Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
registratienummers: AWB 12/1380, AWB 12/1381 en AWB 12/1382
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 29 november 2012
inzake
[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor Utrecht, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000].F.01.7501) omzetbelasting opgelegd van € 30.107, alsmede bij beschikking een boete van € 3.010. Tevens is bij beschikking € 3.637 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000].F.01.8502) omzetbelasting opgelegd van € 22.600, alsmede bij beschikking een boete van € 2.260. Tevens is bij beschikking € 1.563 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000].F.01.9501) omzetbelasting opgelegd van € 89.385, alsmede bij beschikking een boete van € 4.537. Tevens is bij beschikking € 3.134 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 20 februari 2012 de naheffingsaanslagen, de beschikkingen heffingsrente en de boetebeschikkingen gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 29 maart 2012, ontvangen door de rechtbank op 30 maart 2012, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 september 2012 te Arnhem. Namens eiseres zijn verschenen
mr. [gemachtigde], gemachtigde, en [A]. Namens verweerder zijn verschenen drs. [gemachtigde] en [B]. Gemachtigde van eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.
Ter zitting zijn de zaken van Fiscale eenheid [C] en [X] BV (jaar 2006, nummer 12/1379) en [X] BV (jaren 2007-2009, nummers 12/1380-12/1382) gelijktijdig behandeld.
2. Feiten
2.1. Eiseres is opgericht op 11 mei 1985. [D] is enig aandeelhouder en directeur van eiseres. Per dezelfde datum heeft eiseres [E] B.V. (hierna: [E] BV) opgericht. De activiteiten van eiseres bestonden, onder meer, uit het voeren van management over [E] BV. Voor deze werkzaamheden ontving eiseres een managementvergoeding.
2.2. In het jaar 2000 heeft [E] BV een dochtervennootschap opgericht ([F] BV) en heeft deze vennootschap op haar beurt een kleindochtervennootschap ([G] BV) opgericht. In het jaar 2003 heeft ABN Amro Participaties B.V. een aandelenbelang verkregen in [E] BV. In verband met deze participatie is per 23 april 2003 een nieuwe managementovereenkomst opgemaakt. Vanaf dat moment bestond de managementvergoeding voor eiseres uit een vaste vergoeding per maand, een omzetafhankelijke bonus en een vergoeding voor de gemaakte kosten.
2.3. In 2005 is [H] mede-aandeelhouder geworden in [E] BV. Hierbij heeft ABN Amro Participaties B.V. haar belang in [E] BV geheel verkocht. Eiseres heeft haar belang gedeeltelijk verkocht. Vanaf dat moment is [D] afgetreden als bestuurder van [E] BV en bracht eiseres geen managementvergoeding meer in rekening. [D] is vervolgens nog intensief betrokken geweest bij de plannen om [E] BV (thans genaamd [I] BV) naar de beurs te brengen.
2.4. Op 19 november 2007 heeft eiseres haar nog resterende belang in [E] BV verkocht. Vanaf dat moment is eiseres, met behulp van een vermogensbeheerder, een gedeelte van haar vermogen (ongeveer € 60.000.000) gaan beleggen. Het resterende vermogen (ongeveer € 10.000.000) was bestemd voor actieve participaties in nog aan te kopen deelnemingen. Eiseres is hierbij op zoek gegaan naar geschikte bedrijven om actief in te kunnen participeren. Mede hierom is [A] in dienst getreden bij eiseres.
2.5. In 2008 zijn onderhandelingen gestart met [J] betreffende een mogelijke deelname in [K] B.V. Uiteindelijk heeft eiseres besloten niet te participeren in [K] B.V.
2.6. In 2009 is [D] in aanraking gekomen met [L]. Eiseres is met [L] onderhandelingen gestart teneinde een onderneming op te richten genaamd [M]. Ook deze samenwerking is niet tot stand gekomen.
2.7. Vanaf oktober 2010 ontvangt eiseres een managementvergoeding voor de door haar verrichte diensten ten behoeve van [N] B.V. waarin eiseres voor 40% (middellijk) participeert.
