Conclusie
Nr. C99/242
mr. Wesseling-van Gent
Zitting: 2 februari 2001
Conclusie inzake:
De Ontvanger van de Belastingdienst Grote Ondernemingen Haarlem
tegen
Organisatie Communicatie Groep B.V.
Edelhoogachtbaar College,
1 Feiten(1) en procesverloop
1.1 Verweerster in cassatie, OCG, was enig aandeelhoudster van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Commit' Adviserend Interim Management B.V. (hierna: Commit) gevestigd te Diemen.
1.2 In een uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel te Amsterdam is vermeld dat OCG met ingang van 16 mei 1994 gevolmachtigd directeur met zelfstandige vertegenwoordigingsbevoegdheid is van Commit.
1.3 De dagelijkse leiding van Commit berustte bij haar werkneemster [betrokkene A]. Op verzoek van OCG heeft [betrokkene B], in verband met de ziekte van [betrokkene A], de zaken van Commit waargenomen met ingang van 4 september 1994.
1.4 Eiser tot cassatie, hierna: de Ontvanger, heeft in eerste aanleg gevorderd OCG bij vonnis uitvoerbaar bij voorraad te veroordelen om aan hem te betalen ƒ 58.160,-, vermeerderd met de wettelijke rente vanaf 1 juli 1995 tot de voldoening, met haar veroordeling in de kosten van het geding. De Ontvanger heeft daaraan ten grondslag gelegd dat OCG als bestuurder van Commit - in de zin van art. 36 Invorderingswet Pro 1990 (Iw 1990) - aansprakelijk is voor haar belastingschulden als gevolg van niet tijdige en niet juiste melding van betalingsonmacht.
1.5 Het ging daarbij volgens de Ontvanger om het verhaal van twee naheffingsaanslagen loonbelasting/premieheffing volksverzekeringen over het derde en vierde kwartaal van 1994 en om een naheffingsaanslag omzetbelasting over het vierde kwartaal van 1994. De aanslag loonheffing derde kwartaal, gedateerd op 28 november 1994 bedroeg ƒ 23.909 en had voldaan moeten zijn op 31 oktober 1994.
De aanslag omzetbelasting vierde kwartaal, gedateerd op 23 februari 1995 van ƒ 12.053,- alsmede de aanslag loonheffing vierde kwartaal 1994, gedateerd op 28 februari 1995 hadden voldaan moeten zijn op 31 januari 1995.
1.6 De Ontvanger heeft gesteld dat hij de mededeling van betalingsonmacht als bedoeld in artikel 36 lid 2 Iw Pro 1990 ter zake van de aanslag loonheffing derde kwartaal 1994 op 7 december 1994, derhalve te laat, heeft ontvangen en dat hij de mededeling betreffende de andere genoemde aanslagen op 30 januari 1995 en derhalve tijdig heeft ontvangen. De Ontvanger heeft voorts gesteld dat hij bij brief van 7 februari 1995 een afschrift van de laatste jaarstukken alsmede een liquiditeitsprognose heeft gevraagd en dat Commit hem deze stukken niet heeft doen toekomen waardoor zij niet op de juiste wijze aan de meldingsplicht heeft voldaan.
1.7 De rechtbank te Amsterdam heeft bij vonnis van 26 november 1997 als vaststaand aangenomen dat Commit niet tijdig heeft voldaan aan de in artikel 36 lid 2 Iw Pro 1990 genoemde mededelingsverplichting terzake van de loonheffing over het derde kwartaal van 1994. De vraag of Commit op de juiste wijze heeft voldaan aan de mededelingsverplichting ten aanzien van de loonheffing en omzetbelasting over het vierde kwartaal van 1994 heeft de rechtbank ontkennend beantwoord. Voorts overwoog de rechtbank dat OCG niet aannemelijk heeft gemaakt dat het niet aan haar te wijten is dat zij niet aan haar mededelingsplicht heeft voldaan. De rechtbank heeft vervolgens de vordering van de Ontvanger toegewezen.
