Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/4031
Uitspraakdatum: 18 juli 2006
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X B.V., gevestigd te Z, eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 26 maart 2004 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag omzetbelasting ten bedrage van € 3.800 opgelegd. Bij beschikking met dezelfde dagtekening is € 260 heffingsrente berekend.
1.2. Na bezwaar van eiseres, ingediend en ontvangen op 21 april 2004, heeft verweerder bij uitspraak van 15 juli 2005 de naheffingsaanslag en de beschikking gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 10 augustus 2005, ontvangen op 11 augustus 2005, beroep ingesteld bij de rechtbank. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Bij brief van 18 mei 2006 heeft verweerder nadere stukken ingediend, van welke stukken eiseres een afschrift is gezonden.
1.4. Het beroep is behandeld ter zitting van 15 juni 2006. Namens eiseres is A, gemachtigde, verschenen. Namens verweerder zijn B, C en D verschenen. Ter zitting heeft de gemachtigde van eiseres een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiseres, opgericht op 27 april 1989, maakt deel uit van een wereldwijd opererend concern dat sluitingen voor verpakkingen, zoals flessen, vervaardigt. Aandeelhoudster van eiseres is de in Italië gevestigde vennootschap E SpA. De directie van eiseres wordt gevormd door F en G, beiden woonachtig te R, Italië, H, woonachtig te S, Italië, I, woonachtig te T en J, woonachtig te U.
2.2. Eiseres vervult binnen het concern de rol van tussenhoudster- en financierings-vennootschap. Tot het jaar 1999 ontving eiseres rente op leningen die zij had verstrekt aan binnen en buiten de Europese Unie (EU) gevestigde groepsmaatschappijen. Met ingang van het jaar 1999 verstrekt eiseres uitsluitend leningen aan binnen de EU gevestigde groepsmaatschappijen. Eiseres leent de uitgeleende gelden op haar beurt in.
2.3. In 2001 verkreeg eiseres door oprichting alle aandelen in de in de Volksrepubliek China (China) gevestigde vennootschap K Ltd. (K). K verkreeg tegelijkertijd door oprichting de aandelen in de eveneens in China gevestigde vennootschap Beijing E Co. K en Beijing E Co zijn fabrikant van sluitingen voor verpakkingen. In 2001 en 2002 verstrekte eiseres aan deze vennootschappen geen leningen.
2.4. Tot de gedingstukken behoort een factuur van F van het advocatenkantoor F te R van 31 december 2001 waarop, voor zover hier van belang, het volgende is vermeld:
“Invoice
Legal services rendered for legal assistance in the establishment of wholly participated companies K Ltd in Hong Kong and Beijing E Co, in Beijing, People’s Republic of China, including transfer and activity performed in Hong Kong and Beijing.
€ 20.000,00”
2.5. In 2004 is bij eiseres een controle ingesteld. In het met dagtekening 21 juni 2004 hieromtrent uitgebrachte rapport is onder meer het volgende vermeld:
“0 Verantwoording
(...)
Ten behoeve van de belastingheffing heb ik een onderzoek ingesteld naar het ondernemerschap in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) en de uit dit ondernemerschap voortvloeiende gevolgen (...)
De controle heeft betrekking op de periode van 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001.
Voor de periode tot en met 1999 heeft (...) (eiseres) aangiften omzetbelasting ingediend in het
jaar 2000. Voor die tijd was zij niet als belastingplichtig ondernemer bij de belastingdienst
bekend. Eerst met ingang van 1 januari 2000 dient zij reguliere aangiften omzetbelasting in.
(...)
4 Omzetbelasting
4.1 Ondernemerschap
(...)
Conclusie
Ik ben van mening dat er sprake is van een situatie waar niet alle door de betrokken vennootschap verricht(t)e activiteiten vallen binnen het bereik van het aanwezige ondernemerschap voor de omzetbelasting. Er is derhalve in dat geval sprake van een gedeeltelijke belastingplicht. De vertegenwoordiger (van eiseres) deelt deze conclusie volledig.
4.2 Verschuldigde omzetbelasting
(...)
