Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/6955
Uitspraakdatum: 9 juli 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X, wonende te Z, eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan eiser is voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.101. Daarbij is bij afzonderlijke voor bezwaar vatbare beschikkingen een bedrag aan revisierente vastgesteld van € 4.026 en een vergrijpboete van € 998 opgelegd.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 september 2007 de navorderingsaanslag, de beschikking revisierente en de boetebeschikking gehandhaafd. Verweerder heeft na de uitspraak op bezwaar alsnog de boetebeschikking ambtshalve vernietigd.
1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 16 oktober 2007, ontvangen bij de rechtbank op 18 oktober 2007, beroep ingesteld.
1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 juni 2008. Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door A en B. Namens verweerder is verschenen C, bijgestaan door D.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiser is 100% aandeelhouder van E B.V. (hierna de BV).
2.2. Eiser heeft een pensioen in eigen beheer in de BV en heeft daarnaast - voorafgaande aan het jaar 1990 - een lijfrenteovereenkomst gesloten met de BV. De looptijd van deze lijfrente is tot 1 januari 2001. In beginsel zouden de lijfrente-uitkeringen na deze datum aan eiser moeten toekomen. De lijfrenteverplichting is na deze datum bevroren.
2.3. In de aangifte vennootschapsbelasting 2004 (Vpb 2004) van de BV staat op de balans per 1 januari 2004 een pensioenverplichting van € 83.925 en een lijfrenteverplichting van € 24.902. Op de balans per 31 december 2004 zijn deze verplichtingen niet meer opgenomen. De balans vermeldt voorts een vordering op eiser ten bedrage van € 26.109. De aangifte Vpb 2004 is digitaal ondertekend.
2.4. Op 28 juli 2006 is een vragenbrief naar aanleiding van de aangifte Vpb 2004 gestuurd. Hierin is gevraagd waarom de verplichtingen zijn vrijgevallen. In een faxbericht van 31 juli 2006 bericht de toenmalig belastingadviseur van eiser – F – over het verloop van de lijfrente- en pensioenverplichting. F legt daarin uit dat vanaf ultimo 1997 geen pensioenvoorzieningen meer zijn getroffen en dat na 31/12/2001 geen mutaties meer zijn geweest in de lijfrentevoorziening. F vervolgt:
“Reden vrijval pensioen/stamrecht
Op grond van het bovenstaande hebben wij het pensioen in eigen beheer geheel laten vrijvallen in 2004, hoewel dit misschien al in 2000 had moeten plaatsvinden. Sedert 2000 heeft de directeur X ook geen salaris meer van de BV vanwege zijn 80-100% arbeidsongeschiktheid. De werkelijke bedrijfsactiviteiten zijn toen ook als zodanig beëindigd in 2000.
Hetzelfde geldt ook voor de zgn. Lijfrente van voor 1990, welke in 2000 ook had moeten vrijvallen.
Tenslotte delen wij u mee, dat vanwege liquiditeitsproblemen bij de BV, deze ook niet meer in staat is geweest haar verplichtingen jegens haar directeur na te komen.
(…)
Verzoek om royement en opheffing van de BV
Op grond van het bovenstaande stellen wij namens cliënt voor, gezien het bovenstaande de BV uit te schrijven voor zowel de omzetbelasting als de vennootschapsbelasting.”
2.5. De inspecteur Vpb schrijft vervolgens in een brief van 3 augustus 2006 aan F dat de lijfrente- en pensioenverplichting, nog voor een deel van € 26.109 voor verwezenlijking vatbaar is en dat – nu er feitelijk is afgezien van de lijfrente- en pensioenverplichting – de totale aanspraak belast moet worden in de loonbelasting wegens afkoop. Verweerder stelt eiser in de gelegenheid om € 26.109 af te storten bij een verzekeringsmaatschappij om heffing te voorkomen. In een fax van 14 september 2006 wordt door F een ander voorstel gedaan, namelijk de rekening-courantschuld ad € 26.109 uit te keren en te belasten bij de echtgenoot, de pensioenverplichting op de balans te laten staan tot ultimo 2005 en deze vervolgens te laten vrijvallen ten gunste van het compensabel verlies van de BV.