2.8. De BTW die door de vermogensbeheerder aan eiseres in rekening is gebracht en betrekking heeft op haar beleggingen is door eiseres niet in aftrek op de gebracht. Wel heeft eiseres de BTW die betrekking heeft op aan haar geleverde goederen en aan haar verleende diensten welke in verband staan met de door haar beoogde actieve participaties in aftrek gebracht.
2.9. Op 11 mei 2010 heeft verweerder een boekenonderzoek aangevangen naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de jaren 2005 tot en met 2009 waarbij het onderzoek zich heeft beperkt tot de juistheid van de in aftrek gebrachte belasting ter zake van geleverde goederen en diensten. Op 19 mei 2011 is een afschrift van het rapport van het boekenonderzoek aan eiseres gezonden. In het rapport wordt geconcludeerd dat de in aftrek gebrachte voorbelasting ofwel betrekking heeft op vrijgestelde prestaties (handel in effecten of uitlenen van gelden) ofwel betrekking heeft op werkzaamheden die niet als economische prestaties zijn aan te merken (het slechts houden van deelnemingen). De hierop betrekking hebbende voorbelasting is vervolgens nageheven. Tevens is hierbij een verzuimboete van 10% (in 2009 het maximum van € 4.920) opgelegd.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslagen tot een juist bedrag aan eiseres zijn opgelegd.
4. Beoordeling van het geschil
Naheffing omzetbelasting 2007
4.1. Op grond van de jurisprudentie van het Europese Hof van Justitie (hierna: HvJ) verrichten houdstermaatschappijen die zich uitsluitend bezighouden met het houden van aandelen en daarmee samenhangende activiteiten, zoals het ontvangen van dividenden en het volgen van de waarde-ontwikkeling, geen economische activiteiten. Dat betekent dat zij niet kunnen worden aangemerkt als belastingplichtige in de zin van artikel 9 van Pro de Richtlijn betreffende belasting over de toegevoegde waarde (hierna: de richtlijn) of als ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de wet). Wel kan sprake zijn van economische activiteiten indien de houdstervennootschap zich direct of indirect moeit met het beheer van de vennootschappen waarin zij deelneemt. Van moeien is sprake als jegens de betreffende dochtervennootschap prestaties jegens vergoeding worden verricht (o.a. HvJ 20 juni 1991, zaak C60/90 (Polysar) en HvJ 12 juli 2001, zaak C-102/00 (Welthgrove).
4.3. Tussen partijen is niet in geschil dat de in 2007 aan eiseres in rekening gebrachte belasting betrekking heeft op activiteiten welke door eiseres zijn verricht in verband met het aanhouden van haar belang in [E] BV, de voorgenomen beursgang van die vennootschap en de uiteindelijke verkoop van dat belang eind 2007 aan [O]. In de jaren 2006 en 2007 was eiseres nog slechts minderheidsaandeelhouder in [E] BV.
4.4. Ten aanzien van het aandelenbezit in [E] BV kan eiseres in 2007 niet als een moeiende houdstervennootschap worden aangemerkt. De voorheen bestaande managementovereenkomst tussen eiseres en deze vennootschap was immers in 2005 geëindigd. Niet gesteld of gebleken is dat zij mocht verwachten dergelijke werkzaamheden weer voor deze vennootschap te gaan verrichten. Op grond hiervan heeft eiseres in beginsel geen recht op aftrek van voorbelasting.
4.5. Onder verwijzing naar de uitspraak van het HvJ van 3 maart 2005, zaak C-32/03 (I/S Fini), stelt eiseres dat de door haar in 2007 verrichte activiteiten nog zijn toe te rekenen aan haar tegen vergoeding tot in het jaar 2005 (belaste) managementactiviteiten. Verweerder bestrijdt dat een dergelijk verband aanwezig is.
