Uitspraak
Beschikking van 29 december 2004, nr. 2003/381.
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende in Curaçao,
1. Het procesverloop.
1.1. Aan appellante is op 18 december 2002 over het tijdvak oktober 2002 een taxatieve naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van Naf 2.500. De aanslag is verhoogd met een boete van Naf 1.000 wegens het niet (tijdig) doen van aangifte (vierde verzuim).
1.2. Bij uitspraak op het tijdig ingediende bezwaarschrift van appellante heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.
1.3. Appellante is tijdig van deze uitspraak in beroep gekomen.
1.4. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.5. Ter zitting van 2 november 2004 te Willemstad zijn verschenen de gemachtigde en namens de Inspecteur mevrouw K.
2. De tussen partijen vaststaande feiten.
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan.
2.1. Appellante is een 100% dochtervennootschap van CPA en houdt alle aandelen in KTK N.V., KTK Tugboat 1 N.V., KTK Tugboat 2 N.V., Curaçao Pilots- en Mooring Boats N.V. De activiteiten van appellante bestaan voornamelijk uit het beheren van de deelnemingen. Appellante was tot 1 juli 2002 opgenomen in een fiscale eenheid met CPA. CPA en appellante functioneren onder dezelfde leiding, zowel statutair als feitelijk.
2.2. CPA is verantwoordelijk voor de haven van Curaçao. CPA is ten behoeve van appellante en andere dochtervennootschappen garantieverplichtingen aangegaan. Er is één interne controleur voor de financiële administratie van alle CPA vennootschappen en er is één maatschappelijk werker voor alle personeelsleden van alle CPA vennootschappen. Er bestaat één server en één website voor de hele CPA groep (www.curports.com). Zowel de visitekaartjes als het formele briefpapier vermelden het logo van de CPA groep. In de kop van het briefpapier staat “Curaçao Ports Authority” en niet “Curaçao Ports Authority N.V.”. Het ISO 2000 certificaat is uitgereikt aan de CPA groep als zodanig. De agenten (bijvoorbeeld M en D) ervaren de CPA groep als een combinatie.
2.3. Aan appellante is een aangiftebiljet voor de omzetbelasting uitgereikt voor het tijdvak oktober 2002. Dit aangiftebiljet had uiterlijk 15 november 2002 moeten zijn ingeleverd bij de Inspecteur doch is pas 19 februari 2003 door hem ontvangen.
2.4. Uit de winst- en verliesrekening van KTK N.V is gebleken dat appellante deze dochtervennootschap Naf 128.392 in rekening heeft gebracht voor gemaakte kosten.
3. Geschil en de standpunten van partijen
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
- is appellante aan te merken als ondernemer in de zin van artikel 1, eerste lid, onderdeel e, van de landsverordening omzetbelasting 1999 (hierna: LOB 1999);
- is het bedrag van de aanslag juist; en
- heeft de Inspecteur terecht een verzuimboete wegens het niet (tijdig) doen van aangifte opgelegd.
De Inspecteur beantwoordt de eerste en de derde vraag bevestigend, terwijl appellante deze vragen ontkennend beantwoordt. Wat betreft het antwoord op de tweede vraag, welke pas aan de orde komt als de Raad de eerste vraag bevestigend beantwoordt, neemt de Inspecteur nader het standpunt in dat de aanslag omzetbelasting moet worden verminderd tot Naf 535 en appellante dat deze moet worden verminderd tot Naf 93.
Voor de standpunten van partijen verwijst de Raad voorts naar de ge¬dingstukken, waaronder begrepen de namens appellante en door de Inspecteur voorgedragen pleitnota’s.
4. Beoordeling van het geschil.
4.1. Artikel 11 (red: bedoeld zal zijn ‘1’) LOB 1999 wijst als belastingplichtige voor de omzetbelasting de ondernemer aan. Op grond van artikel 1, eerste lid, onderdeel e, LOB 1999, wordt voor de toepassing van de LOB 1999 en de daarop berustende bepalingen onder ondernemer verstaan: een ieder die een bedrijf of beroep zelfstandig uitoefent.
4.1.1. De memorie van toelichting op artikel 1, eerste lid, onderdeel e (destijds onderdeel g) LOB 1999, luidt voor zover hier van belang als volgt:
“Met de (…) omschrijving van het begrip “ondernemer”, met name de term “een ieder”, is evenals in de Landsverordening belasting op bedrijfsomzetten 1997, bedoeld aan te sluiten bij de juridische en – vooral – maatschappelijke verschijningsvorm. (…) Als ondernemer kunnen niet alleen natuurlijke personen en rechtspersonen optreden, maar ook ondernemingsvormen als maatschappen, vennootschappen onder firma en soortgelijke in het maatschappelijk verkeer werkzame samenwerkingsverbanden. De ontwerp-landsverordening kent de mogelijkheid om deze ondernemers, zijnde rechtspersonen met een op aandelen verdeeld kapitaal, tezamen aan te wijzen als een fiscale eenheid mits voldaan wordt aan de gestelde voorwaarden.” Zie de memorie van toelichting LOB 1999, blz. 9.