2.6. Op 2 oktober 2006 heeft een bespreking plaatsgevonden, waarbij eiser en zijn belastingadviseur aanwezig waren. In een brief van de zelfde datum heeft verweerder aangekondigd dat ter zake van de vrijval van de voorzieningen een navorderingsaanslag zal worden opgelegd. Als alternatief wordt het eerder gedane compromisvoorstel uit de brief van 3 augustus 2006 herhaald. Naar aanleiding van deze brief reageert F op 16 oktober 2006 met de vraag hoeveel de verschuldigde inkomstenbelasting zou bedragen in het eerste alternatief. Het compromisvoorstel is niet geaccepteerd.
2.7. In een brief van 17 oktober 2006 vermeldt verweerder de mogelijkheid om in plaats van een navorderingsaanslag inkomstenbelasting een naheffingsaanslag loonbelasting op te leggen. In reactie op deze brief verzoekt F bij brief van 23 oktober 2006 eiser in de inkomstenbelasting te belasten. De brief vermeldt voorts:
“Op grond van bovenstaande ontslaat u de vennootschap verder van alle verplichtingen vanaf 1 januari 2005 en derhalve zal u de vennootschap verder fiscaal ontbinden, zodat dit ook juridisch per 1 januari 2005 ook uit de Kamer van Koophandel kan worden uitgeschreven.”
2.8. Op 18 december 2006 wordt de onderhavige navorderingsaanslag met boete aangekondigd.
2.9. Bij de navorderingsaanslag is het belastbaar inkomen uit werk en woning verhoogd met een voor verwezenlijking vatbare pensioen- en lijfrente aanspraak ten bedrage van € 26.109.
2.10. De revisierente is als volgt berekend. De lijfrente dateert van voor 1990, zodat daarover geen revisierente is verschuldigd. De pensioenaanspraak bedraagt € 83.925. Het totaal van de aanspraken bedraagt € 108.827. De revisierente bedraagt 20 percent van de waarde in het economische verkeer van de aanspraak die alsnog tot het loon wordt gerekend. De revisierente bedraagt derhalve 83.925/108.827 * € 26.109 * 0,20 = € 4.026.
2.11. In het bezwaarschrift tegen de navorderingsaanslag vermeldt F voor zover hier van belang:
“Inderdaad hebben wij de aangifte vennootschapsbelasting over 2004 namens de BV van cliënt ingediend. Deze aangifte hebben wij ingevuld conform bijgevoegd jaarstukken over 2004. Wij hebben in ons gesprek op 2-10-2006 en eerdere correspondenties duidelijk aan uw medewerkers kenbaar gemaakt, dat de fout in de jaarstukken hoofdzakelijk aan ons kantoor n en buiten de deskundigheid van cliënt is te wijten.
Immers, het gaat om een zeer complexe materie over artikel 19b van de Wet op de Loonbelasting, i.v.m. het vrij laten vallen van deze pensioen- en lijfrentereserves. Wij hebben ook aangegeven dat uit kostenoverwegingen een en ander in 2004 door ons in de haast is gedaan, omdat de BV zich toch al in een fase van liquidatie bevond.
(…)
Wij hebben op grond van bovenstaande uw medewerkers expliciet gevraagd of wij deze fout, uit onwetendheid onzerzijds nog mochten herstellen, door bijvoorbeeld een nieuwe gecorrigeerde balans 2004 op te stellen en een nieuwe aangifte Vpb 2004 te doen. Uw medewerker zei dat dit absoluut niet meer hersteld mocht worden, ondanks het feit, dat de aangifte nog in behandeling was.
(…)
Op grond van bovenstaande zijn wij derhalve van mening, dat er weliswaar door ons kantoor een grove fout is gemaakt, door het laten vrijvallen van pensioenen en lijfrenten in de jaarstukken en bij de Vpb aangifte 2004, maar op basis van de complexe materie dit niet aan cliënt te wijten is, immers cliënt hoefde in redelijkheid niet te twijfelen aan de adviezen van zijn adviseur.”