1.8 Van dit vonnis heeft OCG hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof te Amsterdam. Het hof heeft bij arrest van 22 april 1999(2) de vordering aangaande de loonheffing en omzetbelasting over het vierde kwartaal van 1994 afgewezen.
1.9 Tegen genoemd arrest heeft de Ontvanger tijdig cassatieberoep ingesteld. Het cassatiemiddel bestaat uit drie onderdelen en verschillende subonderdelen. Het middel is nog schriftelijk toegelicht. Tegen OCG is verstek verleend.
2 Bespreking van het cassatiemiddel
2.1 Het gaat in deze zaak over het op juiste wijze melden van betalingsonmacht van de vennootschap door de bestuurder en het desgevraagd verstrekken van inlichtingen en overleggen van gegevens als bedoeld in art. 36, lid 2 van de Invorderingswet 1990 en de artikelen 7 tot en met 9 van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990.
2.2 De in de Invorderingswet 1990 opgenomen regeling is die van de zogenaamde bestuurdersaansprakelijkheid zoals opgenomen in de Wet van 21 mei 1986, Stb. 276, ook wel de tweede anti-misbruikwet geheten(3). Laatstgenoemde wet beoogt het misbruik van rechtspersonen te bestrijden door onder bepaalde voorwaarden de bestuurders van rechtspersonen persoonlijk aansprakelijk te stellen voor de door de rechtspersoon verschuldigde, maar niet betaalde premies, bijdragen ter zake van verplichte deelneming in bedrijfspensioenfondsen en loon- en omzetbelasting(4).
2.3 Het in de Invorderingswet 1990 opgenomen stelsel komt erop neer dat de bestuurder van een lichaam dat in betalingsmoeilijkheden komt te verkeren, verplicht is zich tot de ontvanger te wenden en deze betalingsonmacht te melden.
Deze meldingsprocedure bestaat uit twee fasen(5). De eerste fase van de verplichting heeft betrekking op de melding dat de vennootschap niet in staat is de verschuldigde belasting te betalen. Het gaat er om dat de ontvanger zich een redelijk oordeel kan vormen over de oorzaken van de betalingsonmacht. Aan de hand van de in de eerste fase verstrekte informatie zal de ontvanger beoordelen of de tweede fase moet volgen. De tweede fase heeft betrekking op de verplichting om desgevraagd aan de ontvanger nadere gegevens en inlichtingen te verstrekken en eventueel stukken te overleggen. Die informatie zal betrekking hebben op de financiële positie van de rechtspersoon.
2.4 In artikel 36, § 5, leden 18-20 van de Leidraad Invordering 1990 wordt de beoordeling door de ontvanger van de melding uiteengezet, waarbij de volgende drie situaties worden onderscheiden: a) de melding is niet tijdig gedaan; b) de melding is tijdig, maar onvolledig gedaan en c) de melding is tijdig en volledig gedaan. De Ontvanger heeft in deze procedure gesteld dat hij de mededelingen betreffende de aanslagen omzetbelasting en loonheffing van het vierde kwartaal 1994 tijdig heeft ontvangen, maar dat hij nog om overlegging van stukken heeft gevraagd. Situatie b) is dan van toepassing, hetgeen volgens de systematiek van de Leidraad meebrengt dat de ontvanger deze gegevens opvraagt en dat hij na ontvangst ervan of na het verstrijken van de termijn waarbinnen de stukken hadden dienen te zijn verstrekt, bij beschikking de melding al dan niet als rechtsgeldig aanmerkt.
