Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Zaaknummer: AWB 09/3195
Uitspraakdatum: 28 mei 2010
Uitspraak in het geding tussen
X te Z, eiser,
gemachtigde: mr. A
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 12 september 2007 voor het jaar 2004 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 56.327. Tevens is een bedrag van € 146 heffingsrente in rekening gebracht. Met dezelfde dagtekening is het verlies in box 1 bij beschikking vastgesteld op € 56.327.
1.2. Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2004 en de verliesvaststellingsbeschikking 2004.
1.3. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 mei 2009 de aanslag en de beschikking heffingsrente als ook (impliciet) de verliesvaststellingsbeschikking gehandhaafd.
1.4. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 april 2010.
Als gemachtigde van eiser is verschenen mr. A, tot bijstand vergezeld van B. Namens verweerder is verschenen C.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiser is in het onderhavige jaar directeur en enig aandeelhouder van X Beheer B.V., welke in 2004 een belang van 50% heeft in Y International B.V. (hierna: Y). Blijkens een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel heeft Y twee bestuurders, te weten X Beheer B.V. en D Beheer B.V.
2.2. Op of omstreeks 26 februari 2003 heeft de [naam van bank] (hierna: de bank) met Y een financieringsovereenkomst gesloten van € 300.000, bestaande uit een geldlening van € 50.000 en een kredietverstrekking in rekening-courant van € 250.000. Hierin staat onder meer vermeld:
“Zekerheden
(…)
- De bankborgtocht van EUR 50.000,-- wordt afgegeven door de heer X voor alle verplichtingen van X Beheer B.V. bij onze bank.
(…)
- Voor de totale financiering van EUR 300.000,-- wordt mede hoofdelijk aansprakelijk: D Beheer B.V.
- Voor de totale financiering van EUR 300.000,-- wordt mede hoofdelijk aansprakelijk: X Beheer B.V.”
2.3. Y International B.V. is bij vonnis van 21 juli 2004 in staat van faillissement verklaard.
2.4. In het dossier bevindt zich een brief d.d. 6 september 2004 van de bank aan eiser. Deze luidt als volgt:
“In verband met het faillissement van Y International B.V. berichten wij u als volgt.
Op 6 augustus jl. hebben wij onze vordering bij de curator ingediend. Deze bedroeg per genoemde datum € 292.347,87. Ten behoeve van de financiering aan genoemde vennootschap heeft u op 4 maart 2003 een borgstelling afgegeven ter grootte van € 50.000,-. Indien – en voor zover – er na het faillissement een vordering van de bank resteert spreken wij u nu reeds aan op uw borgstelling. U gelieve hiervan goede nota te nemen.
Wij vertrouwen op uw medewerking bij de verdere afwikkeling van het faillissement.”
2.5. Bij akte van 24 december 2004 heeft eiser een hypothecaire lening van € 120.000 afgesloten bij de bank. In de hypotheekofferte d.d. 13 december 2004 staat onder meer het volgende:
“Overige bepalingen
(…)
• Bij verstrekking van deze lening dient een bedrag van 100.000,00 euro afgelost te worden op de verplichtingen van Y B.V. Uw borgstelling komt hierbij te vervallen.”
2.6. Blijkens een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel is het faillissement van Y International B.V. op 24 augustus 2005 opgeheven wegens gebrek aan baten.
2.7. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2004 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 106.327. In deze aangifte heeft hij een verlies uit ter beschikking gesteld vermogen vermeld van € 100.000.
3. Geschil
3.1. In geschil is of in 2004 een verlies uit ter beschikking gesteld vermogen ten bedrage van € 50.000 in aanmerking kan worden genomen, zoals verweerder stelt, dan wel een verlies van € 100.000, hetgeen eiser betoogt.
3.2. Eiser stelt zich op het standpunt dat de bank uitsluitend bereid was aan hem een hypothecaire lening te verstrekken ter voldoening van zijn verplichtingen uit de borgstelling indien hij naast de verplichting uit de borgstelling ook € 50.000 zou betalen ter gedeeltelijke aflossing van de resterende schuld van Y. Naar eiser stelt heeft de bank hem aangesproken voor een hoger bedrag dan de borgstelling, omdat eiser in de opstartfase van het bedrijf onjuiste informatie aan de bank zou hebben verschaft. Deze aansprakelijkstelling - op grond waarvan eiser een regresvordering op Y heeft gekregen - is volgens eiser gelijk aan of kan gelijk worden gesteld met de aansprakelijkheid als bedoeld in het Besluit CPP2006/76M van de staatssecretaris van 24 mei 2006 (hierna: het Besluit).