4.1.2. Op grond van artikel 1, vijfde lid, LOB 1999, zoals deze tekst feitelijk heeft gegolden tot en met 30 juni 2002, werden in het heffingsgebied gevestigde rechtspersonen met een in aandelen verdeeld kapitaal waarvan de aandelen direct of indirect voor ten minste 90 percent gehouden worden door dezelfde aandeelhouder, voor de toepassing van de LOB 1999, door de Inspecteur bij een voor bezwaar vatbare beschikking aangemerkt als één ondernemer. Deze bepaling is met ingang van 1 juli 2002 ook voor bestaande fiscale eenheden vervallen.
4.1.3. Artikel 1, eerste lid, onderdeel f, van de Landsverordening belasting op bedrijfsomzetten 1997 (hierna: LBBO 1997), waarnaar de in 4.1.1 aangehaalde passage uit de memorie van toelichting LOB 1999 verwijst, bevatte eenzelfde definitie van het begrip ondernemer. De memorie van toelichting op deze bepaling luidt voor zover hier van belang als volgt:
“Onder ondernemer wordt in principe verstaan ieder die een bedrijf of beroep zelfstandig uitoefent. (…) Met de gekozen omschrijving van het begrip ondernemer, met name de term “een ieder”, is net als in de Landsverordening algemene bestedingsbelasting 1996, bedoeld aan te sluiten bij de juridische en – vooral – maatschappelijke verschijningsvorm. Als ondernemer kunnen niet alleen natuurlijke personen en rechtspersonen optreden, maar ook samenwerkingsvormen als maatschappen, vennootschappen onder firma en dergelijke in het maatschappelijk verkeer werkzame samenwerkingsverbanden. Ondernemers worden zelfstandig in de heffing betrokken, ook in het geval enkele ondernemers onderling een zekere financiële, organisatorische of economische verwevenheid hebben. De ontwerp-landsverordening kent geen mogelijkheid om deze ondernemers te samen aan te wijzen als een zogenaamde fiscale eenheid.” Zie de memorie van toelichting LBBO 1997, blz. 13-14.
4.1.4. Artikel 1, eerste lid, onderdeel e, LOB 1999, komt overeen met artikel 7, eerste lid, van de Nederlandse Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968), en deze bepaling komt praktisch overeen met de definitie van ondernemer in de Nederlandse Wet op de omzetbelasting 1954. De Hoge Raad heeft de zinsnede ‘een ieder die een bedrijf of beroep zelfstandig uitoefent’ in de periode vóór 1 januari 1979, de datum waarop de regeling van de fiscale eenheid voor de omzetbelasting werd opgenomen in artikel 7, vierde lid, Wet OB 1968, zo uitgelegd dat daaronder ook zogenoemde fiscale eenheden werden begrepen. Natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vormen op grond van deze jurisprudentie een fiscale eenheid voor de omzetbelasting als zij op financieel, organisatorisch en economisch gebied nauw verweven zijn. In de Nederlandse wetgeving is het instituut van de fiscale eenheid vanaf 1 januari 1979, ter gelegenheid van de aanpassing van de wetgeving aan de bepalingen van de Zesde richtlijn, opgenomen (art. 7, vierde lid, Wet OB 1968). De Nederlandse wetgever vond het in 1978 wenselijk het in de rechtspraak ontwikkelde leerstuk van de fiscale eenheid in de wet op te nemen. De omschrijving daarvan sluit aan bij die welke daarvoor in de jurisprudentie was ontwikkeld.
4.1.5. Blijkens de hiervoor vermelde totstandkomingsgeschiedenis van de omschrijving van het begrip ondernemer in artikel 1, eerste lid, onderdeel e, LOB 1999 heeft de Nederlands-Antilliaanse wetgever uitdrukkelijk afstand genomen van de jurisprudentie van de Hoge Raad over het overeenkomstige begrip ondernemer in de Nederlandse Wet op de omzetbelasting 1968 en de daaraan voorafgaande Wet op de omzetbelasting 1954. De Raad is op grond daarvan van oordeel dat zogenoemde fiscale eenheden niet vallen onder de definitie van het begrip ondernemer in artikel 1, eerste lid, onderdeel e, LOB 1999.
