrag van € 10.000,--.
2.5 Eiser heeft op 7 december 2001 een "contract voor de koop/verkoop van Groencertificaten en duurzame energie" gesloten met [X] B.V. ([X]). Op grond van deze overeenkomst wordt alle met de windturbine geproduceerde elektriciteit verkocht en geleverd aan [X] tegen afgesproken voorwaarden en een in die overeenkomst vastgelegde vergoeding (prijs per kWh). De looptijd van de overeenkomst eindigt op 31 december 2012, waarna de overeenkomst telkens stilzwijgend wordt verlengd met een periode van één jaar. Krachtens artikel 6 van dit contract is eiser verplicht, als garantie voor een zo maximaal mogelijke elektriciteitsproductie van de installatie, een machinebreukverzekering en een onderhoudscontract af te sluiten voor de installatie. In het onderhoudscontract dient vermeld te zijn de maximale reactietijd tussen een melding van een storing en de aanvang van de reparatie ter plekke.
2.6 Volgens een op 6 december 2001 tussen eiser en de twee mede-exploitanten van de windturbine met [Y] bv ([Y]) gesloten onderhoudscontract verricht [Y] na iedere periode van zes maanden een reguliere onderhoudsbeurt. [Y] verricht eveneens het storingsonderhoud. De exploitanten dienen enige storing in of aan de windturbine binnen vierentwintig uur aan [Y] te melden. Alle kosten voor het storingsonderhoud komen in beginsel voor rekening van [Y].
2.7 Via moderne communicatietechnieken worden onder meer meterstanden en defecten inzake de windturbine automatisch aan de desbetreffende instanties doorgegeven. Eiser houdt fysiek toezicht op de windturbine en onderhoudt de zaken rondom de turbine. Verder heeft hij werkzaamheden verricht met betrekking tot het aanvragen van de benodigde vergunningen.
2.8 Eiser en zijn echtgenote hebben hun onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine, net vóór de overdracht van éénderde gedeelte hiervan aan hun zoon, onttrokken aan hun buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen en vervolgens aangemerkt als bestanddeel van de rendementsgrondslag ter bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Tevens hebben zij de waarde van windturbine beschouwd als een bestanddeel van de rendementsgrondslag, evenals de waarde van de hieraan verbonden lening.
2.9 Verweerder heeft bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2002 zich op het standpunt gesteld dat de exploitatie van de windturbine moet worden beschouwd als het drijven van een afzonderlijke onderneming. Hiervan uitgaande heeft hij het door eiser behaalde exploitatieresultaat van € 2.556,-- in aanmerking genomen als winst uit onderneming evenals de door eiser bij de onttrekking van zijn onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine behaalde boekwinst van € 47.500,--.
Geschil
3.1 In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
a. Heeft verweerder de exploitatie van de windturbine terecht beschouwd als het drijven van een onderneming?
b. Zo ja, moet de exploitatie van de windturbine worden beschouwd als een afzonderlijke onderneming en is dientengevolge sprake van een onttrekking van de ondergrond van de windturbine aan het ondernemingsvermogen ten aanzien van de melkvee- en pluimveehouderij?
c. Zo ja, kan eiser ter zake van deze onttrekking een herinvesteringsreserve vormen?
3.2 Eiser heeft het volgende aangevoerd:
a. Primair: De exploitatie van de windturbine kan niet worden aangemerkt als het drijven van een onderneming. Hiervoor is onder meer redengevend dat de werkzaamheden ten aanzien van de windturbine normaal vermogensbeheer niet te buiten gaan. Eiser beroept zich hierbij op een mededeling van de staatssecretaris van het Ministerie van Financiën van 7 november 1996 alsmede op analoge toepassing van diens Besluit van 28 januari 2003, nr. CPP 2002/3807M. Volgens eisers primaire standpunt dienen de waarde van zijn aandeel in de windturbine en de waarde van zijn resterende éénderde onverdeeld aandeel in de ondergrond alsmede de waarde ter zake van de aanschaf van de windturbine aangegane lening als bestanddelen van de rendementsgrondslag ter bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te worden gerekend. Eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine is hierbij onttrokken aan zijn buitenvennootschappelijke ondernemingsvermogen, hetgeen meebrengt dat de hierbij behaalde boekwinst van € 47.500 als winst uit onderneming in aanmerking moet worden genomen. Eisers primaire standpunt leidt tot de conclusie dat de aanslag moet worden vastgesteld naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning ten bedrage van € 74.144,--.