2.12. Op 11 mei 2007 is er een hoorgesprek gevoerd waarbij F en eiser aanwezig waren; daarvan is op 21 mei 2007 verslag uitgebracht. Het hoorverslag vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
“De heer F heeft in een opwelling getracht de BV administratief op te heffen. In de haast heeft hij verzuimd uit te zoeken wat hiervan de gevolgen zijn. De heer X heeft zowel de jaarstukken als de aangiften niet gezien. Dit is spijtig genoeg onzorgvuldig geweest. Fiscaal is het op eigen initiatief afwikkelen van de BV door de heer F niet geheel goed gegaan.
(…)
Gelet op de verklaring van de heer X en de heer F dat de heer X de aangifte en de jaarstukken niet heeft gezien kan de boete niet aan de heer X toegerekend worden. De boete vervalt.”
2.13. In een brief van 4 juli 2007 in aanvulling op het bezwaarschrift schrijft een nieuwe adviseur van eiser, de heer G van H, dat “de afboeking van de voorzieningen nooit had mogen plaatsvinden daar dit nimmer de bedoeling is geweest van” eiser. G kondigt aan een herziene aangifte Vpb 2004 in te dienen.
2.14. Vervolgens is een herziene aangifte Vpb 2004 ingediend. Nu de definitieve aanslag Vpb 2004 inmiddels was opgelegd overeenkomstig de door F ingediende aangifte, doch de herziene aangifte binnen de bezwaartermijn is ingediend, is de herziene aangifte aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de aanslag Vpb 2004, zodat de aanslag Vpb 2004 nog niet onherroepelijk vaststaat. Er is tot op heden geen uitspraak op bezwaar gedaan. Daartoe is de ter zake bevoegde inspecteur in afwachting van de uitkomst van de onderhavige procedure.
3. Geschil
3.1. In geschil is of het voor verwezenlijking vatbare deel van de pensioen- en lijfrenteaanspraken ten bedrage van € 26.109, terecht in de navorderingsaanslag is betrokken.
3.2. Eiser stelt zich op het standpunt dat hij zijn pensioen- en lijfrenteaanspraak niet heeft prijsgegeven. Daartoe betoogt hij dat zijn toenmalige adviseur zonder zijn medeweten een aangifte vennootschapsbelasting heeft ingediend en dat hij noch de jaarstukken noch de aangifte Vpb 2004 heeft gezien. Voorts stelt eiser dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd nu er een herziene aangifte vennootschapsbelasting 2004 (Vpb 2004) is ingediend waarin de lijfrente- en pensioenverplichtingen weer zijn opgenomen.
3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de Belastingdienst mag afgaan op gedragingen van de adviseur en dat eiser zijn pensioen- en lijfrenteaanspraak heeft prijsgegeven opdat de BV geliquideerd kon worden. Uit de aangifte Vpb 2004 is gebleken dat de pensioen- en lijfrenteverplichting van de balans zijn gehaald. Daaruit blijkt dat beide aanspraken zijn prijsgegeven. Op grond van artikel 19b Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) (afkoop pensioen) en artikel 3.133, lid 2 letter f Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) (negatieve uitgave, afkoop lijfrente), is genoemd bedrag terecht in de navorderingsaanslag begrepen.
4. Beoordeling van het geschil
4.1.1. Art. 19b, lid 1 aanhef en onderdeel f Wet LB bepaalt:
“Ingeval op enig tijdstip: (…)
een aanspraak ingevolge een pensioenregeling waarvan als verzekeraar optreedt een lichaam als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdeel d, dan wel een lichaam als bedoeld in artikel 36b, wordt prijsgegeven, behoudens voor zover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is; (…)
wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking van de werknemer of gewezen werknemer dan wel, indien deze is overleden, van de gerechtigde tot de aanspraak.”
