Uitspraak
RECHTBANK ARNHEM
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
registratienummer: AWB 10/1919
uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
van 3 maart 2011
inzake
[X], wonende te [Z], eiseres,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Winterswijk, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2008 een aanslag (aanslagnummer [000].H.86) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.369 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 51.240.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 19 april 2010 de aanslag gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 26 mei 2010, ontvangen door de rechtbank op 28 mei 2010, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 februari 2011 te Arnhem.
Eiseres heeft zich daar laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde drs. [gemachtigde] van [A]. Namens verweerder is verschenen [gemachtigde].
Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. De rechtbank rekent deze pleitnota met bijlage tot de gedingstukken.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
Eiseres heeft in de jaren 2004 tot en met 2008 geldbedragen uitgeleend aan [B] B.V. (hierna: de B.V.). De aandelen van de B.V. zijn in bezit van de meerderjarige zoon van eiseres. De B.V. is oorspronkelijk mede opgericht door de echtgenoot van eiseres. De echtgenoot van eiseres is op 14 juni 2003 overleden. Eiseres ontvangt een pensioenuitkering uit de B.V.
Eiseres heeft de aan de B.V. verstrekte leningen gefinancierd met een rekening-courantkrediet dat zij bij de ING Bank heeft opgenomen. De kredietlimiet bedraagt € 250.000. Over het krediet was eiseres een rente verschuldigd aan de ING Bank van 1,85% per jaar boven het 1-maands Euribor Tarief (ten tijde van het afsluiten van het krediet: 2,092%).
De eerste gelden zijn verstrekt op 18 november 2004. Op die datum heeft eiseres een bedrag van € 250.000 uitgeleend aan de B.V. De B.V. heeft deze lening aan het eind van het jaar 2004 nagenoeg geheel afgelost. Ook gedurende het jaar 2005 heeft eiseres haar rekening-courantkrediet bij de ING Bank gebruikt om gelden ter beschikking te stellen aan de B.V. De B.V. heeft deze gelden aan het eind van dat jaar afgelost. Hetzelfde deed zich voor in de jaren 2006 en 2007. In 2008 heeft eiseres opnieuw gelden uitgeleend aan de B.V. Deze lening heeft de B.V. niet afgelost. De stand van de lening per
31 december 2008 bedroeg in totaal € 246.602 en was gelijk aan de schuld van eiseres aan de ING Bank op die datum.
Bij het verstrekken van de gelden door eiseres aan de B.V. is geen schriftelijke leningsovereenkomst opgesteld. Eiseres heeft geen zekerheden gesteld en er is geen aflossingsschema overeengekomen. De door eiseres aan de ING Bank verschuldigde rente is door de B.V. rechtstreeks aan de ING Bank betaald. Andere afspraken over een rentevergoeding zijn tussen eiseres en de B.V. niet gemaakt.
In de loop van 2008 is de B.V. in financiële moeilijkheden gekomen. Teneinde bij een faillissement alsnog een claim te kunnen indienen is ter zake van de geldlening op 25 februari 2009 alsnog een schriftelijke overeenkomst opgemaakt. Hierbij heeft eiseres ook een tweede pandrecht bedongen op de bedrijfsinventaris, de kantoorinventaris, de handelsvoorraden en de debiteuren van de B.V. Het eerste pandrecht was in handen van de Rabobank.
Op 10 maart 2009 is de B.V. in staat van faillissement verklaard.
Voor het jaar 2008 heeft eiseres aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.369 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 51.240. In deze aangifte heeft eiseres haar schuld die zij per
31 december 2008 uit hoofde van haar rekening-courantkrediet had aan de ING Bank, groot € 246.602, verantwoord als een aan het eind van het jaar 2008 bestaande schuld in box 3.
Bij brief van 5 juni 2009 heeft de gemachtigde van eiseres verweerder verzocht om goed te keuren dat de lening als een ongebruikelijke terbeschikkingstelling wordt aangemerkt en dat een verlies in aanmerking kan worden genomen.
Bij brief van 9 september 2009 heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat geen verlies in aanmerking kan worden genomen omdat geen sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling.
Met dagtekening 3 december 2009 heeft verweerder de aanslag IB/PVV 2008 opgelegd in overeenstemming met de aangifte. Hierbij is geen rekening gehouden met een afwaardering van de lening in box 1.
Bij beschikking van de rechtbank Zutphen van 30 november 2010 is het faillissement van de B.V. opgeheven wegens gebrek aan baten.
Bij brief van 1 december 2010 heeft curator mr. [C] eiseres bericht dat aan haar geen uitkering uit de boedel kon worden gedaan.
3. Geschil
In geschil is of het verstrekken van de lening door eiseres aan de B.V. kan worden aangemerkt als een ongebruikelijke terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001.
Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord is in geschil of de lening kan worden afgewaardeerd.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
Artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) luidde in 2008, voor zover van belang, als volgt:
1. Voorts wordt onder werkzaamheid mede verstaan:
a. het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft als bedoeld in hoofdstuk 4 behoudens indien sprake is van een aanmerkelijk belang op grond van de artikelen 4.10 en 4.11;
(…)
3. Op dezelfde wijze als het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een vennootschap waarin een met de belastingplichtige verbonden persoon een aanmerkelijk belang heeft, wordt behandeld het ter beschikking stellen aan een vennootschap waarin een niet onder artikel 3.91, tweede lid, onderdeel b, begrepen bloed- of aanverwant in de rechte lijn van de belastingplichtige, van zijn partner of van een in dat onderdeel onder 2° tot en met 5° aangeduide persoon een aanmerkelijk belang heeft, indien het een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling is. Bij ministeriële regeling kunnen regels worden gesteld voor de toepassing van dit lid, waaronder regels of sprake is van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling.
Ingevolge artikel 3.94 van de Wet IB 2001 is resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid.
In artikel 3.95 van de Wet IB 2001 was in 2008 het volgende bepaald.
Bij de bepaling van het resultaat zijn de artikelen 3.10, 3.13 tot en met 3.21, 3.25 tot en met 3.30a, eerste tot en met elfde lid, 3.55 tot en met 3.58, 3.59, eerste en tweede lid, en 3.60 tot en met 3.62 van overeenkomstige toepassing, alsof de werkzaamheid een onderneming vormt.
Ongebruikelijke terbeschikkingstelling?
Tussen partijen is niet in geschil dat de lening onder de huidige voorwaarden niet tussen onafhankelijke derden zou zijn overeengekomen. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 15 oktober 2010,
nr. 09/02120, VN 2010/53.15, LJN: BL3577, dat dit gegeven reeds meebrengt dat sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling als bedoeld in artikel 3.92, derde lid, van de Wet IB 2001. Anders dan verweerder meent, komt de rechtbank niet meer toe aan de beantwoording van de vraag of de verstrekking van de lening maatschappelijk gebruikelijk is in de gegeven familierelatie (vgl. Hof Arnhem 26 oktober 2010, nr. 09/00444, LJN: BO3715).
Afwaardering?
Omdat sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, vallen de uit de lening voortvloeiende vordering op de B.V. en de met de lening samenhangende schuld aan de ING Bank onder de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 van de Wet IB 2001. Ingevolge de artikelen 3.94 en 3.95 van de Wet IB 2001 wordt het resultaat ter zake van de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen in feite bepaald overeenkomstig de regels van het winstregime.
Binnen het winstregime kan de afboeking op een vordering niet ten laste van het resultaat worden gebracht indien de belastingplichtige om niet zakelijke redenen het risico heeft aanvaard dat de vordering niet zal worden voldaan (vgl. HR 8 december 1954, nr. 11 999, BNB 1955/46). Dit geldt naar het oordeel van de rechtbank ook bij terbeschikkingstelling (vgl. Hof Arnhem 5 oktober 2010, nr. 10/00175, LJN: BO1270).
De bedoelde situatie doet zich hier voor. Redengevend hiertoe is dat eiseres ondanks het risico geen hogere rentevergoeding heeft bedongen dan de rente die zij aan de ING Bank was verschuldigd, dat geen - althans geen volwaardige - zekerheden zijn gesteld, dat een aflossingschema ontbreekt en dat eiseres nog gelden heeft verstrekt toen de B.V. in financiële problemen kwam. Gelet op deze leningsvoorwaarden en omstandigheden moet worden aangenomen dat eiseres het debiteurenrisico op de verstrekte lening niet om zakelijke redenen heeft aanvaard maar om persoonlijke redenen die hun grondslag vinden in de bestaande familierelatie tussen eiseres en haar zoon. De stelling van eiseres dat sprake is van zakelijke motieven, omdat zij de geldleningen aan de B.V. heeft verstrekt om haar pensioen veilig te stellen, leidt niet tot een ander oordeel. Het veiligstellen van eigen pensioen is namelijk een persoonlijk motief.
Op grond van het voorgaande is de conclusie dat de lening weliswaar onder de terbeschikkingstellingsregeling valt, maar dat het verlies op de lening niet in mindering op het resultaat van de werkzaamheid kan worden gebracht in box 1. Het beroep dient ongegrond te worden verklaard.
De omstandigheid dat de schuld aan de ING Bank bij de aanslagregeling ten onrechte als een schuld in box 3 in aanmerking is genomen, hetgeen in het voordeel van eiseres uitwerkt, heeft geen gevolgen voor de onderhavige aanslag. De indiener van het beroep mag door het instellen van beroep immers niet in een slechtere positie komen (verbod van reformatio in peius). De aanslag kan daarom niet worden verhoogd.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, rechter, in tegenwoordigheid van drs. R.P.M. Lemmen, griffier.
De griffier, De rechter,
Uitgesproken in het openbaar op: 3 maart 2011
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.