4.6. Voor die toerekening is volgens genoemd arrest noodzakelijk dat er een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang bestaat tussen een bijzondere handeling in een eerder stadium en één of meer in een later stadium verrichte handelingen. Naar het oordeel van de rechtbank maakt eiseres niet aannemelijk dat een dergelijk rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de door eiseres in het jaar 2005 verrichte managementactiviteiten ten behoeve van [E] BV en de in het jaar 2007 verrichte handelingen. Daartoe is onvoldoende dat, zoals door eiseres is gesteld, pas in april 2007 de jaarrekening van [E] BV, waarvoor eiseres nog verantwoordelijkheid droeg, is vastgesteld. Zij heeft geen toelichting gegeven op de aard van de aan haar in het jaar 2007 verleende diensten waarvoor zij recht op aftrek van voorbelasting claimt. Van enig verband met de in het verleden tegen vergoeding verrichte managementactiviteiten of met het vaststellen van die jaarrekening is niet gebleken. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen de aan eiseres verleende diensten waarvoor zij aftrek van voorbelasting claimt slechts worden toegerekend aan haar activiteiten gericht op het aanhouden en zo goed mogelijk vervreemden van haar aandelenbezit in [E] BV. Dat zijn activiteiten waarvoor, zoals hiervoor is overwogen, geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat. Het beroep van eiseres moet in zoverre ongegrond worden verklaard.
Naheffing omzetbelasting 2008 en 2009
4.7. Eiseres stelt dat de in de jaren 2008 en 2009 in aftrek gebrachte voorbelasting betrekking heeft op voorbereidende handelingen met betrekking tot nog te ontwikkelen nieuwe economische activiteiten. Zij wijst in dit verband op de in 2008 met [K] BV en in 2009 met mevrouw [L] gevoerde besprekingen. Onder verwijzing naar de arresten van het HvJ van 14 februari 1985, zaak C-268/83 (Rompelman), BNB 1985/315 en 29 februari 1996, zaak C-110/94 (Inzo), neemt zij het standpunt in dat, omdat haar werkzaamheden in de jaren 2008 en 2009 mede gericht waren op het tegen vergoeding verrichten van managementwerkzaamheden ten behoeve van deelnemingen in vennootschappen waarin zij een belang zou verkrijgen, recht bestaat op aftrek van voorbelasting. Dat een participatie in die vennootschappen uiteindelijk niet tot stand is gekomen en geen managementwerkzaamheden zijn verricht, doet daaraan volgens eiseres niet af. Volgens eiseres wordt ook voldaan aan de door de Staatssecretaris van Financiën in onderdeel 4.4. van zijn besluit van 25 november 2011, nr. BLKB 2011/641M, Stcrt. 2011/21834, voor deze situaties gestelde voorwaarden. Tevens wijst zij erop dat haar intentie tot het verrichten van werkzaamheden tegen vergoeding ten behoeve van deelnemingen wordt bevestigd door het feit dat in 2010 een (middellijke) deelneming in [N] BV is verworven en dat sindsdien voor deze vennootschap tegen vergoeding werkzaamheden worden verricht.
4.8. Volgens verweerder is weliswaar aannemelijk dat eiseres in de jaren 2008 en 2009 onderzoek heeft gedaan naar vennootschappen waarin zij zou kunnen participeren, maar is niet aannemelijk gemaakt dat zij in dat verband tevens beoogde prestaties tegen vergoeding te gaan verrichten.
4.9. In de genoemde arresten Rompelman en Inzo heeft het HvJ bepaald dat aftrek van voorbelasting mogelijk is voor zover die drukt op leveringen en diensten welke zijn afgenomen met het oog op toekomstige belaste economische activiteiten. Wel mag van de belastingplichtige worden verwacht dat hij aan de hand van objectieve gegevens die toekomstige belaste economische activiteiten aannemelijk maakt. Tevens is beslist dat het uiteindelijk niet doorgaan van die belaste activiteiten geen reden vormt de aftrek van voorbelasting die drukt op de voorbereidingsactiviteiten terug te nemen. In het genoemde besluit van de Staatssecretaris van Financiën stelt hij in lijn met bovenstaande jurisprudentie aan het recht op aftrek in deze situaties de volgende eisen: (1) dat de belastingplichtige voor de beoogde, maar niet tot stand gekomen belaste handelingen ondernemer is; (2) dat de belastingplichtige zijn voornemen tot het verrichten van belastbare handelingen aannemelijk kan maken; (3) dat er een direct verband bestaat tussen de aanschaf van de goederen of diensten en de te verrichten belastbare handelingen.