b. Subsidiair: Indien de rechtbank tot het oordeel komt dat met betrekking tot de exploitatie van de windturbine sprake is het drijven van een onderneming, dan stelt eiser zich op het standpunt dat de exploitatie van de windturbine onderdeel uitmaakt van de melkvee- en pluimveehouderij, zodat niet kan worden geoordeeld dat de ondergrond van de windturbine aan het ondernemingsvermogen is onttrokken. Er is dan volgens eiser geen sprake van een onttrekking van eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine aan zijn ondernemingsvermogen, zodat ter zake hiervan geen boekwinst in aanmerking kan worden genomen. De ten aanzien van de bij de overdracht van éénderde deel van het onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine aan eisers zoon gerealiseerde boekwinst, kan volgens eiser worden gedoteerd aan de herinvesteringsreserve. Het door eiser behaalde exploitatieresultaat van € 2.556,-- dient volgens hem tot zijn winst uit onderneming te worden gerekend. Ter zake van de windturbine kunnen geen bezitting en schulden worden aangemerkt als bestanddelen van de rendementsgrondslag ter bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Volgens eisers subsidiaire standpunt dient de aanslag te worden vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 27.316,-- en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.765,--.
c. Meer subsidiair: Indien de rechtbank van oordeel is dat met betrekking tot de exploitatie van de windturbine sprake is van het drijven van een afzonderlijke onderneming en zij aldus oordeelt dat eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine is onttrokken aan eisers agrarische ondernemingsvermogen, wenst eiser ten aanzien van de met deze onttrekking behaalde boekwinst een herinvesteringsreserve te vormen. Eiser acht dit toegestaan, omdat geen sprake is van de overbrenging van de grond naar privé, maar voor éénderde deel naar zijn zoon en voor het resterende deel naar een andere onderneming. De aanslag dient volgens dit standpunt op dezelfde wijze te worden vastgesteld als bij eisers subsidiaire standpunt.
3.3 Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de onder punt 3.1 a en b vermelde vragen bevestigend moeten worden beantwoord en de onder punt 3.1 c vermelde vraag ontkennend. Verweerder concludeert aldus tot handhaving van de door hem vastgestelde aanslag. Mocht de rechtbank van oordeel zijn dat de eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine tot zijn agrarische ondernemingsvermogen mag blijven behoren, dan is verweerder van opvatting dat ten aanzien van de bij de overdracht van éénderde deel van het onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine aan eisers zoon gerealiseerde boekwinst van € 15.833,--, geen herinvesteringsreserve kan worden gevormd. Het belastbaar inkomen uit werk en woning dient alsdan te worden vastgesteld op een bedrag van € 45.054,--.
3.4 Partijen zijn overeengekomen dat de fiscale aspecten met betrekking tot de voormalige, oorspronkelijke, windturbine buiten deze procedure worden gehouden. De beoordeling van het aan de rechtbank voorgelegde geschil kan plaatsvinden alsof deze windturbine niet bestond.
3.5 Partijen hebben ter zitting aangegeven dat zij zich kunnen verenigen met de cijfermatige uitwerking van elkanders standpunten.
Beoordeling van het geschil
4.1 Op grond van de vastgestelde feiten is de rechtbank van oordeel dat de exploitatie van de windturbine dient te worden aangemerkt als een energieproductiebedrijf, dat deelneemt aan het maatschappelijk verkeer. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat eiser een aanzienlijke investering heeft gedaan in een windturbine en dat hij met die investering risico's loopt door onzekerheid over het windaanbod en de voor de geleverde energie te ontvangen vergoeding. Daarnaast bestaat het risico van mechanische storingen. Tevens bestaat onzekerheid over de economische levensduur en de restwaarde van de windturbine. Ter zitting is niet, althans onvoldoende, weersproken komen vast te staan dat eiser zelf (enige) arbeid verricht bij de exploitatie van de windturbine, terwijl hij daarnaast het reguliere onderhoud alsmede het storingsonderhoud heeft uitbesteed. Gesteld noch gebleken is dat bij de onderhavige exploitatie van de windturbine redelijkerwijs geen positieve opbrengsten zijn te verwachten. Derhalve is sprake van een onderneming in de zin van de artikelen 3.2 en 3.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet IB 2001). De aard van de onderneming, te weten het opwekken van elektriciteit uit wind, en de moderne wijze van bedrijfsvoering door monitoren op afstand, maakt dat de omvang van feitelijk verrichte hoeveelheid arbeid niet beslissend is voor de vraag of sprake is van een onderneming in de zin van evengenoemde artikelen.
4.2 Eiser heeft gesteld dat de Staatssecretaris van het Ministerie van Financiën in zijn mededeling van 7 november 1996, nr. 96/177, alsmede in zijn Besluit van 28 januari 2003, nr. CPP 2002/3807M, het vertrouwen heeft opgewekt dat ten aanzien van de exploitatie van de windturbine geen sprake is van een onderneming. De rechtbank kan dit beroep op het vertrouwensbeginsel niet volgen. Uit bedoelde mededeling kan naar het oordeel van de rechtbank geenszins worden opgemaakt dat de staatssecretaris de vraag of de exploitatie van een windturbine als een onderneming moet worden aangemerkt, voor alle gevallen ontkennend heeft beantwoord; de staatssecretaris heeft juist aangegeven dat het antwoord op deze vraag sterk afhankelijk is van (individuele) feiten en omstandigheden. De rechtbank acht de deelname in de exploitatie van een windturbine, zoals in deze procedure aan de orde, niet vergelijkbaar met de participatie in de exploitatie van een boomplantage zoals beschreven in het zojuist bedoelde Besluit van de staatssecretaris, zodat de rechtbank reeds hierom geen aanleiding ziet voor analoge toepassing van dit Besluit in het onderhavige geval.