4.1.2. Art. 3.133 Wet IB 2001, bepaalt:
“1. Voorzover zich met betrekking tot een aanspraak op lijfrente of periodieke uitkeringen als bedoeld in artikel 3.124 een in het tweede lid genoemde omstandigheid voordoet, worden de premies voor die aanspraak die als uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aftrek zijn gebracht en het daarover behaalde rendement (artikel 3.137) bij de verzekeringnemer dan wel, indien deze is overleden, bij de gerechtigde tot de aanspraak als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking genomen.
2. Het eerste lid vindt toepassing indien:
(…) f. het een aanspraak betreft waarvoor als verzekeraar optreedt een persoon of lichaam als bedoeld in artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, en de aanspraak wordt prijsgegeven, behoudens voorzover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is; (…)”
4.2. Van prijsgeven in de zin van de weergegeven bepalingen is sprake als – zonder dat daartegenover een tegenprestatie staat – (gedeeltelijk) wordt afgezien van aanspraken uit hoofde van een pensioenregeling of lijfrenteovereenkomst. Hiertoe is niet vereist dat de vordering uitdrukkelijk wordt kwijtgescholden (Hoge Raad 7 december 2001, nr. 36 854, BNB 2002/46).
4.3. Het gaat om de vraag of eiser zijn aanspraken heeft prijsgegeven doordat de pensioen- en lijfrenteverplichtingen per ultimo 2004 niet meer op de Vpb-balans van de BV waren vermeld. Allereerst dient in dit verband te worden vastgesteld of het handelen van F aan eiser kan worden toegerekend. Vaststaat dat F optrad als belastingadviseur van de BV en bij de aangifte Vpb 2004 gebruik heeft gemaakt van jaarstukken die hij zelf had opgesteld. Hoewel ervan uit moet worden gegaan dat F bevoegd was aangifte vennootschapsbelasting namens de BV in te dienen, ligt het niet voor de hand ervan uit te gaan dat zijn bevoegdheid tevens ertoe strekte om namens eiser af te zien van de in de BV opgebouwde pensioen- en lijfrenteaanspraken. Dit betreft immers geen fiscale aangelegenheid en bovendien raakt dit niet alleen de belangen van de BV, maar ook die van eiser in privé. In de uitlatingen van F in zijn bezwaarschrift van 30 januari 2007, het hoorverslag van de bespreking van 11 mei 2007 en overige correspondentie van zijn hand, ligt ook de erkenning van F besloten dat hij door de verplichtingen per ultimo 2004 te laten vrijvallen in de aangifte Vpb en te verzoeken de BV per 2005 administratief af te voeren niet namens eiser in privé optrad, doch uitsluitend voor de BV en dat hij, voor zover er al optreden namens eiser in privé in zou kunnen worden gezien, daarmee zijn bevoegdheid te buiten ging.
4.4. Het ligt vervolgens op de weg van verweerder aannemelijk te maken dat F wel bevoegd was de pensioenen- en lijfrenteaanspraken namens eiser prijs te geven of dat de gedragingen van F anderszins aan eiser moeten worden toegerekend. Verweerder is daarin niet geslaagd. Dat F zich ook in zoverre als gevolmachtigde heeft gedragen en namens eiser een bezwaarschrift tegen de onderhavige navorderingsaanslag ib/pvv 2004 heeft ingediend acht de rechtbank geen reden om zo’n volmacht aan te nemen, te meer nu in genoemd bezwaarschrift dit juist is ontkend. De enkele omstandigheid dat F al meer dan twintig jaar optrad als belastingadviseur van de eenmanszaak van eiser en vanaf 1995 van de BV van eiser, en al zijn belastingzaken regelde, acht de rechtbank niet toereikend om aan te nemen dat F bevoegd was om namens eiser af te zien van de genoemde aanspraken. Voorts is niet gesteld of gebleken dat eiser genoemde handelingen van F heeft bekrachtigd.