4.2.2 Wegens verlegging verschuldigde omzetbelasting
Aan de betrokken vennootschap is in 2001 een bedrag in rekening gebracht door de in Italië gevestigde advocatenfirma F. De ontvangen factuur heeft betrekking op door deze advocatenfirma aan (...) (eiseres) verleende fiscale en juridische adviezen. (...) (Eiseres) heeft de betrokken factuur voor deze diensten op haar eigen naam gesteld ontvangen. De betrokken dienst ziet volledig op het deel van de vennootschap dat niet valt binnen het toepassingsgebied van de omzetbelasting.
(...)
Ik concludeer dat (...) (eiseres) onder de toepassing van artikel 6, tweede lid, onderdeel d en
artikel 12, derde lid van de Wet OB over de ter zake van deze aan haar verrichte diensten aan haar in rekening gebrachte vergoeding omzetbelasting verschuldigd in Nederland. In totaal is het volgende bedrag aan omzetbelasting verschuldigd:
2001: € 20.000 x 19% = € 3.800
4.3 Voorbelasting
4.3.1 Voorbelasting algemeen
(...)
4.3.1.1. Direct toerekenbare voorbelasting
De voorbelasting die voortkomt uit de verschuldigdheid van omzetbelasting die is opgenomen in punt 4.2 van dit rapport is toerekenbaar aan de houdsterfunctie van (...) (eiseres). Deze activiteit valt buiten het toepassingsgebied van de omzetbelasting. Het gevolg is dat de betrokken omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt, nu op grond van artikel 15 van Pro de Wet OB enkel de voorbelasting die aan de ondernemers in het kader van zijn onderneming in rekening wordt gebracht voor aftrek in aanmerking kan komen.
(...)
5.3 Heffingsrente
Met betrekking tot de heffingsrente zijn de wettelijke regelingen van toepassing.”
2.6. De in het geding zijnde naheffingsaanslag is vastgesteld conform onderdeel 4.2.2 van het controlerapport.
3. Geschil
In geschil is of de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente terecht zijn vastgesteld en meer in het bijzonder of de plaats van adviesdienst op grond van artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d aanhef en ten derde, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet), in Nederland is gelegen.
4. Standpunten van partijen
4.1. Kort samengevat voert eiseres aan dat zij, wat het houden van aandelen betreft, niet handelt als belastingplichtige. Eiseres vat de tekst van artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d, aanhef en ten derde, van de Wet aldus op dat voor bepaling van de plaats van dienst rekening moet worden gehouden met de hoedanigheid waarin wordt gehandeld. In dit geval heeft de Italiaanse advocaat de adviesdienst verricht aan eiseres, die handelde als niet belastingplichtige tussenhoudster. Om die reden is de hoofdregel van artikel 6, eerste lid, van de Wet van toepassing, die de plaats van dienst situeert in Italië. Voorts is eiseres van mening dat de dienst buiten Nederland is verricht omdat deze buiten Nederland is verbruikt.
4.2. Verweerder voert kort samengevat aan dat, ook als eiseres deels geen economische activiteiten verricht, dit geen reden is om artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d aanhef en ten derde, van de Wet zo beperkt uit te leggen dat dit alleen ziet op de belastingplichtige die als zodanig handelt. Volgens verweerder heeft de Italiaanse advocaat, ook bestuurder van eiseres, de dienst verricht aan een in Nederland gevestigde belastingplichtige, zodat de dienst
in Nederland is verricht en gebruikt en de omzetbelasting ingevolge artikel 12, derde lid, van de Wet terecht is verlegd naar eiseres.
4.3. Voor een uitgebreide verwoording van de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de stukken van het geding. Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd:
Eiseres:
Er bestaat een vergaande organisatorische verbondenheid tussen eiseres en haar Italiaanse moedermaatschappij. Het is de gemachtigde niet bekend waarom geen Italiaanse omzetbelasting is gefactureerd. De diensten van de advocaten hebben betrekking op de oprichting van de twee Chinese vennootschappen. Het gaat om de interpretatie van het daadwerkelijk gebruik in de Zesde richtlijn.
