ECLI:NL:RBDHA:2021:1366

Uitspraak

RECHTBANK DEN HAAG

Team belastingrecht

zaaknummer: SGR 19/3974

uitspraak van de meervoudige kamer van 28 januari 2021 in de zaak tussen

[eiseres] BV, gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres

(gemachtigde: mr. R.J.H. Klinkeberg),

de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2013 een naheffingsaanslag omzetbelasting (de naheffingsaanslag) en een boete (de boetebeschikking) opgelegd. Verder heeft verweerder daarbij belastingrente berekend (de rentebeschikking). Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 10 mei 2019 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de rentebeschikking verminderd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 november 2020. Namens eiseres is verschenen [A] , bijgestaan door de gemachtigde en [B] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. C.J.M. Hooijman en mr. M.C. de Jong.

Overwegingen

Feiten

1. Eiseres is opgericht bij notariële akte van 15 december 2008. Haar activiteiten bestaan volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel uit het uitoefenen van algemene en burgerlijke utiliteitsbouw. Eiseres is aldus ondernemer in de zin van artikel
van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet).

2. Eiseres heeft op 8 november 2010 een aannemingsovereenkomst (de aannemingsovereenkomst) gesloten met een opdrachtgever (de opdrachtgever) voor de aanneming en uitvoering van diverse bouwwerkzaamheden (het project).

3. In november 2012 is tussen eiseres en de opdrachtgever onenigheid ontstaan. Dit heeft er toe geleid dat een ingenieursbureau op 9 januari 2013 een overzichtslijst van gebreken en vraagstellingen heeft opgesteld (de Overzichtslijst). Hierin staat onder meer:

“In de periode van 1 november tot heden zijn er door o.a. KVMC veel aandachtspunten aangegeven en vragen gesteld met als doel de oplevering en afwikkeling van de oplevering soepel te laten verlopen.”

4. Eiseres heeft (een deel van) de gebreken die zijn opgenomen in de Overzichtslijst hersteld in januari en februari 2013.

5. Op 20 maart 2013 hebben eiseres en de opdrachtgever een vaststellingsovereenkomst gesloten (de vaststellingsovereenkomst). Daarin staat onder meer:

“
in aanmerking nemende dat:

- [ [opdrachtgever] en [eiseres] op 8 november 2010 een aannemingsovereenkomst zijn aangegaan voor – kort gezegd – de verbouwing en gedeeltelijke nieuwbouw van de woning van [opdrachtgever] (…) hierna aan te duiden als het ‘Werk’;

- [ [Eiseres] een deel van het Werk op 22 november 2012 heeft opgeleverd, bij welke oplevering de opleveringsgebreken zijn geconstateerd die zijn opgenomen op de lijst van Lugten Malschaert Architecten en de twee lijsten van KVMC[rb: een door opdrachtgever ingeschakeld ingenieursbureau], gedateerd op 22 november 2012;

- Tussen Partijen een geschil is ontstaan over het herstel van de bij de oplevering geconstateerde gebreken en de in de Onderhoudstermijn (als bedoeld in § 11 UAV 1989) gemelde gebreken, reden waarom [opdrachtgever] het resterende deel van het Werk in eigen beheer wenst af bouwen;

(…)

komen overeen als volgt:

Artikel 1Partiele beëindiging aannemingsovereenkomst

De aannemingsovereenkomst wordt beëindigd voor het deel dat ziet op de werkzaamheden die [eiseres] op 20 februari 2013 nog diende te verrichten, waaronder begrepen het herstel van de op 20 februari 2013 nog openstaande (bij oplevering geconstateerde en in de Onderhoudstermijn gemelde) gebreken, de afbouw van (de kelder van) het tuinhuis, de carport en de poort. [eiseres] zal feitelijk ter plaatse dan ook geen werkzaamheden meer uitvoeren, tenzij sprake is van per heden verborgen gebreken aan het door [eiseres] gerealiseerde Werk (onder verborgen gebreken wordt verstaan uitvoeringsfouten die [opdrachtgever] ondanks nauwlettend toezicht redelijkerwijs niet had kunnen ontdekken tijdens de bouw, bij de oplevering en in de afgelopen periode, danwel er sprake is van gebreken die onder de garanties voor het Werk vallen (die momenteel al door onderaannemers worden verholpen) zoals in de volgende alinea omschreven.

