Uitspraak
RECHTBANK LEEUWARDEN
Sector bestuursrecht, belastingkamer
Registratienummer: AWB 05/797
Uitspraakdatum: 1 februari 2006
de gemeente Skarsterlân,
gevestigd en kantoorhoudende te Joure, eiseres,
gemachtigde J. Egberink te Leeuwarden,
en
de inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Noord,
verweerder,
gemachtigde mr. W.J. Westendorp.
Ontstaan en loop van het geding
1.1 Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 2000 onder nummer [nummer] een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting van € 268.353, vermeerderd met heffingsrente.
1.2 Na daartegen gemaakt bezwaar heeft verweerder bij de uitspraak op bezwaar de bestreden naheffingsaanslag verminderd. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
1.3 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 januari 2006 te Leeuwarden.
Partijen zijn daar verschenen. Eiseres heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en aan de wederpartij. Ter zitting hebben partijen hun pleitnota's voorgedragen. Verweerder heeft exemplaren van zijn pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan eiseres.
1.4 De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
De feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1 Eiseres is een burgerlijke gemeente. In het kader van haar grondbedrijf koopt en verkoopt zij veelvuldig al dan niet bouwrijpe grond ter realisatie van bestemmingsplannen.
2.2 Eiseres is betrokken geweest bij een grondtransactie in het kader waarvan zij onder andere op of omstreeks 2 september 1996 een overeenkomst heeft gesloten [C] te [D] tot koop van een heffingsvrije hoeveelheid melk als bedoeld in de Beschikking Superheffing (hierna: melkquotum) van 100.000 kilogram voor de prijs van f. 400.200. Ter zake van dit melkquotum heeft eiseres voorts tegen dezelfde prijs op of omstreeks 5 september 1996 een verkoopovereenkomst gesloten met de maatschap [E] te [D]. De koopsom is door eiseres via notaris [F] te [G] betaald aan [C]. Eiseres heeft de verkoopsom via dezelfde notaris ontvangen van de maatschap [E]. Bij notariële akte van 6 juni 1997 heeft [C] het melkquotum overgedragen aan de maatschap [E].
2.3 Uit de onder 2.2 vermelde akte blijkt voorts dat [C] op zijn beurt melkquotum heeft verkregen van [M] te [N]. Niet is komen vast te staan dat eiseres laatstbedoeld melkquotum heeft gekocht en verkocht.
2.4 Op 7 oktober 1998 heeft eiseres via een veiling onder andere een melkquotum, groot 119.623 kilogram, gekocht voor de prijs van f. 478.492 van de erven [I] te [D], welk melkquotum op of omstreeks 2 november 1998 door eiseres voor dezelfde prijs is verkocht aan de gebroeders [J] te [D]. De koopsom is door tussenkomst van notaris [K] te [L] betaald/verrekend. Bij notariële akte van 2 november 1998 hebben de erven [I] het melkquotum overgedragen aan de gebroeders [J].
2.5 Op of omstreeks 29 februari 2000 heeft eiseres via een veiling onder andere een melkquotum, groot 150.000 kilogram, gekocht voor de prijs van f. 592.500 van [O] te [P], welk melkquotum op of omstreeks 30 maart 2000 door eiseres voor dezelfde prijs is verkocht aan N. [C] te [D]. De koopsom is door tussenkomst van [H] te [G] betaald/verrekend. Bij notariële akte van 30 maart 2000 heeft [O] het melkquotum overgedragen aan [C].
2.6 Verweerder is op 2 oktober 2001 gestart met een boekenonderzoek naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 1996 tot en met 31 december 2000. Tijdens dit onderzoek heeft verweerder de betrokkenheid van eiseres bij de onder 2.2, 2.4 en 2.5 weergegeven melkquotumtransacties vastgesteld. Verweerder heeft de bedoelde verkooptransacties aangemerkt als een belaste prestatie en de daarop betrekking hebbende omzetbelasting, groot € 99.429 (of f. 219.113, zijnde: 17,5/117,5 * f. 1.471.192 aangezien eiseres bij de verkoop van de hiervoor -onder 2.2, 2.4 en 2.5- bedoelde melkquota geen omzetbelasting in rekening heeft gebracht), nageheven als onderdeel van de op 30 december 2002 aan eiseres opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting van € 268.353.
2.7 Niet is komen vast te staan dat eiseres sinds de invoering van de melkheffing in 1984 als verkoper bij andere melkquotumtransacties betrokken is geweest. Evenmin is komen vast te staan dat eiseres bij de koop en/of verkoop van de hiervoor -onder 2.2, 2.4 en 2.5- bedoelde melkquota op order en voor rekening van een ander is opgetreden.
2.8 Eiseres heeft op 9 januari 2003 bezwaar gemaakt tegen de onderhavige naheffingsaanslag. Partijen hebben bij een op 28 februari 2005 gesloten vaststellingsovereenkomst het geschil beperkt tot de hierboven vermelde melkquotumtransacties. Bij zijn op 15 april 2005 gedagtekende uitspraak op bezwaar heeft verweerder de bestreden naheffingsaanslag verminderd tot op € 181.883, vermeerderd met heffingsrente.
2.9 Eiseres heeft op 25 mei 2005 beroep ingesteld tegen voormelde uitspraak.
Het geschil
3.1 In geschil is of verweerder terecht bij eiseres omzetbelasting heeft nageheven ter zake van de door haar verkochte melkquota.