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vaststelling van het verlies in box 1 op een bedrag van € 106.327.
3.3. Verweerder betwist primair dat sprake is van een aansprakelijkstelling en stelt zich subsidiair op het standpunt dat eiser door de bank is aangesproken wegens kennelijk onbehoorlijk bestuur. Deze aansprakelijkstelling valt naar de mening van verweerder niet onder de goedkeuring van het Besluit. Dit betekent dat de vordering alsdan op de openingsbalans van de terbeschikkingstelling moet worden gewaardeerd tegen de waarde in het economische verkeer. Nu Y reeds op 21 juli 2004 in staat van faillissement was verklaard, was de waarde van deze vordering op het moment dat deze ontstond nihil. Van enige afwaardering op de terbeschikkingstellingsbalans ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden kan dan geen sprake meer zijn.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Bij de beoordeling van het geschil dient het volgende te worden vooropgesteld.
Het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden behoort tot het belastbaar inkomen uit werk en woning. Ingevolge artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan het rendabel maken van vermogensbestanddelen – daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen – voor zover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft als bedoeld in hoofdstuk 4 van de Wet IB 2001.
4.2. Met het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen wordt op grond van artikel 3.92, tweede lid, onderdeel a, 1º van de Wet IB 2001 gelijkgesteld, het aangaan of hebben van een schuldvordering, waaronder een regresvordering, op een vorenbedoelde vennootschap.
4.3. In het Besluit (gewijzigd bij besluit van 1 december 2008, nr. CPP2008/520M, V-N 2009/2.70) is goedkeuring gegeven voor de waardering van een regresvordering die op grond van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 in de terbeschikkingstellingsregeling wordt betrokken. De goedkeuring houdt in dat indien een directeur-aandeelhouder als aanmerkelijkbelanghouder van een besloten vennootschap in verband met de schuld van deze vennootschap als borg wordt aangesproken dan wel door de bank aansprakelijk is gesteld bij hoofdelijke aansprakelijkheid voor schulden van de vennootschap, de regresvordering op de balans mag worden opgenomen voor het bedrag dat uit hoofde van de borgstellingsovereenkomst dan wel uit de aansprakelijkstelling bij hoofdelijke aansprakelijkheid aan de bank is betaald.
4.4. Voor de toepassing van het Besluit is derhalve vereist dat eiser aan de bank heeft betaald uit hoofde van zijn borgstelling dan wel op grond van hoofdelijke aansprakelijkheid.
Niet in geschil is dat eiser een borgtocht van € 50.000 heeft afgegeven en dit bedrag ook heeft betaald. Verweerder heeft dit bedrag dan ook in aanmerking genomen als verlies uit ter beschikking gesteld vermogen. Het geschil beperkt zich tot de overige € 50.000 die eiser aan de bank heeft betaald in verband met de schuld van Y aan de bank. Vaststaat dat deze betaling niet heeft plaatsgevonden op basis van een borgstelling door eiser. Dit betekent dat de op grond van deze betaling ontstane vordering van eiser op Y uitsluitend nog onder de goedkeuring van het Besluit kan vallen indien de vordering voortvloeit uit een hoofdelijke aansprakelijkheid van eiser.
4.5.1. Van hoofdelijke aansprakelijkheid is sprake indien twee of meer schuldenaren jegens een schuldeiser op grond van dezelfde rechtsverhouding tot voldoening van de gehele prestatie kunnen worden aangesproken waarbij geldt dat betaling door de een de ander bevrijdt. Hoofdelijkheid kan voortvloeien uit de wet of uit een rechtshandeling, zoals een overeenkomst.
