Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 09/2931 IB/PVV V00
Uitspraakdatum: 8 februari 2011
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
mevrouw [X], wonende te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor [P], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 251.862.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak het bezwaar gedeeltelijk toegewezen en de aanslag aldus verminderd dat deze nader wordt berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 251.726.
1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Eiseres heeft schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
2.1. De echtgenoot van eiseres dreef tot 1 januari 1995 een melkveehouderij in [Z]. Met ingang van die datum zijn eiseres en haar echtgenoot een maatschap aangegaan tot gezamenlijke exploitatie van die veehouderij. Blijkens de schriftelijke vastlegging van de maatschapsovereenkomst in maart 1995 bracht de echtgenoot van eiseres de helft van de voorheen geheel voor zijn rekening gedreven onderneming in de maatschap in. Hij behield zich daarbij het recht voor op de in de overgedragen zaken aanwezige stille reserves en op de inkomstenbelastingclaim op een bij aankoop van een stuk grond verkregen pachtersvoordeel.
2.2. Bij op de voet van artikel 70 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 genomen beschikking van 14 oktober 2003 heeft verweerder ten aanzien van de echtgenoot van eiseres besloten het bedrag van de latente bestemmingswijzigingswinst per 31 maart 1986 vast te stellen op € 45.379, waarvan € 14.878 voor erf en ondergrond van de woning en € 30.501 voor de ondergrond van de overige bedrijfsopstallen.
2.3. Bij hun aangifte voor de inkomstenbelasting voor het jaar 2003 hebben eiseres en haar echtgenoot een gezamenlijk verzoek gedaan tot geruisloze doorschuiving als bedoeld in artikel 3.63 van de Wet IB 2001 (hierna: de Wet) betreffende de voorbehouden stille reserves op het melkquotum en betreffende de oudedagsreserve. De aanslagen zijn dienovereenkomstig vastgesteld.
2.4. Eiseres en haar echtgenoot hebben op 25 maart 2004 een voorovereenkomst gesloten tot oprichting van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [A] B.V. (hierna: de B.V.), waarbij werd vastgelegd dat de tussen hen bestaande maatschap de ondernemingsactiviteiten gedeeltelijk zou staken en deze zou doen voortzetten door de B.V., met terugwerkende kracht vanaf 1 januari 2004 en met toepassing van geruisloze doorschuiving als geregeld in artikel 3.65 van de Wet. De oprichting van de B.V. vond plaats bij akte, verleden op 24 september 2004.
2.5. In artikel 3, eerste tot en met derde lid, van de voorovereenkomst tot oprichting van de B.V. is het volgende vastgelegd:
"3.1 Het maatschappelijk kapitaal van de vennootschap zal, afhankelijk van de wijze van overdracht van de onderneming van de ondergetekende sub 1 en sub 2 aan de vennootschap, nog nader worden vastgesteld.
3.2 Het geplaatste kapitaal van de vennootschap zal eveneens nog nader worden vastgesteld.
3.3 De volstorting van de aandelen geschiedt door de ondergetekende sub 1 en sub 2 door inbreng in het vermogen van de vennootschap van de activa en passiva (met uitzondering van de door de ondergetekenden nader aan te wijzen activa en passiva), welke dienstbaar zijn aan de door de vennootschap voort te zetten onderneming, een en ander volgens een met inachtneming van in het maatschappelijk verkeer aanvaarde maatstaven per 1 januari 2004 op te maken balans, waarbij de ondergetekende sub 1 en sub 2 gebruik maken van de faciliteit van de geruisloze doorschuiving ex artikel 3.65 van de Wet Inkomstenbelasting 2001."
