Uitspraak
BESCHIKKING RAAD VAN BEROEP van 30 september 2005, nr. 2003-0532
1. Procesverloop
1.1. Aan belanghebbende is op 28 mei 2003 onder nummer 02.00.1.3.00940.12 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting voor het tijdvak januari 2000 tot en met december 2000 ten bedrage van Naf. 31.056,00 aan enkelvoudige belasting alsmede een boete van Naf 4.658,00 opgelegd.
Belanghebbende heeft op 27 mei 2003 tegen deze beschikking een bezwaarschrift ingediend.
Gedagtekend 23 september 2003 heeft de Inspecteur uitspraak gedaan waarbij het bezwaar is afgewezen.
1.2. Op 2 oktober 2003 is bij de Raad het beroepschrift van belanghebbende binnengekomen, dit beroepschrift is derhalve tijdig ingediend.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend, gedagtekend 16 maart 2005.
1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van de Raad van 21 april 2005. Beide partijen zijn verschenen; belanghebbende heeft een pleitnota voorgedragen, welke pleitnota tot de stukken van het geding wordt gerekend.
2. Feiten
2.1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting zijn, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de ander niet of niet voldoende weersproken, de volgende feiten vast komen te staan.
2.2. Belanghebbende is een op Curaçao gevestigde vennootschap.
2.3. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar een bedrag aan royalties betaald van in totaal Naf. 674.528,-. Deze royalties zijn betaald aan achtereenvolgens:
- C N.V., gevestigd op Aruba, 50 % middellijk aandeelhouder in belanghebbende, wegens commerciële ondersteuning 2 % van de netto-omzet . Totaal bedrag Naf. 209.962,-.
- L Limited, gevestigd in het Verenigd Koninkrijk, per 30 november 2000 als contractspartij opgevolgd door de te Venezuela gevestigde CGQ C.A., middellijk aandeelhouder voor 25 %, wegens technische ondersteuning , waaronder verstaan wordt know-how omtrent bereidingswijze en overdracht van recepten, jaarlijks 2 % van de netto-omzet, verminderd met de omzet “x”; wegens commerciële ondersteuning, jaarlijks 1 % van de netto-omzet eveneens verminderd met de omzet “x”. Totaal bedrag Naf 262.394,-.
- B B.V., gevestigd in Nederland, middellijk aandeelhouder voor 25 %, wegens commerciële ondersteuning jaarlijks 1 % van de netto-omzet, verminderd met de omzet “x”. Totaal bedrag Naf 87.464,-
- A B.V., gevestigd in Nederland, 3,5 % van de omzet “x”. Totaal bedrag Naf 61.308,-.
- CMP LTD, gevestigd in Japan. Jaarlijks 1,5 % van de verkopen van de door de LTD geregistreerde producten en 1,5 % voor de verleende technische ondersteuning. Totaal bedrag Naf 53.400,-.
2.4. Belanghebbende heeft over de onder 2.3 genoemde bedragen geen omzetbelasting in rekening gebracht dan wel afgedragen. De Inspecteur, van mening zijnde dat er sprake is van binnen het heffingsgebied verrichte diensten, heeft over de betreffende bedragen omzetbelasting nageheven.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende op grond van artikel 4, derde lid jo artikel 11, tweede lid van de Landsverordening omzetbelasting 1999 ( hierna LvOB) omzetbelasting is verschuldigd over de hiervoor onder 2.3 genoemde bedragen.
In het vertoogschrift heeft de Inspecteur geconcludeerd tot het vervallen van de opgelegde boete, zodat deze geen onderwerp van geschil vormt.
4. De overwegingen
4.1. Artikel 4, eerste lid LvOB luidt voor het onderhavige tijdvak :
“ De plaats waar de belastbare handeling wordt verricht , is de plaats waar de ondernemer die presteert woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij leveringen van goederen of diensten in het kader van zijn onderneming verricht. Of een ondernemer in het heffingsgebied woont of is gevestigd wordt naar de omstandigheden beoordeeld.”
Artikel 4, tweede lid LvOB luidt voor het onderhavige tijdval:
“Onder bij ministeriële beschikking met algemene werking te stellen voorwaarden kunnen diensten worden aangewezen die in afwijking van het eerste lid worden verricht op de plaats waar de afnemer van de dienst woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft waarvoor de dienst wordt verricht.”
Artikel 4, derde lid LvOB luidt voor het onderhavige tijdvak:
“In afwijking van het eerste lid wordt als plaats waar diensten die door niet binnen het heffingsgebied wonende of gevestigde ondernemers binnen het heffingsgebied worden verricht, aangemerkt de plaats waar de prestatie wordt verricht.”
De Memorie van Toelichting bij de LvOB (hierna:MvT) met betrekking tot artikel 4, derde lid LvOB luidt:
“ In dit lid wordt ter bescherming van de concurrentiepositie van de binnen het heffingsgebied gevestigde ondernemers een regeling getroffen die er in voorziet dat er over de diensten die door niet binnen het heffingsgebied gevestigde of wonende ondernemers worden verricht aan binnen het heffingsgebied wonende of gevestigde afnemers toch omzetbelasting verschuldigd is, wanneer die prestatie binnen het heffingsgebied wordt genoten. Zo zal op grond van deze bepaling een ondernemer die is gevestigd op Aruba die de boekhouding verzorgd van een binnen het heffingsgebied gevestigde ondernemer geacht worden zijn dienst binnen het heffingsgebied te verrichten waardoor deze belast is. Ten aanzien van de verschuldigdheid van de belasting moge worden verwezen naar artikel 12 (later artikel 11, aantekening Raad) , tweede lid en de toelichting daarop.”