4.5.2. In het onderhavige geval heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat hij op grond van een overeenkomst hoofdelijk aansprakelijk is voor de schuld van Y. In de financieringsovereenkomst gesloten op of omstreeks 26 februari 2003 tussen de bank en Y, is opgenomen dat voor de totale financiering van € 300.000 X Beheer B.V. als ook D Beheer B.V. mede hoofdelijk aansprakelijk zijn. Van een hoofdelijke aansprakelijkheid van eiser zelf is op grond van genoemde overeenkomst dus geen sprake. Eiser heeft ook geen ander stuk overgelegd waaruit een overeengekomen hoofdelijke aansprakelijkheid van eiser blijkt.
4.5.3. Eiser heeft gesteld dat hij door de bank persoonlijk aansprakelijk is gesteld voor de schuld van Y. Daaromtrent oordeelt de rechtbank als volgt. Voor zover al vastgesteld zou kunnen worden dat eiser aansprakelijk is, kan dat niet anders worden gezien dan uit hoofde van onrechtmatige daad (kennelijk onbehoorlijk bestuur). Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat eiser naar zijn zeggen door de bank is aangesproken omdat hij de bank in de opstartfase van de onderneming een te gunstige voorstelling van zaken had gegeven zonder welke de lening aan Y wellicht niet was verstrekt. Een persoonlijke aansprakelijkstelling van eiser op grond van onrechtmatige daad kan echter niet als een hoofdelijke aansprakelijkheid voor voldoening van de schuld aan de bank worden aangemerkt, hetgeen met zich brengt dat het Besluit toepassing mist.
4.5.4. De rechtbank gaat ook niet mee in eisers betoog dat de aansprakelijkstelling van eiser zozeer overeenkomt met die als bedoeld in het Besluit, dat deze daarmee gelijk kan worden gesteld. De ratio van het Besluit is immers gelegen in het wegnemen van de maatschappelijk ongewenste afwijkende fiscale gevolgen van enerzijds de situatie waarin de vennootschap zelf een schuld heeft aan de bank en de directeuraandeelhouder, aangesproken als borg, deze voldoet en anderzijds de situatie waarin de directeuraandeelhouder in privé bij de bank een bedrag leent dat hij doorleent aan de vennootschap. Aangezien het resultaat van laatstgenoemde optie fiscaal gunstiger is zal in het algemeen, bij afwezigheid van een goedkeuring bij besluit, voor deze vorm van financiering worden gekozen. Met de goedkeuring in het Besluit (waardering op de openingsbalans tegen nominale waarde) heeft de staatssecretaris beoogd te voorkomen dat de keuze voor een bepaalde financieringsstructuur wordt ingegeven door fiscale motieven. De mogelijke aansprakelijkheid van eiser uit onrechtmatige daad is echter, zoals overwogen onder 4.5.3, een geheel andere dan de aansprakelijkstellingen genoemd in het Besluit en kan daarmee dan ook niet gelijk worden gesteld.
4.6. De rechtbank komt op grond van het voorgaande tot de conclusie dat het Besluit niet van toepassing is op de in geding zijnde betaling van € 50.000. Dit betekent dat indien en voor zover onder de gegeven omstandigheden al een regresvordering kan ontstaan deze vordering van eiser op de openingsbalans te boek moet worden gesteld op de waarde in het economische verkeer. Nu Y reeds per 21 juli 2004 in staat van faillissement verkeerde, was de waarde van de vordering op het moment van ontstaan ervan in december 2004 nihil. Dit leidt ertoe dat geen afwaardering kan plaatsvinden en geen verlies uit ter beschikking gesteld vermogen in aanmerking kan worden genomen.
Verweerder heeft derhalve op goede gronden slechts de betaling van € 50.000 uit de borgstelling ten laste van het resultaat uit ter beschikking gesteld vermogen in aanmerking genomen en het verlies in box 1 voor het jaar 2004 vastgesteld op € 56.327. Het beroep voor zover gericht tegen de aanslag en de verliesvaststellingsbeschikking zal daarom ongegrond worden verklaard.
4.7. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Nu de aanslag in stand blijft, zal ook het beroep voor zover gericht tegen de beschikking heffingsrente ongegrond worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 28 mei 2010 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. T.A. de Hek, voorzitter, mr. C.M. van Wechem en mr. M. Koole, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.C. Anema, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.