2.6. Op 27 september 2004 zijn eiseres, haar echtgenoot en de B.V. een maatschap aangegaan, eveneens met terugwerkende kracht vanaf 1 januari 2004. Per die datum hebben eiseres en haar echtgenoot het volgende in de maatschap ingebracht:
a. Het economisch belang van onroerende zaken bestaande uit de boerderij met stal en schuren, tuin erf en ondergrond groot ca. 4.000 m2. De inbreng vond plaats tegen boekwaarde met uitzondering van de ondergrond erf en tuin. De ondergrond erf en tuin werden ingebracht tegen de waarde in het economisch verkeer indien en voor zover ter zake van de inbreng geen inkomstenbelasting en/of overdrachtsbelasting is verschuldigd. De inbreng van het economisch belang vond plaats onder de ontbindende voorwaarde dat als gevolg van de inbreng inkomsten- en/of overdrachtsbelasting is verschuldigd, de hiervoor genoemde zaken in gebruik en genot worden ingebracht.
b. het economisch belang van de landbouwgronden, groot ca. 17.00.75 ha. De inbreng vond plaats tegen de waarde in het economisch verkeer.
c. het onverdeelde aandeel in de eigendom van de roerende zaken en vermogensrechten met uitzondering van de productierechten, zoals opgenomen op en tegen de waarde vermeld op de openingsbalans van het bedrijf van de maatschap per 1 januari 2004.
d. het economisch belang van het melkquotum (145.179 kg melk) zoals opgenomen op en tegen de waarde vermeld op de openingsbalans van het bedrijf van de maatschap per 1 januari 2004
e. hun volle arbeid, vlijt kennis en zakelijke relaties.
Door [A] B.V werd een bedrag in contanten ter grootte van € 18.000 ingebracht.
2.7. Ten aanzien van de hiervoor onder a en c genoemde zaken hebben eiseres en haar echtgenoot zich ten aanzien van elkaar en ten aanzien van B.V. de stille reserves voorbehouden. Deze stille reserves bestaan uit het verschil tussen de waarde in het economisch verkeer en de boekwaarde van deze goederen ten tijde van de inbreng.
Ten aanzien van de onder b genoemde zaak hebben eiseres en haar echtgenoot zich geen stille reserves voorbehouden.
Ten aanzien van de onder d genoemde zaak hebben eiseres en haar echtgenoot zich de stille reserves ten aanzien van de B.V. voorbehouden, maar niet ten opzichte van elkaar. Deze stille reserves bestaan uit het verschil tussen de waarde in het economisch verkeer en de boekwaarde van deze goederen ten tijde van de inbreng.
Het bedrag van de stille reserve op het melkquotum bedroeg ten tijde van de inbreng € 228.221.
2.8. Artikel 11 van Pro de maatschapsovereenkomst tussen eiseres, haar echtgenoot en de B.V. luidt als volgt:
"11.1 De overeenkomst van maatschap kan worden opgezegd door iedere vennoot met inachtneming van een termijn van ten minste drie maanden en uitsluitend tegen het einde van een boekjaar.
11.2 De opzegging dient te geschieden door middel van behoorlijke kennisgeving aan iedere vennoot. Behoorlijke kennisgeving kan slechts plaatsvinden door middel van een aangetekend schrijven met bewijs van ontvangst, door middel van een deurwaardersexploot of door een op schrift gestelde, door iedere vennoot ondertekende verklaring."
2.9. Op 2 juli 2004 hebben [B], taxateur bij de Belastingdienst, en ing. [C], makelaar en taxateur, de boerderij met stal en schuren, tuin, erf, ondergrond en het weiland van eiseres en haar echtgenoot opgenomen en gewaardeerd naar de situatie per 31 december 2003. Zij hebben daaraan een waarde in het economische verkeer vrij van huur en gebruik (WEV) toegekend van € 1.014.000 in totaal, en een waarde in het economische verkeer met agrarische bestemming (WEVAB) van € 735.000 in totaal. In het van de taxatie opgemaakte rapport is voorts de waarde van de landerijen in verpachte staat bepaald op € 216.000, en de waarde van de tuin en de ondergrond van het woonhuis op € 190.000 (WEV), respectievelijk € 75.000 (WEVAB).
2.10. Op 15 november 2004 hebben eiseres en haar echtgenoot hun maatschapsaandeel met uitzondering van de onroerende zaken verkocht aan de B.V., welke verkoop is vastgelegd in een onderhandse akte van 13 december 2004. De in de onderneming van de maatschap gebruikte onroerende zaken hebben zij in samenhang met de verkoop van hun maatschapsaandeel aan de B.V. verpacht. Op 16 november 2004 is de onderneming van de maatschap gestaakt.