Dat betekent dat de aannemingsovereenkomst
ten aanzien van de door [eiseres] met betrekking tot het Werk op 20 februari 2013 uitgevoerde werkzaamhedenin stand blijft, hetgeen onder meer betekent dat [eiseres] ten aanzien van de werkzaamheden aan
het woonhuis en het zwembadde verplichtingen waaronder die uit verborgen gebreken, die voor haar voortvloeien uit § 11 en 12 UAV 1989 en de door haar verstrekte en nog te verstrekken garanties onverkort moet naleven. [Eiseres] regelt dat [opdrachtgever] rechtstreeks aanspraak kan maken op de door de volgende onderaannemers aan [eiseres] verstrekte garanties: (…). Indien en voorzover deze onderaannemers hun garantieverplichtingen op het Werk nakomen, zal [opdrachtgever] daarvoor [eiseres] niet aanspreken.

Artikel 2 Financiële afwikkeling

(…)

[Opdrachtgever] zal [eiseres] een bedrag betalen ter hoogte van in totaal € 75.000,- (te vermeerderen met BTW), welk bedrag zal worden voldaan uit het depot dat onder de notaris is gestort, overeenkomstig het hierna in artikel 6 bepaalde. [Eiseres] heeft voor deze eindafrekening een factuur aan [opdrachtgever] gezonden. [Eiseres] verklaart dat er na de voldoening van deze factuur van € 75.000 excl. BTW geen facturen meer openstaan dan wel dat deze intern zijn gecrediteerd.

(…)

Artikel 9 Finale kwijting

[Eiseres] verklaart dat zij na ontvangst van het in artikel 2 bedoelde bedrag ter hoogte van € 75.000,-, te vermeerderen met BTW, niets meer terzake van het Werk, uit welke hoofde dan ook, van [opdrachtgever] te vorderen heeft en dat zij [opdrachtgever] terzake finale kwijting verleent.

[Opdrachtgever] verklaart dat hij, afgezien van de verplichtingen van [eiseres] zoals bepaald in artikel 1 van deze overeenkomst ten aanzien van de feitelijke uitvoering van het Werk en de overige verplichtingen van [eiseres] als beschreven in deze vaststellingsovereenkomst, niets meer te vorderen heeft van [eiseres] terzake van het Werk, uit welke hoofde dan ook. Terzake verleend [opdrachtgever] [eiseres] dan ook finale kwijting.”

6. De opdrachtgever heeft de aanneemsom in termijnen betaald. Tot en met 30 januari 2013 heeft eiseres op haar facturen aan opdrachtgever vrijwel steeds het algemene tarief voor de omzetbelasting (het algemene tarief) berekend.

7. Met dagtekening 25 maart 2013 heeft eiseres aan opdrachtgever een factuur uitgereikt waarop onder meer het volgende is vermeld:

“Finale afrekening € 3.179.469,00

Reeds gefactureerd € 3.099.969,--

Btw

Berekend Te berekenen Verschil

Hoog € 387.897,35 € 211.868,40 € -176.028,95

Laag € 37.953,22 € 104.858,72 € 66.905,50

€ -109.123,45

Met betaling van deze factuur vrijwaren partijen elkaar van betalingen en
eventueel openstaande rekeningen over en weer en geven partijen finale
kwijting over het werk.

Totaal incl. -/- € 109.123,45 BTW € 79.500,00”

8. Eiseres heeft over het jaar 2013 voor de omzetbelasting steeds zogenoemde nihilaangiften ingediend waarop zowel bij de verschuldigde belasting als bij de voor aftrek in aanmerking komende belasting nihil is ingevuld.