2.5 De Ontvanger heeft de ontbrekende stukken opgevraagd bij brief van 7 februari 1995.
Deze brief luidt, voor zover hier van belang:
"Op 30 januari 1995 ontving ik mededeling betalingsonmacht voor de omzetbelasting en de loonheffing 4e kwartaal 1994... De mededeling .. wordt door mij voorshands als tijdig aangemerkt. Voor een juiste inhoudelijke beoordeling heb ik echter meer gegevens nodig. Graag ontvang ik van u afschrift van de laatste jaarstukken, alsmede een liquiditeitsprognose waaruit blijkt dat de problemen binnen afzienbare tijd te overwinnen zijn. Ik ontvang deze informatie graag voor 25 februari 1995. Het niet verstrekken van het gevraagde leidt tot het als niet rechtsgeldig aanmerken van de mededeling."
2.6 Het hof heeft in rechtsoverweging 4.5 geoordeeld dat de Ontvanger in strijd met de wettelijke systematiek de mededeling als voorshands tijdig heeft aangemerkt. Dit oordeel is juist gelet op het vorenstaande. Het tegen dit oordeel gerichte onderdeel 3 faalt derhalve.
2.7 Het hof heeft in rechtsoverweging 4.2 tot uitgangspunt genomen dat een redelijke, aan doel en strekking beantwoordende, uitlegging van art. 36, lid 2 tot en met 4 van de Invorderingswet 1990 en de artikelen 7 tot en met 9 van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 meebrengt dat indien vaststaat - hetgeen hier het geval is (rov. 4.4) - dat de mededeling van betalingsonmacht is gedaan, het vervolgens niet op verzoek verstrekken van inlichtingen en overleggen van stukken slechts dan tot omkering van de bewijslast als bedoeld in het vierde lid van art. 36 Iw Pro 1990 leidt, ingeval "de Ontvanger bij zijn desbetreffende verzoek degene die de mededeling heeft gedaan op juiste wijze heeft voorgelicht omtrent zijn juridische positie en tevens aannemelijk is dat de gevraagde nadere inlichtingen van essentieel belang zijn voor het beraad van de ontvanger omtrent door hem te treffen maatregelen."
2.8 Onderdeel 1 klaagt dat deze uitleg van het hof van genoemde artikelen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting. Met name is volgens het middel onjuist dat het niet op verzoek verstrekken van inlichtingen en overleggen van stukken slechts dan tot de in art. 36 lid 4 Iw Pro 1990 bedoelde consequenties voor de bewijslastverdeling leidt, ingeval de Ontvanger bij zijn desbetreffende verzoek degene die de mededeling heeft gedaan op juiste wijze heeft voorgelicht omtrent zijn juridische positie en tevens aannemelijk is dat de gevraagde nadere inlichtingen van essentieel belang zijn voor het beraad van de Ontvanger omtrent door hem te treffen maatregelen. Aldus stelt het Hof eisen aan de wijze waarop de Ontvanger het verzoek tot verstrekken van nadere gegevens moet doen, die niet berusten op tekst of strekking van de wet en/of het Uitvoeringsbesluit.
2.9 Bij arrest van 25 september 1991, BNB 1992/162 m.nt. Scheltens onder BNB 1992/163 heeft Uw Raad geoordeeld dat, wanneer een ontvanger, in verband met een in artikel 32a lid 1 van de Wet op de Loonbelasting 1964(6), bedoelde mededeling van het lichaam nadere inlichtingen en het overleggen van stukken verlangt, hij, gelet op de verstrekkende gevolgen die de wet verbindt aan het niet voldoen aan dat verlangen, daarom niet vraagt zonder daarbij erop te wijzen dat hij die inlichtingen en stukken behoeft in verband met de regeling neergelegd in artikel 32a en wat die regeling inhoudt, tenzij het lichaam redelijkerwijs moest veronderstellen dat de inlichtingen werden gevraagd op de voet van voormeld artikel. Volgens annotator Scheltens gaat genoemde eis duidelijk uit van de gedachte dat het in strijd met de beginselen van behoorlijk bestuur zou zijn een bestuurder met een aansprakelijkstelling te overvallen.