2.11. De aan de B.V. voor 2004 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting is na bezwaar vastgesteld conform de gedane aangifte.
2.12. Eiseres heeft bij haar aangifte in de inkomstenbelasting voor het onderhavige jaar als volgt rekening gehouden met per 1 januari 2004 gerealiseerde herwaarderingswinst:
Geherwaardeerd werden uitsluitend alle gronden.
Op basis van de uitgebrachte gezamenlijke taxatie werd de herwaarderingswinst voor eiseres en haar echtgenoot op de cultuurgronden (17.00.75 ha) becijferd op € 518.238, waarvan 50 percent aan ieder werd toegerekend.
Met uitzondering van het aan de echtgenoot van eiseres toegerekende gerealiseerde pachtersvoordeel van € 69.882 werd deze boekwinst als vrijgestelde (landbouwvrijstelling) winst aangemerkt.
De boekwinst op de 4.000 m2 ondergrond en bedrijfserf werd becijferd op € 99.255.
Rekening houdend met de voorbehouden stille reserve werd hiervan € 88.875 toegerekend aan de echtgenoot van eiseres en € 10.380 aan eiseres.
De behaalde boekwinst werd geheel als vrijgestelde winst (landbouwvrijstelling) aangemerkt.
2.13. Verweerder heeft bij de aanslagregeling het standpunt ingenomen dat de maatschap tussen eiseres, haar echtgenoot en de B.V. niet tot stand gekomen is, en dat derhalve van herwaardering geen sprake is. De overdracht van de ondernemingen van eiseres en haar echtgenoot aan de B.V. bracht mee dat door hen stakingswinst werd gerealiseerd voor een totaalbedrag van € 506.491. Na toepassing van de stakingsvrijstelling van € 10.346 leidt dit tot een fiscale winst voor de echtgenoot van eiseres van € 242.899 -/- € 1.888 = € 241.011 en voor eiseres van € 242.899 + € 10.246 = € 253.145.
2.14. In zijn bezwaarschrift heeft de gemachtigde van eiseres gevraagd op het bezwaar te worden gehoord. Verweerder heeft de gemachtigde uitgenodigd voor een hoorgesprek en hem daarbij verzocht of eiseres ook bij het hoorgesprek aanwezig kon zijn, omdat hij duidelijkheid wilde hebben omtrent de wil van eiseres en haar echtgenoot ten aanzien van de objectieve onderneming en de onderlinge samenwerking. Daarop heeft de gemachtigde verweerder laten weten dat eiseres en haar echtgenoot geen behoefte voelden om in persoon aanwezig te zijn bij een hoorgesprek.
2.15. Verweerder heeft vervolgens bij brief van 23 januari 2009 aan de gemachtigde van eiseres laten weten dat het hem vrij stond eiseres en haar echtgenoot uit te nodigen voor een hoorgesprek, dat hij hen indien nodig formeel zou oproepen, dat eiseres en haar echtgenoot de gemachtigde konden meebrengen en verweerder konden vragen ook hem te horen, en dat hij zonder hoorgesprek uitspraak op het bezwaar zou doen indien eiseres en haar echtgenoot formeel afzagen van hun recht om te worden gehoord. Zonder tegenbericht van de gemachtigde zou verweerder ervan uitgaan dat de gemachtigde en zijn cliënten op de voorgestelde datum aanwezig zouden zijn.
2.16. Bij brief van 10 februari 2009 heeft de gemachtigde zijn bezwaar tegen de aanslag nader toegelicht. In die brief liet de gemachtigde weten dat hij, "zoals de stand van zaken nu is" een hoorgesprek niet zinvol achtte en dus afzag van het recht om gehoord te worden. Vervolgens heeft verweerder uitspraak gedaan op het ingediende bezwaarschrift.
3. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of verweerder terecht op de zojuist omschreven wijze is afgeweken van de aangifte, zoals eiseres betwist en verweerder staande houdt.
3.2. Eiseres heeft voorts naar voren gebracht dat verweerder hem op het bezwaar had moeten horen alvorens uitspraak te doen. Verweerder stelt dat hij daarvan heeft afgezien omdat de gemachtigde in een gesprek heeft medegedeeld niet tegen de uitspraak in beroep te zullen gaan.