9. Op 1 december 2016 is de belastingdienst begonnen met een boekenonderzoek waarbij de aanvaardbaarheid van de over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 door eiseres ingediende aangiften omzetbelasting is beoordeeld. Uit het rapport van dit boekenonderzoek blijkt dat de nihilaangiften onjuist zijn, omdat eiseres wel omzet heeft gerealiseerd. Volgens de administratie heeft eiseres op een omzetbedrag van € 4.333.324 het verlaagde tarief voor de omzetbelasting (het verlaagde tarief) toegepast. Aangezien eiseres tijdens de controle geen informatie heeft verstrekt op grond waarvan kon worden vastgesteld dat dit terecht was, zijn de controlerend ambtenaren bij het berekenen van de verschuldigde belasting er vanuit gegaan dat het hier gaat om prestaties waarop het algemene tarief van toepassing is. Toepassing van het algemene tarief levert ten opzichte van toepassing van het verlaagde tarief een verschil op van € 649.998 waarvan € 167.264 betrekking heeft op het project.

10. Op grond van de bevindingen in het controlerapport zijn op 30 november 2017 de naheffingsaanslag van € 950.512, de boetebeschikking van € 95.051 en de rentebeschikking van € 156.549 opgelegd. Verweerder heeft bij de uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag, de boetbeschikking en de rentebeschikking verminderd naar respectievelijk € 581.459, € 41.017 en € 71.620. De toepassing van het algemene tarief op het project heeft verweerder daarbij gehandhaafd.

Geschil

11. In geschil is uitsluitend de correctie van € 167.264 die betrekking heeft op het project. Het geschil spitst zich toe op de vraag of op het project het verlaagde tarief of het algemene tarief van toepassing is.

12. Eiseres stelt dat de oplevering van het project op zijn vroegst op 20 maart 2013 heeft plaatsgevonden, omdat eiseres op die datum de vaststellingsovereenkomst met de opdrachtgever heeft gesloten. Daarmee voldoet het project aan de voorwaarden voor toepassing van het verlaagde tarief zoals neergelegd in het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 28 februari 2013^[1](het Besluit).

13. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat het project is opgeleverd op 22 november 2012, omdat het toen door de opdrachtgever onder voorbehoud is aanvaard. De in de Overzichtslijst beschreven gebreken zijn niet van dien aard dat het pand niet op 22 november 2012 in gebruik kon worden genomen. Verweerder wijst in dit verband ook op de considerans van de vaststellingsovereenkomst waarin is vermeld dat een deel van het werk is opgeleverd op die datum. Verweerder stelt zich subsidiair op het standpunt dat het project op 20 februari 2013 is afgerond en toen is opgeleverd. Hij baseert zich hiervoor op artikel 1 van de vaststellingsovereenkomst waaruit volgt dat de opdrachtgever op dat moment eiseres heeft opgedragen om het werk te beëindigen zodat de opdrachtgever het werk in eigen beheer kon voltooien. Indien zou worden aangesloten bij de datum van de vaststellingsovereenkomst van 20 maart 2013 zou de belastingplichtige het moment van verschuldigdheid van omzetbelasting kunnen uitstellen en dat is strijdig met artikel 13 van de Wet. Meer subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat niet is komen vast te staan dat eiseres na 20 februari 2013 nog werkzaamheden zou verrichten. Volgens verweerder is de dienst dus afgerond vóór 1 maart 2013 zodat het algemene tarief van toepassing is op het project.

14. De boetebeschikking is niet langer in geschil omdat verweerder ter zitting heeft verklaard dat deze moet komen te vervallen voor zover deze betrekking heeft op de correctie voor het project.