4.5. Uit de gegeven omstandigheden kan evenmin worden afgeleid dat eiser zelf de genoemde aanspraken heeft prijsgegeven of dat hij de schijn heeft gewekt dat F daartoe bevoegd was. Van zodanige schijn is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake indien de schijn uitsluitend door F is gewekt. De rechtbank acht aannemelijk dat eiser de aangifte en de jaarstukken niet heeft ingezien alvorens deze door F werden ingediend en dat eiser hiermee geen enkele bemoeienis heeft gehad. Dit is ook niet door verweerder betwist. De mededeling tijdens het hoorgesprek van 2 oktober 2006 - waarbij eiser zelf ook aanwezig was - dat is besloten tot staking, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel, nu staking van ondernemingsactiviteiten nog geen opheffing van de BV of prijsgeven van de in de BV ondergebrachte pensioen- en lijfrentevoorzieningen impliceert. Afzien van genoemde aanspraken kan evenmin worden afgeleid uit de omstandigheid dat eiser zich niet onmiddellijk heeft gedistantieerd van de uitlatingen van F in de aangifte en zijn brieven van 31 juli en 23 oktober 2006 en dat pas vanaf de bezwaarfase (uitdrukkelijk) het standpunt is ingenomen dat nimmer is afgezien van de genoemde aanspraken. Gelet op de gedingstukken en naar aanleiding van het hetgeen eiser ter zitting naar voren heeft gebracht, is de rechtbank aannemelijk geworden dat eiser tot op dat moment niet wist dat verweerder ervan uitging dat hij zijn pensioen- en lijfrenteaanspraken had prijsgegeven. De relevantie van deze vaststelling bleek hem pas later in het kader van de behandeling van de onderhavige navorderingsaanslag en niet in het kader van de aanslagregeling Vpb 2004. Dat eiser niet de bedoeling heeft gehad de aangifte te doen zoals F die heeft gedaan en dat eiser niet achter de verzoeken in de brieven van 31 juli en 23 oktober 2006 heeft gestaan vindt ook steun in de omstandigheid dat de BV nimmer is ontbonden, dat eiser nieuwe activiteiten in de BV heeft ondergebracht, dat de aangekondigde herstelaangifte Vpb 2004 inmiddels is ingediend en dat daarin op de eindbalans van 2004 de tegenover de onderhavige aanspraken staande verplichtingen zijn opgenomen.
4.6. Nu de aanslag Vpb 2004 nog niet onherroepelijk vaststaat en daartoe de uitkomst van de onderhavige procedure wordt afgewacht, kan ervan worden uitgegaan dat de voorzieningen per ultimo 2004 op de balans van de BV zijn blijven staan en dient hiervan ook in het onderhavige geval te worden uitgegaan.
4.7. Het voorgaande leidt tot de slotsom dat eiser zijn aanspraken niet heeft prijsgegeven, zodat het beroep gegrond dient te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten van het geding. Eiser verzoekt om vergoeding van kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. De rechtbank gaat voor de beoordeling hiervan uit van het Besluit proceskosten bestuursrechtelijke procedures (hierna: het Besluit). Het beroepschrift is ingediend en ondertekend door A. A kan niet worden aangemerkt als een derde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent en bovendien zijn door A in dit verband geen kosten aan eiser in rekening gebracht. Hetzelfde geldt voor de door A ter zitting verleende bijstand. A heeft bij het opstellen van het beroepschrift echter adviezen ingewonnen bij een professionele derde en dienaangaande zijn eiser kosten in rekening gebracht. Genoemde adviezen vormen niet een van de proceshandelingen die gelet op het besluit voor vergoeding in aanmerking komen. Verweerder heeft ter zitting aangegeven geen moeite te hebben met een veroordeling in de proceskosten ter zake van de verleende adviezen conform het Besluit. De rechtbank ziet in een en ander aanleiding om met toepassing van het bepaalde in artikel 2, lid 3, van het Besluit aan belanghebbende een vergoeding van de kosten toe te kennen ten bedrage van een in goede justitie geschat bedrag van € 322. Voor het overige is gesteld noch gebleken van voor vergoeding in aanmerking komende kosten.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de navorderingsaanslag;
- vernietigt de beschikking revisierente;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 322, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiser te voldoen, en
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiser betaalde griffierecht van € 39 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 9 juli 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.A. Fase, mr. G.W.J. Harten en mr. R.H.M. Bruin in tegenwoordigheid van mr. S.A. Carter, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.