2.10 In het arrest van 6 februari 1998, NJ 1998, 587 m.nt. Wattel heeft Uw Raad tot uitgangspunt genomen dat de overheid te allen tijde in haar contacten met elke burger het zorgvuldigheidsbeginsel en het "fair play" beginsel in acht behoort te nemen. Een en ander brengt in de regel mee dat de ontvanger, wanneer tussen hem en een niet door een (externe) deskundige bijgestane bestuurder van een rechtspersoon betalingsproblemen van die rechtspersoon aan de orde zijn, waarbij twee ingewikkelde regelingen in onderling verband een rol kunnen spelen, de bestuurder op deze regelingen wijst en ze toelicht. Het enkele feit dat een vennootschap over een externe deskundige beschikt, is voor de ontvanger niet een gegronde reden om te veronderstellen dat de bestuurder met de regeling van art. 36 Iw Pro 1990 genoegzaam vertrouwd was om -zonder nadere mededelingen en voorlichting zijnerzijds - bij het nemen van een besluit de belangen van de vennootschap bij het verkrijgen van uitstel te kunnen afwegen tegen de mogelijke gevolgen voor hem privé. De ontvanger had de bestuurder daarom vooreerst moeten meedelen dat en waarom hij van oordeel was dat de vennootschap voor wat betreft een aantal van de belastingschulden niet of niet op de juiste wijze aan de terzake voor haar uit de art. 36 lid 2 Iw Pro 1990 voortvloeiende meldingsplicht had voldaan en hem erop moeten wijzen welke verstrekkende gevolgen voor de bestuurder privé de wet daaraan verbindt.
In zijn noot onder dit arrest schrijft Wattel dat de Ontvanger niet alleen in gevallen van ingewikkelde op elkaar inwerkende wettelijke regelingen maar in alle gevallen een voorlichtende en zelfs adviserende taak jegens de belastingschuldige of aansprakelijke heeft(7).
2.11 Ook in art. 36, § 5 sub 18 van de Leidraad Invorderingswet 1990 is opgenomen dat de ontvanger indien hij om inlichtingen en stukken vraagt, er altijd op dient te wijzen dat hij die gegevens en/of gegevensdragers vraagt in verband met de meldingsregeling als bedoeld in art. 36 van Pro de wet. Tevens dient de ontvanger, volgens de Leidraad, summier aan te geven wat die regeling inhoudt, tenzij hij ervan uit mag gaan dat de belastingschuldige voldoende op de hoogte is met de regeling.
2.12 M.i. kan uit de hiervoor vermelde jurisprudentie en de Leidraad worden afgeleid dat de Ontvanger een zorgvuldigheidsplicht had bij het opstellen van de brief aan Commit. Het Hof heeft deze zorgvuldigheidseis nader gepreciseerd door te overwegen dat onderzocht dient te worden of de Ontvanger Commit bij zijn verzoek om nadere gegevens op de juiste wijze heeft voorgelicht omtrent haar juridische positie en of aannemelijk is dat de gevraagde nadere inlichtingen van essentieel belang zijn voor het beraad van de Ontvanger omtrent door hem te treffen maatregelen.
2.13 Dit oordeel geeft m.i. geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het is evenmin onjuist of onbegrijpelijk in het licht van het Uitvoeringsbesluit Iw 1990. De bepalingen van dat Besluit hebben slechts betrekking op de inhoud van de mededeling, de aard en de inhoud van de over te leggen stukken en de termijn waarbinnen de mededeling, het verstrekken van inlichtingen en de overlegging van stukken dienen te geschieden(8).
Ik meen dan ook dat onderdeel 1 tevergeefs is voorgesteld.
2.14 Onderdeel 2 klaagt dat, voor zover het hof die eisen terecht stelt, de beslissing van het hof dat ten deze aan de eisen niet is voldaan, onjuist is. Met name wordt in onderdeel 2.1 betoogd dat onbegrijpelijk is dat de mededeling aan het slot van de brief "Het niet verstrekken van het gevraagde leidt tot het als niet rechtsgeldig aanmerken van de mededeling" niet afdoende (voorlichting) is.