Beoordeling van het geschil

15. Ingevolge artikel 9, eerste lid, van de Wet geldt als hoofdregel dat het algemene tarief van toepassing is. Op grond van artikel 9, tweede lid, onderdeel a van de Wet is het verlaagde tarief van toepassing op leveringen van goederen en diensten, genoemd in de bij de Wet behorende tabel I. Tabelpost b.21 van Tabel I (Tabelpost I b.21) is in werking getreden per 1 januari 2014 en luidt:

“de renovatie en herstel van woningen na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming van die woningen, met uitzondering van materialen die een deel vertegenwoordigen van de waarde van deze diensten.”

Tabelpost I b.21 bij de Wet is op 1 juli 2015 vervallen.

16. De (her)invoering van Tabelpost I b.21 is voorafgegaan door het Besluit waarin de staatssecretaris van Financiën het volgende heeft goedgekeurd:

“(…)

2. Goedkeuring

Met inachtneming van hetgeen hierna wordt opgemerkt keur ik goed (…) het verlaagde btw-tarief van 1 maart 2013 tot 1 maart 2014 wordt toegepast op renovatie en herstel van woningen na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, met uitzondering van materialen die een deel vertegenwoordigen van de waarde van deze diensten. Hierna wordt de maatregel nader toegelicht. In de bij dit besluit behorende bijlage zijn diverse veelgestelde vragen en antwoorden over de tariefverlaging opgenomen.

(…)

6. Moment van tariefbepaling

Het moment waarop de dienst wordt afgerond, is bepalend voor het antwoord op de vraag of het verlaagde tarief van toepassing is. Het verlaagde tarief is alleen van toepassing als de dienst is afgerond op of na 1 maart 2013 en vóór 1 maart 2014. Dit betekent dat als er deelfacturen worden uitgereikt in de periode van 1 maart 2013 tot en met 28 februari 2014, terwijl de dienst wordt afgerond in maart 2014, het algemene btw-tarief van toepassing is op die deelfacturen. Indien er vóór 1 maart 2013 deelfacturen met toepassing van het algemene btw-tarief zijn uitgereikt en de dienst wordt afgerond in de periode ná 28 februari 2013 tot 1 maart 2014, dan dient op de definitieve factuur het verlaagde btw-tarief te worden toegepast.”

17. In de bijlage bij het Besluit (de Bijlage) staat onder meer:

“11. Het komt in de bouwpraktijk voor dat er bij de oplevering een aantal punten naar voren komen die de bouwonderneming later moet herstellen. Bijvoorbeeld een kras in een ruit. Is het werk af met de oplevering, of telt de tweede oplevering als alle opleverpunten zijn afgerond?

De dienst wordt als verricht beschouwd als de oplevering heeft plaatsgevonden. De oplevering vindt plaats als het afgesproken werk is voltooid en de consument het werk heeft aanvaard. De aanvaarding kan ook blijken uit het feit dat de consument het werk heeft betaald.”

18. Artikel 13, eerste lid, onderdeel b, van de Wet luidt:

De belasting wordt verschuldigd:

a. (…)

b. in andere gevallen op het tijdstip waarop de levering of de dienst wordt verricht.

19. Aangezien eiseres zich beroept op de uitzondering op de hoofdregel dat het algemene tarief van toepassing is, rust op haar de bewijslast dat het verlaagde tarief van toepassing is. Dat het project kan worden aangemerkt als de renovatie en het herstel van een woning na meer dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming en dat geen sprake is van oplevering van een nieuwe onroerende zaak, is niet in geschil. Dat betekent dat eiseres voor de toepassing van het verlaagde tarief alleen aannemelijk dient te maken dat het project tussen 1 maart 2013 en 1 juli 2015 is afgerond als bedoeld in het Besluit. Gezien het vermelde in onderdeel 11 van de Bijlage is sprake van afronding als de oplevering heeft plaatsgevonden en de opdrachtgever het werk heeft aanvaard.