3.2 Eiseres is van mening dat:
- haar betrokkenheid bij de melkquotumtransacties geen belaste prestatie is voor de omzetbelasting, omdat zij nimmer gerechtigde is geweest tot enig melkquotum, terwijl zij evenmin optrad op order en voor rekening van een ander;
- paragraaf 3 van de zogeheten Toelichting Gemeenten (Besluit van 25 april 1969, nr. D 69/4141, OB/BTW-104, Bijlage M, Vakstudie OB 1968, Voorschriften, Teksten tot en met 2003, Toelichting Gemeenten, hierna: TG) verhindert dat zij voor de verkoop van melkquota wordt aangemerkt als ondernemer, omdat zij niet anders dan bij wijze van uitzondering melkquota heeft verkocht;
- de algemene beginselen van behoorlijk bestuur aan naheffing over de melkquota in de weg staan.
Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de bestreden naheffingsaanslag tot op € 82.454 aan enkelvoudige belasting.
3.3 Verweerder bestrijdt de standpunten van eiseres en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
3.4 Voor uitgebreide weergaven van de wederzijdse standpunten verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
4.1 De rechtbank zal eerst beoordelen of eiseres voor de verkoop van de in geschil zijnde melkquota kan worden aangemerkt als ondernemer, waarbij de rechtbank zal veronderstellen dat de enkele verkoop van een melkquotum op zichzelf als een dienst voor de omzetbelasting kan worden aangemerkt.
4.2 Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres naast haar taak als overheidsorgaan tevens optreedt als ondernemer voor de omzetbelasting. Voorts is in confesso dat de verkoop van melkquota niet behoort tot de overheidstaak van eiseres. Derhalve verricht eiseres de verkoop van melkquota in beginsel als ondernemer, waarbij er naar het oordeel van de rechtbank voor dit geding van uit moet worden gegaan dat zij deze activiteiten voor eigen rekening heeft verricht. Eiseres stelt met een beroep op paragraaf 3 TG dat zij desondanks voor de melkquotumtransacties niet als ondernemer kan worden aangemerkt.
4.3 In artikel 4:84 Awb Pro is, voor zover hier van belang, bepaald dat het bestuursorgaan handelt overeenkomstig zijn beleidsregels.
4.4 Paragraaf 3 TG luidt:
"1. Een gemeente treedt ter zake van een activiteit eerst dan als ondernemer op, wanneer de activiteit anders dan bij wijze van uitzondering jegens derden wordt verricht en zij niet behoort tot de overheidstaak.
2. Wordt bijv. door een gemeentelijke drukkerij uitsluitend gepresteerd jegens andere bedrijven en diensten van de gemeente, dan kan van de uitoefening van een bedrijf niet worden gesproken. De prestaties van deze drukkerij blijven daarom buiten de heffing van omzetbelasting. Verricht de drukkerij echter anders dan bij uitzondering prestaties jegens derden, dan is sprake van de uitoefening van een bedrijf."
De rechtbank overweegt dat paragraaf 3 van de TG een beleidsregel is als bedoeld in artikel 4:84 Awb Pro
4.5 De rechtbank overweegt voorts dat het in de aangehaalde paragraaf genoemde criterium "anders dan bij wijze van uitzondering" moet worden uitgelegd naar het spraakgebruik en dat hieronder is te verstaan: "zeer zelden", "weinig frequent".
4.6 Naar voor dit geding vast is komen te staan, is eiseres sinds de invoering van de melkheffing in 1984 als verkoper betrokken geweest bij niet meer dan drie melkquotumtransacties, die zijn totstandgekomen en afgerond gedurende een periode die loopt van september 1996 tot en met maart 2000. Gelet op deze beide periodes in hun onderling verband en samenhang beschouwd is eiseres zo zelden betrokken geweest bij dergelijke transacties dat naar het oordeel van de rechtbank sprake is geweest van verkoop van melkquota bij wijze van uitzondering. Het arrest van de Hoge Raad van 24 februari 1999, nr. 34 159, BNB 1999/198*, noopt niet tot een ander oordeel, nu de Hoge Raad daarin niet heeft beslist dat enkel een eenmalige transactie kan worden beschouwd als verricht bij wijze van uitzondering. De rechtbank ziet voorts geen aanleiding de melkquotumtransacties voor de toepassing van paragraaf 3 TG als samenhangend te beschouwen met de grondtransacties, gelijk door verweerder is bepleit, omdat sprake is van twee afzonderlijke prestaties, zijnde een dienst (de verkoop van melkquotum) respectievelijk een levering (van grond) die daarom ieder separaat moeten worden gekwalificeerd. Derhalve heeft verweerder met het naheffen van de onderhavige omzetbelasting in strijd gehandeld met artikel 4:84 Awb Pro, zodat de bestreden naheffingsaanslag moet worden verminderd.
4.7 Eiseres heeft het gelijk aan haar kant. De overige standpunten van eiseres behoeven geen beoordeling.
Proceskosten
In de omstandigheden van het geval vindt de rechtbank aanleiding op grond van artikel 8:75 van Pro de Awb verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op € 644 (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322,- en een wegingsfactor 1). De rechtbank wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot op € 82.454 aan enkelvoudige belasting;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten ten bedrage van € 644, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) als de rechtspersoon die deze kosten aan eiseres dient te vergoeden;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 276 vergoedt.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. J.W. Keuning, voorzitter, en mr. H.H.A. Fransen en mr. dr. P. van der Wal, rechters. De beslissing is op 1 februari 2006 in het openbaar uitgesproken door de voorzitter, in tegenwoordigheid van mr. J. de Jong, griffier.
Afschrift aangetekend
verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden; dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.