3.3. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst de rechtbank overigens naar de gedingstukken.
3.4. Ter zitting heeft verweerder zich nader op het standpunt gesteld dat het geheel van rechtshandelingen van eiseres en haar echtgenoot uitsluitend was gericht op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel, op welk handelen het leerstuk van de fraus legis dient te worden toegepast.
3.5. Eiseres concludeert tot vermindering van de aanslag, aldus dat deze nader wordt vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en wonen van primair € 1.832, subsidiair minus € 3.873, meer subsidiair minus € 125.797 en nog meer subsidiair € 73.357.
3.6. Verweerder concludeert tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en wonen van € 202.341.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Een ieder kan zich ter behartiging van zijn belangen in het verkeer met bestuursorganen ingevolge het bepaalde in artikel 2:1 van Pro de Awb laten bijstaan of door een gemachtigde laten vertegenwoordigen. Deze bepaling is ook van toepassing op de verplichting van het bestuursorgaan om belanghebbenden in de gelegenheid te stellen te worden gehoord voordat op het bezwaar wordt beslist. Weliswaar kan soms persoonlijk verschijnen van de belanghebbende gewenst zijn en kan het bestuursorgaan onder omstandigheden uit het niet persoonlijk verschijnen van de belanghebbende de consequentie trekken dat het bij gebreke van essentiële gegevens niet verantwoord is aan het bezwaar tegemoet te komen, doch het staat hem niet vrij het horen van de gemachtigde van de belanghebbende afhankelijk te stellen van dat persoonlijk verschijnen.
4.2. Verweerder heeft aan het horen van de gemachtigde, gelet op het vorenoverwogene, ten onrechte de voorwaarde verbonden dat eiseres en haar echtgenoot de gemachtigde bij het hoorgesprek zouden vergezellen. Dit brengt mee dat de gemachtigde niet kan worden gehouden aan zijn verklaring dat hij afzag van het recht om gehoord te worden, nu die verklaring was ingegeven door de aankondiging van verweerder dat hij zonder hoorgesprek uitspraak op het bezwaar zou doen indien eiseres en haar echtgenoot formeel afzagen van hun recht om te worden gehoord. Aangezien geen van de overige in artikel 7:3 van Pro de Awb opgenomen gronden zich voordoet, moet worden geoordeeld dat verweerder de hoorplicht heeft geschonden.
4.3. Ook indien zou moeten worden uitgegaan van de juistheid van de stelling van verweerder dat de gemachtigde in een gesprek heeft medegedeeld niet tegen de uitspraak in beroep te zullen gaan en dat verweerder op die grond heeft afgezien van het hoorgesprek – welke stelling op gespannen voet staat met hetgeen verweerder in zijn brief van 23 januari 2009 aan de gemachtigde van eiseres heeft laten weten – zou zulks niet kunnen leiden tot het oordeel dat aan de schending van de hoorplicht voorbij kan worden gegaan. Deze stelling kan verweerder mitsdien niet baten.
4.4. Verweerder heeft geen feiten of omstandigheden gesteld, en ook overigens is daarvan niet gebleken, op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat eiseres door de gang van zaken niet is geschaad.
4.5. De door partijen gepresenteerde stellingen leiden niet zo duidelijk tot de door hen voorgestane conclusies, dat de rechtbank reeds thans tot het oordeel zou kunnen komen dat het primair ingenomen standpunt van eiseres juist is. Aangezien eiseres de rechtbank niet heeft verzocht zelf in de zaak te voorzien, dient de uitspraak te worden vernietigd en de zaak te worden teruggewezen naar verweerder ten einde de gemachtigde van eiseres te horen en vervolgens opnieuw op het bezwaar te beslissen.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, aangezien die kosten worden toegewezen in de samenhangende zaak van de echtgenoot van eiseres.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van verweerder;
- wijst de zaak terug naar verweerder om eiseres alsnog te horen en vervolgens uitspraak op het bezwaar te doen;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. P.J.J. Vonk, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J.H.R. Massmann, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 8 februari 2011.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep