ECLI:NL:RBDHA:2020:4197

Uitspraak

Rechtbank DEN HAAG

Team belastingrecht

zaaknummer: SGR 19/2172

uitspraak van de meervoudige kamer van 26 maart 2020 in de zaak tussen

[eiseres] , gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres

(gemachtigde: [A] ),

de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.

Procesverloop

Verweerder heeft aan de rechtsvoorganger van eiseres een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting van € 120.000 (de naheffingsaanslag) opgelegd en bij beschikking
€ 4.213 aan belastingrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 februari 2019 de naheffingsaanslag gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 februari 2020.

Namens eiseres is haar gemachtigde verschenen tot bijstand vergezeld door [B] . Namens verweerder zijn [C] , [D] en [E] verschenen.

Overwegingen

Feiten

1. Op 30 december 2016 heeft er een juridische fusie plaatsgevonden tussen [B.V. 1] ( [B.V. 1] ) en eiseres, waarbij [B.V. 1] is opgegaan in eiseres.

2. [B.V. 1] heeft in 2007 en 2008 voor eigen rekening en risico een tuinbouwkas met toebehoren (de tuinbouwkas) gebouwd op grond van een derde. Op 17 oktober 2008 heeft [B.V. 1] het opstalrecht voor de tuinbouwkas verkregen. Op die verkrijging is de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR) toegepast. Vervolgens heeft [B.V. 1] op 17 oktober 2008 [B.V. 1] het opstalrecht en de tuinbouwkas in aanbouw verkocht en geleverd aan [B.V. 2] ( [B.V. 2] ). Ook op deze verkrijging door [B.V. 2] is de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, letter a, van de WBR toegepast. [B.V. 1] is op basis van een leasecontract de tuinbouwkas blijven gebruiken. Het leasecontract is op 7 oktober 2015 beëindigd. De ondergrond is steeds eigendom gebleven van de oorspronkelijke eigenaar.

3. Bij akte van 9 oktober 2015 levert [B.V. 2] de tuinbouwkas en een recht van opstal ten behoeve van de tuinbouwkas weer terug aan [B.V. 1] voor een bedrag van € 2.000.000.

4. In de onder 3 vermelde akte is het volgende ten aanzien van de overdrachtsbelasting opgenomen:

“Ondergetekende notaris verklaart namens koper in deze akte, dat terzake van opgemelde overdracht aan overdrachtsbelasting verschuldigd is een bedrag van éénhonderdtwintigduizend euro (€120.000), zijnde zes procent (6%) van twee miljoen euro (€ 2.000.000).”

5. In een door de notaris opgestelde, ongedateerde, nadere fiscale verklaring is het volgende opgenomen:

“In afwijking van het vorenstaande verklaart koper bij deze beroep te doen op de vrijstelling als bedoeld in artikel 15 lid 1 sub i Wet belastingen van Rechtsverkeer; aangezien koper gemelde zaken geheel in haar opdracht heeft aangebracht; Voorts verklaart koper een beroep te doen op artikel 15 lid r van voormelde wet aangezien de toestand voor de verkrijging wordt hersteld als bedoeld in artikel 19 van gemelde wet. Verkrijger verklaart voorts en zonodig dat zij zich op het standpunt stelt dat geen sprake is van een belastbaar feit als bedoeld in artikel 2 van gemelde wet. In verband hiermee zal koper nader toelichting en onderbouwingen verschaffen.

NADERE NOTARISVERKLARING OVERDRACHTSBELASTING

Ondergetekende notaris verklaart mede namens koper in deze akte, in verband met genoemde nadere fiscale verklaring dat terzake van opgemelde akte aan overdrachtsbelasting verschuldigd is een bedrag van nul euro (€.0,00)”

6. Ter zake van de verkrijging door [B.V. 1] op 9 oktober 2015 is geen overdrachtsbelasting voldaan. Met dagtekening 2 november 2016 heeft verweerder de naheffingsaanslag opgelegd.

Geschil7. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of eiseres ter zake van de verkrijging op 9 oktober 2015 (de verkrijging) een beroep kan doen op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onder i, van de WBR dan wel de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onder r, van de WBR. Daarnaast is de in rekening gebrachte belastingrente in geschil.

8. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onder i, van de WBR (de vrijstelling onder i) op de verkrijging van toepassing is. Zij beroept zich hierbij op de nadere fiscale verklaring die de notaris heeft opgesteld. Zij verkrijgt immers de tuinbouwkas die zij in 2007 en 2008 voor eigen rekening en risico heeft laten bouwen. Subsidiair beroept eiseres zich op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onder r (de vrijstelling onder r) in samenhang met artikel 19 van de WBR. Zij stelt zich op het standpunt dat er weliswaar een levering is, maar dat er economisch gezien sprake is van de inroeping van een ontbindende voorwaarde. Tenslotte stelt eiseres dat de belastingrente moet worden gematigd omdat het vooroverleg te lang heeft geduurd.

9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de vrijstelling onder i ziet op de verkrijging van een zaak die de verkrijger voor zijn rekening en risico heeft aangebracht op een onroerende zaak die eigendom is van een ander, maar waarvan de verkrijger ten tijde van de verkrijging reeds economisch eigenaar was. Daarvan is hier geen sprake omdat door de vestiging van het opstalrecht ten gunste van [B.V. 1] op 17 oktober 2008, [B.V. 1] de juridische eigendom verkreeg van de tuinbouwkas en zij vervolgens de economische en juridische eigendom daarvan heeft verkocht aan [B.V. 2] . Verweerder beroept zich in dit verband op de wetsgeschiedenis.

Ook de vrijstelling onder r is op de verkrijging door eiseres op 9 oktober 2015 volgens verweerder niet van toepassing, omdat geen sprake is van de vervulling van een ontbindende voorwaarde. Voor matiging van de belastingrente ziet verweerder geen aanleiding.

Beoordeling van het geschil

Wettelijk kader

10. Artikel 15, eerste lid, onder i, WBR luidt als volgt:

“Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
i. van een zaak die is aangebracht door of in opdracht en voor rekening van de verkrijger of zijn rechtsvoorganger onder algemene titel;”

11. Artikel 15, eerste lid, onder r, WBR luidt als volgt:

“Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
r. krachtens herstel als is bedoeld in artikel 19;”

12. Artikel 19 WBR bepaalt, voor zover van belang, het volgende:

“1. Op verzoek wordt teruggaaf van de belasting verleend, indien de toestand van vóór de verkrijging zowel feitelijk als rechtens wordt hersteld als gevolg van:

a. de vervulling van een ontbindende voorwaarde”

13. In de wetsgeschiedenis MvT van artikel 15, eerste lid, onder i, van de WBR is het volgende opgenomen:
'Lid 1, letter i. Deze vrijstelling is in materieel opzicht ontleend aan de artikelen 72a en 99, tweede lid, van de Registratiewet 1917. Zij brengt mede, dat de heffing van overdrachtsbelasting over opstallen e.d. achterwege blijft in gevallen waarin die goederen worden verkregen door hem voor wiens rekening zij zijn gesticht. Ingevolge voormeld artikel 72a kan de heffing van registratierecht over opstallen en dergelijke, welke voor rekening van de koper van grond daarop worden gesticht, voordat deze aan hem wordt overgedragen, slechts worden voorkomen door het indienen van een zgn. bouwverklaring; de na die indiening gestichte opstallen enz. blijven dan bij de rechtsheffing buiten aanmerking. Voor zover reeds vóór de indiening van een dergelijke verklaring met de bouw is begonnen of de indiening van een verklaring niet mogelijk was, bijv. ingeval de latere koper van de grond daarop opstallen heeft gesticht in zijn hoedanigheid van huurder of pachter, opent artikel 99, tweede lid, voormeld de mogelijkheid tot kwijtschelding van het verschuldigde registratierecht. Bij de onderwerpelijke bepaling nu wordt deze regeling vervangen door een algemene vrijstelling voor de verkrijging van opstallen enz. welke door de verkrijger zelf of in zijn opdracht en voor zijn rekening zijn gesticht. Hij zal daarbij in voorkomende gevallen niet meer uitsluitend zijn aangewezen op een procedure als die van meergenoemd artikel 72a, maar zijn aanspraak op vrijstelling op alle mogelijke wijzen kunnen aantonen. Dit neemt uiteraard niet weg, dat als praktische maatregel de bedoelde procedure zal kunnen worden bestendigd, voor zover mocht blijken, dat daaraan nog behoefte bestaat. Overigens heeft deze materie veel aan belang ingeboet door de nieuwe omzetbelasting. Levering van grond door een gemeente of een bouwondernemer zal meestal zijn onderworpen aan omzetbelasting en daardoor onttrokken aan de overdrachtsbelasting.'

Kamerstukken II, 1969/70, 10 560, nr. 3 (MvT), p. 27.

Primair standpunt eiseres

14. De letterlijke tekst van de vrijstelling onder i biedt ruimte om iedere verkrijging van een (deel) van een onroerende zaak die ooit door de verkrijger is vervaardigd te allen tijde onder deze vrijstelling te laten vallen. Uit de MvT volgt echter dat de ratio van deze vrijstelling is dat de heffing van overdrachtsbelasting achterwege blijft indien als gevolg van de levering van een onroerende zaak een daarop aanwezige opstal wordt verkregen door degene voor wiens rekening de betreffende opstal is gebouwd, waarbij ten tijde van de bouw van de opstal de eigendom niet bij hem lag.

15. Uit het arrest van de Hoge Raad van 6 januari 1993, nr. 27 775 (ECLI:NL:HR:1993:ZC5216) volgt dat aan de bewoordingen van een wettelijke bepaling waaruit een ruime toepassing volgt, minder gewicht moet worden toegekend wanneer de wetsgeschiedenis geen aanknopingspunten biedt voor de opvatting dat de wetgever die ruimere toepassing heeft onderkend en bewust heeft aanvaard. Nu in oktober 2008 het opstalrecht ten behoeve van eiseres is gevestigd en vervolgens de tuinbouwkas en het opstalrecht door eiseres aan [B.V. 2] zijn geleverd, is er ten tijde van de verkrijging op 9 oktober 2015 geen sprake meer van een verkrijging van een goed dat door eiseres is gesticht voordat de eigendom aan haar werd overgedragen. In de wetsgeschiedenis zijn geen aanknopingspunten te vinden dat de wetgever een ruimere toepassing van de vrijstelling voor ogen heeft gehad dan wel heeft onderkend en bewust heeft aanvaard dat ook in een zaak als onderhavige de vrijstelling onder i toepassing zou kunnen vinden. In een zaak als deze prevaleert dan naar het oordeel van de rechtbank de strekking van de wet. Hierbij neemt de rechtbank mede in aanmerking dat als hoofdregel heeft te gelden dat een verkrijging in het kader van de WBR belast is en dat de vrijstellingen vermeld in artikel 15, eerste lid, WBR dan ook een uitzondering vormen op die hoofdregel. Het primaire standpunt van eiseres slaagt derhalve niet.

Subsidiair standpunt eiseres

16. Eiseres stelt dat economisch gezien sprake is van het in vervulling gaan van een ontbindende voorwaarde waardoor zowel feitelijk als rechtens de toestand is hersteld van voor de verkrijging op 9 oktober 2015. Eiseres wijst in dat kader op een conceptakte ontbindende voorwaarde, op 1 oktober 2015 opgemaakt door de notaris. Die conceptakte is echter niet door partijen geaccordeerd. Naar het oordeel van de rechtbank maakt eiseres daarmee niet aannemelijk dat sprake is van het inroepen van een ontbindende voorwaarde. Hierbij neemt de rechtbank mede in aanmerking dat in de akte van levering niet wordt vermeld dat eiseres een beroep doet op een ontbindende voorwaarde. Eiseres heeft ook niet inzichtelijk gemaakt op welke ontbindende voorwaarde zij zich dan beroept. Zij verwijst in dit verband in haar beroepschrift onder meer naar een transitiedocument, maar dat document heeft zij niet overgelegd. Eiseres verwijst daarnaast naar artikel 16 van de leaseovereenkomst over tekortkomingen en voortijdige beëindiging. Zij concretiseert echter niet op welk onderdeel van dit artikel zij zich beroept en waarom sprake is van een ontbindende voorwaarde. Bovendien komt de volgens de leaseovereenkomst te betalen beëindigingswaarde niet overeen met de vergoeding die volgens de akte van levering is overeengekomen. Dit alles brengt de rechtbank tot het oordeel dat ook het subsidiaire standpunt van eiseres niet slaagt.

Belastingrente

17. Eiseres beroept zich er op dat de naheffingsaanslag eerder opgelegd had kunnen worden omdat verweerder zijn standpunt na 24 mei 2016 niet meer heeft gewijzigd. De belastingrente dient volgens eiseres om die reden gematigd te worden.

Tussen partijen is niet in geschil dat de belastingrente overeenkomstig de wettelijke bepalingen is berekend. Er kan alleen reden tot matiging van de rente zijn, indien aan de kant van verweerder sprake is van verwijtbare onzorgvuldigheid als gevolg waarvan over een langer tijdvak rente is berekend. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat hiervan sprake is. Uit de stukken van het geding blijkt dat partijen ook nadat verweerder op 24 mei 2016 zijn voornemen tot het opleggen van de naheffingsaanslag aan eiseres kenbaar heeft gemaakt met elkaar in gesprek zijn gebleven en dat het tijdsverloop tussen het voornemen en het daadwerkelijk opleggen van de naheffingsaanslag mede te wijten is aan eiseres. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding tot matiging van de belastingrente.

18. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

19. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.D. van Riel, voorzitter, en mr. G.J. Ebbeling en

mr. H.W.M. van Kesteren, leden, in aanwezigheid van mr. B. van Eeuwijk, griffier.
De uitspraak is gedaan op 26 maart 2020. Als gevolg van maatregelen rondom het Corona virus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken.

griffier voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,

2500 EH Den Haag.