Verweerder:
De overwegingen 4.2. en 4.6. van de uitspraak van 6 april 2006, AWB 05/4159, van de Rechtbank Breda komen exact overeen met ons standpunt. Het houden van aandelen vormt geen economische activiteit en geschiedt niet in het kader van de onderneming van eiseres.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ingevolge artikel 2 van Pro de Zesde richtlijn, zijn in het binnenland van een lidstaat alleen activiteiten met een economisch karakter aan de omzetbelasting onderworpen. Ingevolge artikel 4, eerste lid, van de Zesde richtlijn, door Nederland omgezet in artikel 7 van Pro de Wet, wordt als belastingplichtige beschouwd ieder die zelfstandig economische activiteiten verricht. Uit het arrest Polysar van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ, arrest van 20 juni 1991, zaak C-60/90) kan worden afgeleid dat het enkele houden van aandelen aan een persoon niet de status van belastingplichtige kan verlenen. De financiële deelneming in andere ondernemingen als zodanig is namelijk niet aan te merken als exploitatie van een zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Het verstrekken van leningen is daarentegen wel een economische activiteit die binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn en de Wet valt. Nu eiseres mede optreedt als financieringsvennootschap, is zij als belastingplichtige en ondernemer in de zin van artikel 4 van Pro de Zesde richtlijn en artikel 7 van Pro de Wet te beschouwen.
5.2. Ingevolge vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ) vormt de inmenging van een holding in het beheer van de vennootschappen, waarin zij deelnemingen heeft, een economische activiteit in de zin van artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn, voorzover zij gepaard gaat met handelingen die op grond van artikel 2 van Pro deze richtlijn aan BTW zijn onderworpen, zoals het verrichten van administratieve, financiële, commerciële en technische diensten door de holding ten behoeve van haar dochterondernemingen (arrest van 27 september 2001, Cibo Participations SA). Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres zich niet mengt in het beheer van haar dochtermaatschappijen, zodat het houden en beheren van de aandelen in de dochtermaatschappijen door eiseres in dit geval niet als een economische activiteit is te beschouwen. Aangezien het gezamenlijk oordeel van partijen geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, volgt de rechtbank partijen hierin.
5.3. Ingevolge artikel 9, tweede lid, aanhef en onder e, aanhef en derde verbindingstreepje, van de Zesde richtlijn, is de plaats van door advocaten verrichte diensten, die worden verleend aan belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, de plaats waar de ontvanger de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht. Artikel 6, tweede lid, aanhef en onderdeel d, aanhef en onder 3, van de Wet is vrijwel gelijkluidend, met dien verstande dat in plaats van “belastingplichtige” “ondernemer” is opgenomen.
5.4. Vast staat dat de onder 2.4. genoemde factuur betrekking heeft op door F in zijn hoedanigheid van advocaat aan eiseres verrichte adviesdiensten in verband met het (indirect) verkrijgen van aandelen in (klein)dochtervennootschappen door eiseres. Nu eiseres vanwege haar activiteiten als financieringsmaatschappij is te beschouwen als belastingplichtige en ondernemer in de zin van de Zesde richtlijn en de Wet, is de rechtbank van oordeel dat de plaats van de door F verrichte advocatendienst in Nederland is gelegen.
5.5. Anders dan eiseres stelt, noodzaken de Wet, Zesde richtlijn of jurisprudentie niet tot het oordeel dat het (gaan) houden van aandelen in enig geval zou moeten leiden tot gedeeltelijk verlies van eenmaal aanwezig geacht ondernemerschap van een rechtspersoon in het kader van de toepassing van artikel 6 van Pro de Wet. De rechtbank ziet dan ook geen grond voor de door eiseres verdedigde splitsing van de vennootschap in het kader van de bepaling van de plaats waar de adviesdienst is verricht. In de tekst van de richtlijn of de Wet is evenmin voorgeschreven dat de diensten zouden moeten worden afgenomen door een in de hoedanigheid van ondernemer handelende of louter economische activiteiten ontwikkelende belastingplichtige.