4.10. Op eiseres rust daarom de bewijslast aannemelijk te maken dat zij in de jaren 2008 en 2009 niet alleen een concreet voornemen had in één of meer vennootschappen deel te nemen, maar ook ten behoeve van die vennootschappen belastbare handelingen te verrichten.
4.11. Met betrekking tot de voorgenomen participatie in [K] BV (waarvan [J] directeur en aandeelhouder is) in het jaar 2008 heeft eiseres emailberichten overgelegd waaruit blijkt dat tussen [D] en [J] zowel in 2008 als in 2010 overleg is gevoerd over de overname van het aandelenpakket van één van de aandeelhouders van [K] BV. Tevens is een door [P] op 17 juli 2008 uitgebracht memo overgelegd waarin wordt ingegaan op de resultaten en het vermogen van [K] BV. Hierin wordt melding gemaakt van de voorgenomen geldverstrekking door eiseres in de vorm van het verstrekken van een achtergestelde lening van € 10.000.000. In een concept aandeelhoudersovereenkomst van 24 februari 2010 is de structuur van de voorgenomen samenwerking uiteengezet. Samenwerking zal plaatsvinden door oprichting van een nieuwe gezamenlijke holding, waarin [J] door middel van de vennootschap [a] BV zal deelnemen en [D] door middel van de vennootschap [b] BV. De aandelen van deze laatste vennootschap zijn in handen van eiseres. In artikel 3 van Pro dat concept is vastgelegd dat [J] de directie over de onderneming zal gaan voeren. In artikel 4 van Pro het concept is vermeld dat [a] en [c] de werkzaamheden in de onderneming gezamenlijk zullen verdelen en dat zij daarbij de bij hen beschikbare arbeidskracht, ervaring en deskundigheid beschikbaar zullen stellen. Hierbij zal [a] het dagelijkse management verzorgen en [c] het financiële management.
4.12. [J] heeft op 17 januari 2012 schriftelijk verklaard dat [D] en hij in de loop van 2008 hebben gesproken over een aandelenparticipatie in [K] BV, het verstrekken van een lening, ondersteuning van het management en het versterken van de administratie. Beoogd was dat [D] het management, de commercie en de ontwikkeling van een nieuwe verkoopstrategie zou ondersteunen. Door mevrouw [A] zou administratieve ondersteuning worden verleend. Uitdrukkelijk was een actieve rol voor [D] beoogd. In 2010 zijn de besprekingen over de beoogde samenwerking zonder succes beëindigd.
4.13. Met betrekking tot de voorgenomen samenwerking met mevrouw [L] in het jaar 2009 heeft eiseres een memo van [d] overgelegd waarin wordt ingegaan op de fiscale aspecten en de juridische structuur van de beoogde samenwerking. In een concept aandeelhoudersovereenkomst is vastgelegd dat eiseres één van de twee beoogde participanten is. Vastgelegd is dat er elke drie maanden overleg tussen [D] en [L] zal zijn (artikel 2.3). Eiseres zal het management over de gemeenschappelijke houdstervennootschap voeren (artikel 7.1). [L] zal het managent over de (eerste) vestiging in Dubai voeren (artikel 11). Tevens heeft eiseres een gedetailleerd bedrijfsplan, waarin wordt ingegaan op de beoogde wereldwijde activiteiten, en een memo over de intellectuele eigendom overgelegd. In een door advocatenkantoor [e] aan eiseres opgemaakte opdrachtbevestiging is opgenomen dat onder andere een managementovereenkomst zal worden opgesteld.
4.14. [L] heeft op 18 januari 2012 schriftelijk verklaard dat zij en [D] vanaf januari 2008 besprekingen hebben gevoerd over het gezamenlijk totstandbrengen van een wereldwijde franchise organisatie die qua opzet met [f] vergelijkbaar is. Zij verklaart dat eiseres niet alleen de financiering zou verzorgen, maar ook het management, de marketing en de administratie.