4.3 Uit het voorgaande volgt dat verweerder de exploitatie van de windturbine terecht heeft aangemerkt als het drijven van een onderneming. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat tussen de exploitatie van de windturbine enerzijds en de melkvee- en pluimveehouderij anderzijds, gelet op de aard van deze activiteiten, onvoldoende samenhang om deze aan te merken als één onderneming. De rechtbank merkt op dat alle met de windturbine opgewekte energie wordt geleverd aan [X] en dus niet, ook niet voor een gedeelte, aan de melkvee- en pluimveehouderij. Dat de windturbine wordt geëxploiteerd door de vennoten, zijnde dezelfde personen, van de melk- en pluimveehouderij doet hieraan niet af. De rechtbank acht, gezien verweerders gemotiveerde betwisting hiervan, niet aannemelijk dat - zoals eiser heeft gesteld - de exploitatie van de windturbine door anderen dan de huidige exploitanten vanwege de ligging van de ondergrond van de windturbine is uitgesloten. Overigens heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank hieromtrent geen feiten en omstandigheden naar voren gebracht die tot een andersluidend oordeel zouden kunnen leiden. De rechtbank overweegt dan ook dan de exploitatie van de windturbine moet worden beschouwd als een afzonderlijke onderneming. Dit oordeel brengt mee dat de onlosmakelijk met de windturbine verbonden ondergrond na de oprichting van de windturbine niet langer tot het ondernemingsvermogen ten aanzien van de melkvee- en pluimveehouderij kan worden gerekend, maar moet worden aangemerkt als vermogen van de onderneming betreffende de exploitatie van de windturbine. De rechtbank overweegt derhalve dat sprake is van een onttrekking van eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine aan zijn ondernemingsvermogen inzake zijn agrarische onderneming. Ten aanzien van deze onttrekking moet boekwinst in aanmerking worden genomen. Deze boekwinst bedraagt - naar tussen partijen niet in geschil is - € 47.500,--.
4.4 Ingevolge artikel 3.54, eerste lid, van de Wet IB 2001 kan, indien bij vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in de daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat (herinvesteringsreserve).
4.5 Artikel 3.54 van de Wet IB 2001 is ontleend aan artikel 14 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet IB 1964). Laatstgenoemd artikel bepaalt - voor zover hier van belang - dat, ingeval de opbrengst bij vervreemding van een bedrijfsmiddel de boekwaarde van dat bedrijfsmiddel overtreft, bij het bepalen van de in een kalenderjaar genoten winst in elk geval, indien en zolang het voornemen tot vervanging van het bedrijfsmiddel bestaat, het verschil gereserveerd kan worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen kosten van vervanging.
4.6 In zijn arrest van 18 maart 1970, nr. 16 322, onder meer gepubliceerd in BNB 1970/93, heeft de Hoge Raad overwogen dat onder ,,opbrengst bij vervreemding'' in artikel 14 lid van de Wet IB 1964 dient te worden verstaan datgene wat bij vervreemding van een bedrijfsmiddel in werkelijkheid wordt verkregen. Met de strekking van deze bepaling is volgens de Hoge Raad niet in overeenstemming ook boekwinsten, welke tot uiting komen doordat een bedrijfsmiddel geheel of gedeeltelijk aan het ondernemingsvermogen wordt onttrokken, voor reservering in aanmerking te doen komen.
4.7 Nu de boekwinst op eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine
tot uiting is gekomen bij de onttrekking van dit aandeel aan zijn agrarische ondernemingsvermogen, kan eiser naar het oordeel van de rechtbank - gelet op hetgeen hiervoor onder de punten 4.4 tot en met 4.6 is vermeld - ter zake van deze boekwinst geen herinvesteringsreserve vormen. Hieraan doet niet af dat eisers onverdeeld aandeel in de ondergrond van de windturbine na de onttrekking aan het ondernemingsvermogen ten aanzien van de melkvee- en pluimveehouderij voor éénderde deel is overgedragen aan zijn zoon en voor het resterende deel moet worden aangemerkt als vermogen van zijn onderneming betreffende de exploitatie van de windturbine. De rechtbank wijst eiser er bij dit laatste op dat ingevolge de Wet IB 2001 een ondernemer winst kan genieten uit meerdere ondernemingen, waarbij de winst per onderneming wordt bepaald; de afzonderlijke ondernemingen kunnen bij de winstbepaling dus niet worden beschouwd als één onderneming.
4.8 Het voorgaande leidt tot de slotsom dat eisers beroep geen doel treft. In dat geval is tussen partijen (zie hiervoor onder punt 3.3) niet in geschil dat de aanslag moet worden gehandhaafd.
Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 12 maart 2008 door mr. J.W. Keuning, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M. Hiemstra, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.