5.6. Aan het onder 5.4. opgenomen oordeel doet ook niet af dat op dit moment tussen de lidstaten verschil van mening zou bestaan over de uitleg van de term belastingplichtige in het genoemde artikel. Eiseres verwijst naar het Summary Report on the outcome of the TAXUD Consultation betreffende de plaats van dienst van 12 september 2003 en het richtlijnvoorstel van de Commissie van 23 december 2003 (COM(2003) 822 definitief, 2003/0329 CNS). Het voorgestelde artikel 9, derde lid, Zesde richtlijn bepaalt dat een belastingplichtige voor alle aan hem verleende diensten als belastingplichtige wordt beschouwd (behalve wanneer de diensten voor eigen privé-doeleinden of die van zijn personeel zijn afgenomen). Aan het voorgaande verbindt eiseres de conclusie dat de voor eiseres meest gunstige uitleg aan artikel 6 van Pro de Wet zou moeten worden gegeven. Afgezien van het feit dat nog geen definitieve tekst is vastgesteld, beschouwt de rechtbank het rapport en daarop volgende richtlijnvoorstel vooral als verduidelijking en niet zozeer als een koerswijziging van voormeld artikel in de richtlijn. Van enig recht op dan wel verplichting tot een wellicht in andere lidstaten gangbare interpretatie is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake.
5.7. Ook de door eiseres gestelde vrees voor vermenging van zienswijzen op de belastingplicht voor de aftrek van voorbelasting en de plaatsbepaling van een aan de belastingplichtige verrichte dienst leidt niet tot een ander oordeel. De aftrekregeling heeft immers volgens vaste jurisprudentie (arresten HvJ inzake Cibo Participations SA, reeds aangehaald, Midland Bank, 8 juni 2000, C-98/98, en Abbey National, 22 februari 2001, C-408/98) tot doel de ondernemer geheel te bevrijden van de in het kader van al zijn economische activiteiten verschuldigde of betaalde BTW, voor zover die activiteiten in beginsel zelf aan BTW zijn onderworpen. De achtergrond van artikel 9 van Pro de Zesde richtlijn en artikel 6 van Pro de Wet is daarentegen het bieden van een oplossing voor competentieconflicten tussen lidstaten bij grensoverschrijdende transacties. Hoewel beide regelingen een ander doel dienen, wordt voor het aftrekrecht onder omstandigheden bij de regeling voor de plaatsbepaling aangesloten. Dit laatste brengt echter niet noodzakelijkerwijze mee dat, indien binnen één en dezelfde rechtspersoon zowel activiteiten worden verricht die binnen als buiten de werkingssfeer van de BTW vallen, voor de plaatsbepaling ook zou moeten worden aangesloten bij het aftrekrecht van een rechtspersoon.
5.8. Wat het beroep van eiseres op het verbruik buiten Nederland betreft, acht de rechtbank niet aannemelijk dat daarvan in dit geval sprake is. Niet in geschil is dat de adviesdiensten zijn verricht aan eiseres. De enkele omstandigheid dat de adviezen betrekking hadden op oprichting van vennootschappen buiten Nederland leidt niet tot de conclusie dat het verbruik van de dienst buiten Nederland zou hebben plaatsgevonden, zodat deze stelling bij gebrek aan feitelijke onderbouwing faalt.
5.9. Ingevolge artikel 12, derde lid, van de Wet wordt, ingeval de ondernemer die een dienst verricht, niet in Nederland woont of is gevestigd en aldaar geen vaste inrichting heeft van waaruit de dienst wordt verricht, en degene aan wie de dienst wordt verleend, een ondernemer is die in Nederland woont of is gevestigd of een in Nederland gevestigd lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is, de belasting geheven van degene aan wie de dienst wordt verleend. Niet gesteld of gebleken is dat F een vestiging of vaste inrichting in Nederland had. De na te heffen omzetbelasting ter zake van de dienst is dan ook terecht verlegd naar eiseres.
5.10. Tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft eiseres geen afzonderlijke grieven ingebracht, zodat deze het lot van de naheffingsaanslag deelt. Uit het voorgaande volgt dat het beroep vergeefs is voorgesteld.
6. Proceskosten
De rechtbank ziet geen grond voor het uitspreken van een proceskostenveroordeling.
7. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 18 juli 2006 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. Roelvink - Verhoeff, voorzitter, mrs. A.J. Roke en E. Polak, leden, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat, griffier.
De griffier is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
- hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam, dan wel
- beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt.
N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank.