Uitspraak
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 06/3348
Uitspraakdatum: 11 april 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats] (Duitsland),
eiser,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
verweerder.
Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2003 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.217.
1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 maart 2006 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 27 juni 2006, ontvangen bij de rechtbank op 28 juni 2006, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat het onderzoek ter zitting achterwege blijft. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende woont in Duitsland en heeft aldaar een woning in eigendom welke is gefinancierd met een geldlening ter grootte van € 163.102 (op 31 december 2003). Belanghebbende heeft drie inwonende kinderen. Hij heeft in 2003 een “Eigenheimzulage” ontvangen ter grootte van € 3.579. Dit bedrag is opgebouwd uit een bedrag van € 1.278 voor een alleenstaande en een aanvulling daarop van € 767 voor elk van de drie inwonende kinderen.
2.2. Belanghebbende heeft in zijn aangifte voor het jaar 2003 gekozen voor behandeling als binnenlands belastingplichtige en een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 37.217 bestaande uit:
Loon uit in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking € 43.176
Inkomsten eigen woning Duitsland (saldo) -/- € 9.538
“Eigenheimzulage” € 3.579
Het bedrag van de “Eigenheimzulage” is in de aangifte verantwoord als periodieke uitkering.
2.3. Met dagtekening 8 november 2005 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte. Belanghebbendes gemachtigde maakt hiertegen onder vermelding van het aanslagnummer op 9 november 2005 bezwaar. Op 15 december 2005 is de onderhavige (definitieve) aanslag overeenkomstig de ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. Het bezwaar tegen de voorlopige aanslag is door de inspecteur aangemerkt als bezwaar tegen de aanslag.
2.4. Bij brieven van 13 december 2005 en 20 januari 2006, verzonden aan belanghebbende, wordt aan hem verzocht het bezwaar tegen de aanslag respectievelijk vóór 10 januari 2006 en 3 februari 2006 te motiveren. Bij faxbericht van 13 februari 2006 vraagt belanghebbendes gemachtigde, naar aanleiding van de brief van de inspecteur van 20 januari 2006, vier weken uitstel voor de motivering. Bij uitspraak van 6 maart 2006, verzonden aan belanghebbende, is het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
2.5. Op 24 maart 2006 stuurt belanghebbendes gemachtigde de motivering van het bezwaarschrift aan de inspecteur. Bij brief van 18 mei 2006 is aan belanghebbendes gemachtigde bevestigd dat voornoemde motivering op 28 maart 2006 is ontvangen.
2.6. Bij brief van 27 juni 2006, bij de rechtbank ingekomen op 28 juni 2006, tekent belanghebbendes gemachtigde beroep aan tegen de uitspraak op bezwaar. Belanghebbendes gemachtigde is op 2 juni 2006 telefonisch op de hoogte gesteld dat uitspraak op bezwaar is gedaan.
3. Geschil
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de “Eigenheimzulage” tot belanghebbendes inkomen uit werk en woning behoort. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de inspecteur bevestigend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.638. De inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en handhaving van de aanslag.
4. Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid beroep
4.1.1. Ingevolge artikel 6:7 van Pro de Awb bedraagt de termijn voor het indienen van een beroepschrift zes weken. Deze termijn vangt ingevolge artikel 26c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen aan op de dag na die van dagtekening van de uitspraak op bezwaar, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. Ingevolge artikel 6:9, eerste lid, van de Awb is een beroepschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn is ontvangen. Bij verzending per post is het, op grond van artikel 6:9, tweede lid, van de Awb, nog tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd en het bovendien niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen.
4.1.2. De bestreden uitspraak is gedagtekend 6 maart 2006. Vast staat evenwel dat belanghebbendes gemachtigde niet eerder dan 2 juni 2006 op de hoogte is gesteld van de uitspraak op bezwaar, dat daarmee het bepaalde in artikel 6:17 van Pro de Awb ten onrechte niet in acht is genomen en dat de uitspraak op bezwaar derhalve niet eerder dan op 2 juni 2006 bekend is gemaakt. De termijn voor het indienen van een beroepschrift is derhalve naar het oordeel van de rechtbank niet eerder aangevangen dan op 2 juni 2006 (vergelijk Hoge Raad 20 april 2007, nr. 43 254). Het beroepschrift, gedagtekend 27 juni 2006, is op 28 juni 2006 bij de rechtbank ingekomen. Gelet op het voorgaande is het beroepschrift tijdig ingediend.
Ontvankelijkheid bezwaar
4.2.1. Ingevolge artikel 6:7 van Pro de Awb bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken. Deze termijn vangt ingevolge artikel 22j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen aan op de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. Ingevolge artikel 6:9, eerste lid, van de Awb is een bezwaarschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn is ontvangen. Bij verzending per post is het, op grond van artikel 6:9, tweede lid, van de Awb, nog tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd en het bovendien niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen.
4.2.2. De dagtekening van de aanslag is 15 december 2005. Gesteld noch gebleken is dat het aanslagbiljet pas na die datum is verzonden, zodat de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift is geëindigd op 26 januari 2006. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende bezwaar tegen de voorlopige aanslag niet aan te merken als bezwaar tegen de onderhavige aanslag. Op grond van de AWR staat immers tegen beide beschikkingen afzonderlijk bezwaar en beroep open. Gelet hierop heeft belanghebbende niet eerder dan met het door zijn gemachtigde verzonden faxbericht van 13 februari 2006 bezwaar aangetekend. In dit kader zij vermeld dat de inspecteur aannemelijk acht dat belanghebbendes gemachtigde met de fax van 13 februari 2006 uitstel heeft gevraagd voor het indienen van een nadere motivering. Gelet op het voorgaande is het bezwaarschrift niet ingediend binnen de termijn van zes weken en evenmin binnen één week na afloop van die termijn. Gelet op artikel 6:9 van Pro de Awb is het bezwaarschrift niet tijdig ingediend.
4.2.3. Op grond van artikel 6:11 van Pro de Awb blijft niet-ontvankelijkverklaring van een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. Naar het oordeel van de rechtbank
had de inspecteur zijn brieven van 13 december 2005 en 20 januari 2006 (eveneens) aan de gemachtigde moeten doen toekomen. Deze brieven vloeien immers voort uit een door de gemachtigde namens belanghebbende ingediend bezwaarschrift tegen de voorlopige aanslag over 2003. In het geval voornoemde brieven (ook) aan de gemachtigde zouden zijn gestuurd, zou deze ruim voor het verstrijken van de bezwaartermijn op de hoogte zijn geweest van de inhoud van de brieven en zou hij in staat zijn geweest om op deze inhoud te reageren. Nu het voorgaande niet het geval is geweest, kan naar het oordeel van de rechtbank, de onder 4.2.2 geconstateerde termijnoverschrijding belanghebbende niet worden tegengeworpen. Het bezwaar is derhalve ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard.
“Eigenheimzulage”
4.3.1. Belanghebbende is op grond van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel b, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) buitenlands belastingplichtig. Hij heeft op grond van artikel 2.5 van de Wet IB gekozen voor toepassing van de regels voor binnenlands belastingplichtigen.
4.3.2. Artikel 2.5 van de Wet IB (tekst 2003) luidt voorzover van belang:
“1. De binnenlandse belastingplichtige die niet gedurende het gehele kalenderjaar in Nederland woont, en de buitenlandse belastingplichtige die als inwoner van een andere lidstaat van de Europese Unie of van een bij ministeriële regeling aangewezen andere mogendheid waarmee Nederland een regeling ter voorkoming van dubbele belasting is overeengekomen die voorziet in de uitwisseling van inlichtingen, in de belastingheffing van die lidstaat of mogendheid wordt betrokken, kunnen kiezen voor toepassing van de regels van deze wet voor binnenlandse belastingplichtigen. Voor de toepassing van deze bepaling kunnen bij ministeriële regeling bewijsmiddelen worden voorgeschreven. (…) De persoonsgebonden aftrek (hoofdstuk 6) en de negatieve inkomsten uit gemeenschappelijke inkomensbestanddelen als bedoeld in artikel 2.17 blijven buiten aanmerking voorzover deze bij de partner bij de belastingheffing in de woonstaat in aanmerking kunnen worden genomen.
2. De keuze geldt niet voor toepassing van de artikelen 3.60, 3.83, 3.116, vierde lid, 3.136, 4.16, eerste lid, onderdeel h, 4.17, 4.18, 4.25en 9.2. De artikelen 7.2, achtste tot en met twaalfde lid, en 7.5, zevende lid, blijven van toepassing. Bij de toepassing van de artikelen 2.7, eerste en tweede lid, en 8.1, onderdeel b, blijft de zinsnede 'na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting' buiten aanmerking. Artikel 8.9, derde lid, vindt geen toepassing.
(…)
5. Bij algemene maatregel van bestuur kunnen regels worden gesteld voor de vermindering van belasting en de verrekening van dividendbelasting voor dat deel van het belastbare inkomen dat niet behoort tot het Nederlandse inkomen volgens artikel 7.1, en dat deel dat wel daartoe behoort maar waarover het heffingsrecht op grond van het belastingverdrag niet aan Nederland is toegewezen.”
4.3.3. In de parlementaire behandeling is ten aanzien van artikel 2.5 voornoemd onder meer opgemerkt:
“De werking van de keuzeregeling is als volgt. Indien de buitenlandse belastingplichtige een dergelijke keuze maakt, komt hij bijvoorbeeld evenals inwoners in aanmerking voor de in hoofdstuk 3 opgenomen uitgaven voor inkomensvoorzieningen, de in hoofdstuk 6 opgenomen persoonsgebonden aftrek en voor de in hoofdstuk 8 opgenomen belastingkortingen. Daar staat tegenover dat hij wordt belast voor zijn wereldwijd verworven belastbare inkomens. Voor het gedeelte dat niet ter heffing aan Nederland toekomt wordt hem een vermindering van de verschuldigde Nederlandse inkomstenbelasting verleend. De uitwerking van die regeling zal worden opgenomen in een algemene maatregel van bestuur.'
(MvT, Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 80.)
4.3.4. Toepassing van de keuze voor de behandeling als binnenlandse belastingplichtige betekent dat belanghebbende voor zijn gehele wereldinkomen in Nederland in de belastingheffing wordt betrokken en dat hij recht heeft op de aftrekposten die gelden voor binnenlands belastingplichtigen. Of sprake is van inkomen dat in de heffing kan worden betrokken, wordt beoordeeld naar de regels die gelden voor binnenlands belastingplichtigen. Voor deze beoordeling is niet relevant dat belanghebbende in Duitsland woont.
4.3.5. De inspecteur stelt dat de “Eigenheimzulage” een periodieke uitkering betreft die wordt ontvangen op grond van een publiekrechtelijke regeling, zodat deze uitkering op grond van artikel 3.101, eerste lid, letter a, van de Wet IB is belast. Belanghebbende betwist dat de “Eigenheimzulage” een periodieke uitkering is. Volgens belanghebbende is de uitkering een doelsubsidie die haar grondslag vindt in de Duitse belastingwet en niet in een publiekrechtelijke regeling.
4.3.6. Naar het oordeel van de rechtbank dient onder een uitkering die wordt ontvangen op grond van een publiekrechtelijke regeling te worden verstaan een uitkering waarop krachtens wettelijke bepalingen van publiekrechtelijke aard in rechte aanspraak gemaakt kan worden en daarmee (juridisch) afdwingbaar is. Niet in geschil is dat de “Eigenheimzulage” haar grondslag vindt in een publiekrechtelijke wettelijke bepaling (de belastingwet), zodat in zoverre artikel 3.101, eerste lid, letter a, van de Wet IB van toepassing is. Dit wordt niet anders nu de uitkering wordt ontvangen van de Duitse overheid of nu het de wetgeving van de Duitse Staat betreft. Volgens vaste jurisprudentie is er sprake van een periodieke uitkering indien de uitkering een onderdeel is of kan zijn van een reeks uitkeringen en de uitkering, gerekend vanuit haar ontstaansgrond, afhangt van een onzekere factor. De onzekerheid moet worden beoordeeld vanuit de schuldenaar en moet van wezenlijke betekenis zijn.
4.3.7. De “Eigenheimzulage” wordt op enig moment toegekend voor een periode van 8 jaren onder de voorwaarde dat de ontvanger de woning gedurende die tijd (deels) zelf in gebruik heeft. Een uitzondering op deze voorwaarde wordt gemaakt in het jaar dat de bouw van de woning gereed komt of de woning wordt gekocht. Bij verandering van eigendomsverhouding of gebruik is de eigenaar van de woning verplicht de Duitse autoriteiten te informeren. Dergelijke wijzigingen hebben eerst gevolgen in het volgende jaar. Het voorgaande leidt er, naar het oordeel van de rechtbank, toe dat de “Eigenheimzulage” een periodieke uitkering is in de zin van overweging 4.3.6. De jaarlijkse uitkering van de “Eigenheimzulage” waarop in het jaar van het gereedkomen van de bouw of de koop van de woning een wettelijke aanspraak bestaat, is immers afhankelijk van de eigendom van en het gebruik door de ontvanger van de woning. Dit betekent dat voor de schuldenaar (de Duitse Staat) het totale beloop van de aan de ontvanger jaarlijks uit te keren bedragen op het moment waarop het recht op de “Eigenheimzulage” ontstaat, onzeker is. Deze onzekerheid is wezenlijk, nu op het moment dat voor de ontvanger een recht op de “Eigenheimzulage” ontstaat niet valt te voorzien of de ontvanger zijn woning zal verkopen of zal blijven gebruiken, waardoor niet meer aan de voorwaarden voor uitkering wordt voldaan (vergelijk Hoge Raad 15 januari 1992, nr. 27 629, onder meer gepubliceerd in BNB 1992/119).
4.3.8. Belanghebbendes subsidiaire standpunt dat artikel 16 van Pro de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen alsmede van verscheidene andere belastingen en tot het regelen van andere aangelegenheden op belastinggebied (hierna: het verdrag) verhindert dat de “Eigenheimzulage” in Nederland in de heffing kan worden betrokken, ondanks dat belanghebbende voor de toepassing van artikel 2.5 van de Wet IB heeft gekozen, moet worden afgewezen. Met de keuze voor toepassing van art. 2, lid 5 bewerkstelligt de buitenlands belastingplichtige dat hij ten opzichte van de niet gekozen hebbende buitenlands belastingplichtige in een betere positie geraakt. Anders zal hij die keuze niet maken. Immers, via zijn keuze zullen –in het algemeen negatieve- buitenlandse inkomensbestanddelen, zoals negatieve opbrengst van de in het buitenland gelegen eigen woning, die normaliter geen deel zouden uitmaken van het belastbaar inkomen, alsnog daartoe kunnen worden gerekend en in mindering kunnen komen op het binnenlands inkomen. Zulks ondanks het feit dat een belastingverdrag dat met de woonstaat van de betrokken buitenlandse belastingplichtige is gesloten niet voorziet in het in de Nederlandse grondslag betrekken van zodanige -negatieve- buitenlandse inkomensbestanddelen. Met zijn keuze aanvaardt de buitenlandse belastingplichtige het in zoverre niet toepassen van het desbetreffende verdrag. Het gaat dan niet aan om terzake van één element van het wereldinkomen de toepassing van dat verdrag wel in te roepen als ware hij inwoner van het andere land.
4.3.9. Belanghebbendes meer subsidiare standpunt, inhoudende dat het in 2.1 vermelde deel van de “Eigenheimzulage” dat gebaseerd is op de inwoning van drie kinderen, niet bij belanghebbende maar bij zijn kinderen moet worden belast, slaagt evenmin. Vaststaat immers dat de uitkering verband houdt met de woning die eigendom is van belanghebbende en dat belanghebbende zelf de gehele uitkering, dus ook het bedrag van € 767 per kind, heeft ontvangen.
Slotsom
4.4. Gelet op al het vorenoverwogene is beslist als voormeld.
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand ad € 724,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5).
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- handhaaft de aanslag;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van
€ 724,50, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te vergoeden;
- gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 aan hem vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 11 april 2008 door mr. J.J.J. Engel, voorzitter, mr. D. Hund en mr. A.J. Kromhout, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van drs. J.M.C. Hendriks, griffier.
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.