2.15 Het hof heeft in rechtsoverweging 4.5 geoordeeld dat Commit niet met zoveel woorden is gewezen op de verplichtingen van art. 8 en Pro 9 van het Uitvoeringsbesluit en de consequenties van het niet nakomen van die verplichting. Dit oordeel is niet onbegrijpelijk. Uit de technische mededeling in de brief van 7 februari 1995 dat het niet voldoen aan de verplichting leidt tot het rechtsgevolg dat de mededeling niet rechtsgeldig is gedaan, volgt niet voldoende duidelijk dat de bestuurder die niet aan het gevraagde voldoet op grond van art. 36 lid 3 Iw Pro 1990 persoonlijk aansprakelijk is voor de belastingschulden van de vennootschap en dat hij op grond van art. 36 lid 4 Iw Pro 1990 slechts mag bewijzen dat het onbehoorlijk bestuur niet aan hem te wijten is indien hij aannemelijk maakt dat het niet aan hem te wijten is dat de vennootschap niet aan zijn meldingsplicht heeft voldaan. Het zijn met name deze gevolgen waarop door de ontvanger zal moeten worden gewezen(9).
Onderdeel 2.1 faalt derhalve.
2.16 In het oordeel van het hof onder 4.5 ligt besloten dat de Ontvanger naar het oordeel van het hof Commit niet op de juiste wijze heeft voorgelicht omtrent haar juridische positie en aldus niet heeft voldaan aan het eerste criterium van de hierboven geformuleerde zorgvuldigheidseis. Vervolgens heeft het hof in rechtsoverweging 4.6 onderzocht of de Ontvanger een beroep toekomt op de bewijslastverdeling van art. 36 lid 4 van Pro de Invorderingswet 1990, "indien zou moeten worden geoordeeld, niettegenstaande het in 4.5 overwogene, dat de Ontvanger Commit voldoende heeft voorgelicht omtrent de verhouding tussen de meldingsplicht enerzijds en de verplichting tot het verstrekken van nadere inlichtingen anderzijds en omtrent de daaraan te verbinden gevolgen."
Ik meen dat deze overweging als ten overvloede gegeven moet worden beschouwd. Dat betekent dat de Ontvanger bij de klachten vervat in onderdeel 2.2 (en alle subonderdelen daarvan) die zich alle richten tegen het oordeel onder 4.6, geen belang heeft omdat deze niet tot cassatie kunnen leiden.
3 Conclusie
De conclusie strekt tot verwerping van het beroep.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden,
A-G
1 Ontleend aan het vonnis van de rechtbank te Amsterdam van 26 november 1997.
2 Gepubliceerd en van een aantekening voorzien in V-N 1999/29.27.
3 Kamerstukken II, 1987-1988, 20 588, nr. 3, blz. 96.
4 Kamerstukken II, 1980-1981, 16 530, nrs. 3-4, blz. 1.
5 Zie Fiscale Encyclopedie De Vakstudie, Invorderingswet, deel 4 (losbladig), art. 36, aant. 69 e.v. ; J.H.P.M. Raaijmakers, Aansprakelijkheid in belastingzaken, 1999, blz. 241 e.v.
6 De voorloper van art. 36 Invorderingswet Pro 1990; zie noot van J.P. Scheltens onder BNB 1992/163 en noot 9 van de conclusie van A-G Van den Berge voor HR 13 juli 1994, BNB 1995/201.
7 Zo ook J.J. Vetter, De ontvanger en de beginselen van behoorlijk bestuur, Tijdschrift voor Formeel Belastingrecht, mei 1999, blz. 15.
8 Zie ook de parlementaire behandeling van art. 36 Iw Pro 1990, vermeld in S&J, 114-1, blz. 302.
9 Vgl. ook (de noot onder) Rechtbank Zutphen 13 januari 2000, Vakstudie Nieuws 2000/21.27.