Artikel 11, tweede lid LvOB luidt voor het onderhavige tijdvak:
“Als belastingplichtige wordt mede aangemerkt , de rechtspersoon dan wel de natuurlijk persoon die op naam en voor rekening van ondernemers welke niet binnen het grondgebied van de Nederlandse Antillen wonen of zijn gevestigd en ook geen vaste inrichting hebben in het heffingsgebied, diensten verricht.”
4.2. De Inspecteur beroept zich ter verdediging van het door haar verdedigde standpunt op de tekst van artikel 4, derde lid LvOB en de MvT bij dit artikel. Meer in het bijzonder is de Inspecteur van oordeel dat de betreffende diensten binnen het heffingsgebied worden verricht.
Het valt de Raad hierbij op dat de tekst van de LvOB het woord “verricht” gebruikt, terwijl de MvT het woord “genoten” bezigt; de plaats waar een dienst wordt verricht is iets anders dan de plaats waar een dienst wordt genoten.
4.3. De hoofdregel, als zodanig getypeerd door de wetgever (MvT LvOB pagina 13-14), bepaalt dat de plaats waar een levering van een dienst wordt verricht, de plaats is waar de presterende ondernemer is gevestigd. De binnen het heffingsgebied gevestigde ondernemer heeft hiermee de bewijslast om, indien hij dit stelt, aannemelijk te maken dat de betreffende prestatie buiten het heffingsgebied is verricht. Voor buiten het heffingsgebied gevestigde ondernemers bepaalt het derde lid van artikel 4 LvOB dat de plaats waar de dienst wordt verricht bepalend is.
4.4. Zoals de Raad van Beroep voor Belastingzaken in zijn beschikking van 5 augustus 2004, nr. 2002/1837, onder verwijzing naar zijn uitspraak van 15 oktober 1999, nummer 98/224, heeft beslist, is de tekst van artikel 4, derde lid “binnen het heffingsgebied worden verricht” duidelijk en slechts voor één uitleg vatbaar. Er moet dus in casu sprake zijn van een activiteit die binnen het heffingsgebied plaatsvindt.
4.5. In de onderhavige casus is sprake van tussen partijen overeengekomen overeenkomsten waarbij belanghebbende royalty’s verschuldigd wordt wegens technische ondersteuning bestaande uit het beschikbaar stellen van receptuur, know-how en wegens commerciële ondersteuning. De Inspecteur stelt dat de Memorie van Toelichting op artikel 4, derde lid een uitleg bevat van het in dat artikel gebezigde begrip “verricht” en geen uitbreiding.
Zoals ook reeds volgt uit overweging 4.4 van de hierboven aangehaalde beschikking van de Raad van 5 augustus 2004 deelt de Raad de mening van de Inspecteur niet en leest de Raad de Memorie van Toelichting op dit punt als een niet-toegestane uitbreiding van de wettekst.
4.6. Bepalend voor het antwoord op de in geschil zijnde vraag is dus waar in feite de prestatie is verricht en, allereerst te beantwoorden, wat in casu gezien moet worden als de prestatie.
Bij het verlenen van licenties en dergelijke is er sprake van enig moment waarop de gerechtigde tot de know-how respectievelijk de receptuur besluit te dulden dat een derde, al dan niet tegen betaling, gebruik mag gaan maken van de betreffende know-how c.q. receptuur. Het is dat moment waarop naar het oordeel van de Raad gesproken kan worden van “de prestatie” . Het vervolgens gebruik maken door de derde van de betreffende ter beschikking gestelde rechten, kan, anders dan de Inspecteur stelt, niet worden geduid als het verrichten van de prestatie, maar dient gezien te worden als het genieten van de prestatie, een begrip dat volgens de hierboven genoemde beschikking van de Raad van 5 augustus 2004, juist niet aan de orde is in artikel 4, derde lid, LvOB.
Naar het oordeel van de Raad is de plaats waar prestaties als de onderhavige worden verricht in het algemeen de plaats van vestiging van de onderneming die bij overeenkomst toestaat om gebruik te mogen maken van de betreffende know-how, receptuur of dergelijke.
Naar het oordeel van de Raad geldt dit voor ook voor de commerciële ondersteuning, waarbij bij commerciële ondersteuning gedacht moet worden aan het toestaan van het gebruik van logo’s, handelsnamen, reclamecampagnes e.d.; de bewijslast om aannemelijk te maken dat, in afwijking van hetgeen als gebruikelijk kan worden beschouwd, de plaats waar de prestatie is verricht, een andere is rust, naar het oordeel van de Raad op de Inspecteur. De Inspecteur heeft hiertoe naar het oordeel van de Raad evenwel onvoldoende aangevoerd.
Het gelijk is aan de zijde van belanghebbende.
5. De beslissing
De Raad verklaart het beroep gegrond, vernietigt de uitspraak op bezwaar alsmede de naheffingsaanslag.
mrs. J.Th. Drop als voorzitter en de leden C.W.M. van Ballegooijen en G.J. van Muijen