20. Eiseres heeft ter zitting verklaard dat de vaststellingsovereenkomst in de praktijk fungeerde als het “proces-verbaal van oplevering” dat doorgaans in de branche gebruikt wordt om het moment van oplevering vast te leggen zodat voor de betrokkenen duidelijk is wanneer de risico’s en aansprakelijkheden zijn overgegaan van de aannemer naar de opdrachtgever. De datum van 22 november 2012 die in de considerans van de vaststellingsovereenkomst wordt genoemd betreft een voorstel van eiseres voor de oplevering. Een dergelijk voorstel wordt in de praktijk “de oplevering” genoemd, maar in juridische zin is geen sprake van oplevering maar slechts van een aanbod tot oplevering. Dat aanbod is in dit geval niet aanvaard door de opdrachtgever. Tijdens een overleg op
20 februari 2013 hebben eiseres en opdrachtgever afgesproken dat eiseres nog enkele werkzaamheden zou uitvoeren en dat zij daarna uit elkaar zouden gaan. Op 20 maart 2013, de datum van de vaststellingsovereenkomst, heeft de opdrachtgever het werk aanvaard in de staat waarin het toen verkeerde en zijn de risico’s en aansprakelijkheden overgegaan op opdrachtgever. Vanaf dat moment moest de opdrachtgever zelf het werk verzekeren.

21. Gezien de omvang van het project en de hoogte van de aanneemsom (€ 1.807.296 exclusief btw) acht de rechtbank het niet waarschijnlijk dat het project is opgeleverd zonder schriftelijke vastlegging. Nu er geen documentatie is waaruit blijkt dat het project reeds voor het sluiten van de vaststellingsovereenkomst is opgeleverd, acht de rechtbank, mede gezien de tekst van de vaststellingsovereenkomst, de verklaring van eiseres ter zitting dat de vaststellingsovereenkomst (mede) diende als proces-verbaal van oplevering aannemelijk.

De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat KVMC pas op 9 januari 2013 klaar was met het onderzoek dat heeft geleid tot de Overzichtslijst en dat dit onderzoek tot doel had om de oplevering en afwikkeling daarvan soepel te laten verlopen. Verder weegt de rechtbank mee dat uit artikel 9 van de vaststellingsovereenkomst volgt dat partijen pas met het sluiten van de vaststellingsovereenkomst overeenstemming hebben bereikt over het nog te verrichten werk en het bedrag dat de opdrachtgever nog moest betalen. Dat partijen in de vaststellingsovereenkomst hebben aangesloten bij de staat van het project per 20 februari 2013 betekent, gezien de verklaring van eiseres ter zitting, niet dat de opdrachtgever het project op dat moment heeft aanvaard. Die datum is kennelijk het meetpunt geweest voor de vraag in hoeverre de werkzaamheden van eiseres waren voltooid. De vaststellings-overeenkomst bevat de afspraken die partijen kennelijk nodig hadden om definitief uit elkaar te kunnen gaan.

22. Dit betekent dat het project is opgeleverd op het moment van het sluiten van de vaststellingsovereenkomst. Op dat moment, 20 maart 2013, is sprake van een formele oplevering en aanvaarding en is de dienst verricht (vergelijk HvJ EU van 2 mei 2019^[2]). Nu eiseres deelfacturen heeft uitgereikt waarop zij het algemene tarief heeft toegepast, is van het uitstellen van het moment waarop de belasting volgens artikel 13 van de Wet verschuldigd is geen sprake. Uit onderdeel 6 van het Besluit volgt dat eiseres terecht op de eindafrekening van 25 maart 2013 het verlaagde tarief heeft toegepast.

23. Uit het voorgaande volgt dat het beroep gegrond is.

24. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.068,00 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 534,- en een wegingsfactor 1).

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de naheffingsaanslag tot € 414.195 en vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig;
vermindert de boetebeschikking tot € 24.291;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 345 aan eiseres te vergoeden;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.068,00.

Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. E. Kouwenhoven en mr. H.W.M. van Kesteren, leden, in aanwezigheid van mr. B. van Eeuwijk, griffier.
De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 28 januari 2021.

griffier

voorzitter

Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Den Haag.