4.15. Eiseres heeft nog aangevoerd dat zij mevrouw [A] in dienst heeft genomen om geschikte participatiemogelijkheden te onderzoeken. Ter zitting heeft mevrouw [A] verklaard dat zij in dat verband meerdere besprekingen met potentiële partners heeft bijgewoond en dat daarbij ook daadwerkelijk over een in rekening te brengen managementvergoeding is gesproken.
4.16. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres op een actieve wijze wenste te participeren in de door haar te verkrijgen deelnemingen. De rechtbank acht het in rekening brengen van een managementvergoeding bij de door eiseres voorgestane actieve participatie niet ongebruikelijk, ook als het dagelijkse management in handen blijft of wordt gelegd van de partner waarmee wordt samengewerkt. Een vergoeding is temeer gebruikelijk voor de door eiseres voorgenomen administratieve werkzaamheden (uit te voeren door mevrouw [A]) ten behoeve van de deelnemingen. Vorenstaande feiten en omstandigheden, in onderling verband bezien, en de omstandigheid dat eiseres in het jaar 2010 met een andere partner ([c]) wel tot een aandelenparticipatie en een managementovereenkomst is gekomen, leiden de rechtbank tot het oordeel dat eiseres erin is geslaagd aannemelijk te maken dat zij in de jaren 2008 en 2009 niet alleen beoogde te participeren in het aandelenbezit van deelnemingen maar dat zij ook beoogde en redelijkerwijs kon verwachten belaste prestaties (management tegen vergoeding) aan die deelnemingen te verrichten. De omstandigheid dat dit tussen partijen nog niet expliciet was vastgelegd, zoals door verweerder is aangevoerd, doet hier niet aan af. Voor dat geval is tussen partijen niet in geschil dat eiseres recht heeft op aftrek van de aan haar in rekening gebrachte voorbelasting. Het beroep moet over de jaren 2008 en 2009 gegrond worden verklaard.
Verzuimboetes
4.17. Verweerder heeft voor het jaar 2007 op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een verzuimboete van € 3010 opgelegd (10% van de nageheven belasting). Het opleggen van een verzuimboete moet achterwege blijven als sprake is van de afwezigheid van alle schuld (avas). Dat sprake is van avas is gesteld noch gebleken. Op grond van paragraaf 4 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst wordt in geval van een pleitbaar standpunt door de inspecteur geen boete opgelegd. Van een pleitbaar standpunt is sprake als een door belanghebbende ingenomen standpunt, gelet op de stand van de jurisprudentie en de heersende leer, in die mate juridisch pleitbaar of verdedigbaar is dat belanghebbende redelijkerwijs kan menen juist te handelen. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval geen sprake van een pleitbaar standpunt in evenbedoelde zin. De rechtbank acht de boete passend en geboden.
4.18. De boetes voor de jaren 2008 en 2009 moeten worden vernietigd omdat de daaraan ten grondslag liggende naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd.
Heffingsrente
4.19. Het beroep wordt geacht zich ook tegen de in rekening gebrachte heffingsrente te richten. Nu eiseres tegen de heffingsrente geen afzonderlijke grieven heeft aangevoerd, moet het beroep tegen de heffingsrente over het jaar 2007 ongegrond worden verklaard. Voor de jaren 2008 en 2009 moet het beroep tegen de heffingsrente gegrond worden verklaard omdat de daaraan ten grondslag liggende naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd
5. Proceskosten
De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseres in verband met de behande¬ling van het beroep redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep met betrekking tot het jaar 2007 ongegrond;
- verklaart het beroep met betrekking tot de jaren 2008 en 2009 gegrond;
- vernietigt in zoverre de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de heffingsrentebeschikking voor het jaar 2008;
- vernietigt de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de heffingsrentebeschikking voor het jaar 2009;
- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 874;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 310 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, rechter, in tegenwoordigheid van mr. L.L. van Benthem, griffier.
De griffier, De rechter,
Uitgesproken in het openbaar op: 29 november 2012
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.