4.1.6. De Raad vindt steun voor dit oordeel in de toelichting die bij de afschaffing van het hiervoor in onderdeel 4.1.2 genoemde artikel 1, vijfde lid, LOB 1999 is gegeven. Deze toelichting luidt:
“In artikel 1, vijfde lid, van de Landsverordening omzetbelasting 1999 is de figuur van de fiscale eenheid voor de omzetbelasting opgenomen. Hiermee kan een groep van nauw verbonden ondernemers tezamen, uitsluitend voor de omzetbelasting als één ondernemer worden aangemerkt. Hiermee wordt voorkomen dat binnen concerns die naar buiten toe als een eenheid optreden door interne leveringen en dienstverlening een omzetbelastingdruk ontstaat. Het is evident dat deze fiscale voorziening inkomstenderving ten gevolge heeft voor de overheden terwijl er nu juist naar wordt gestreefd de inkomsten te vergroten. In dat beleid past handhaving van genoemde fiscale voorziening niet. Artikel I, onderdeel A, van de onderhavige ministeriële beschikking strekt tot afschaffing daarvan”.
4.1.7. De Raad is voorts van oordeel dat de CPA groep waartoe appellante behoort, wat er zij van de financiële, organisatorische en economische verwevenheid van de binnen die groep opererende vennootschappen, niet kan worden gelijkgesteld met ondernemingsvormen als maatschappen, vennootschappen onder firma en soortgelijke in het maatschappelijk verkeer werkzame samenwerkingsverbanden, waarop de Nederlands-Antilliaanse wetgever het oog heeft gehad, bij de toelichting op het ondernemersbegrip van artikel 1, eerste lid, onderdeel e, LOB 1999. Veeleer is sprake van een ‘fiscale eenheid’ welke de Nederlands-Antilliaanse wetgever nu juist niet als één ondernemer heeft willen zien.
4.2. Op grond van hetgeen is overwogen onder 4.1.1-4.1.7 is de Raad van oordeel dat appellante voor de toepassing van de LOB 1999 als ondernemer moet worden aangemerkt.
4.3. De Inspecteur heeft op basis van de onder 2.4 vermelde feiten de door appellante over het onderhavige tijdvak verschuldigde omzetbelasting nader berekend op Naf 535 (red: 5% van 128.392 gedeeld door 12). Appellante heeft gesteld dat het door de Inspecteur daarbij tot uitgangspunt genomen bedrag aan belaste prestaties van Naf 128.392 is samengesteld uit Naf 106.097 (red: gelet op de rest van de tekst zal dit rente zijn) en Naf 22.295 aan doorbelaste afschrijving en dat alleen het laatstgenoemde bedrag als belaste prestatie in aanmerking zou moeten worden genomen. De Inspecteur heeft er daartegenover op gewezen dat geen sprake is van rente ter zake van een door appellante aan KTK N.V. verstrekte lening. De Raad is van oordeel dat de Inspecteur erin is geslaagd aannemelijk te maken dat het bedrag van Naf 128.392 is betaald voor verleende huisvesting en managementservices, althans voor niet vrijgestelde prestaties. Voor een andersluidend oordeel op dit punt heeft appellante onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt.
4.4. Op grond van artikel 6, eerste lid, van de Algemene Landsverordening Landsbelastingen (hierna: ALL) kan de Inspecteur aan een ieder die naar zijn mening vermoedelijk belastingplichtig of inhoudingsplichtig is een aangiftebiljet uitreiken. Naar het oordeel van de Raad is de Inspecteur door appellante voor het onderhavige tijdvak een aangiftebiljet omzetbelasting uit te reiken, niet buiten de aan hem toegekende bevoegdheden getreden.
4.5. Artikel 6, vierde lid, eerste volzin, ALL bepaalt dat een ieder aan wie een aangiftebiljet is uitgereikt, gehouden is aangifte te doen door dat biljet duidelijk, stellig en zonder voorbehoud ingevuld en ondertekend, met de daarin gevraagde bescheiden, in te leveren. Aan deze verplichting kan, indien het aangiftebiljet is uitgereikt aan een persoon die meent niet belastingplichtig te zijn, naar het oordeel van de Raad ook worden voldaan door het aangiftebiljet oningevuld terug te zenden en daarbij uitdrukkelijk en gemotiveerd aan te geven dat en waarom hij van mening is niet belastingplichtig te zijn. De Raad neemt hierbij de jurisprudentie van de Hoge Raad der Nederlanden (hierna: de Hoge Raad, of HR) over de overeenkomstige verplichting in de Nederlandse belastingwetgeving tot uitgangspunt (zie HR 27 maart 1996, nr. 31.209, BNB 1996/273).
4.6. Artikel 18, tweede lid, ALL bepaalt dat indien de belastingplichtige (…) de aangifte voor een belasting welke op aangifte moet worden voldaan (…) niet, dan wel niet binnen de (…) gestelde termijn heeft gedaan, dit een verzuim vormt ter zake waarvan de Inspecteur hem gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag een boete van ten hoogste Naf 2.500 kan opleggen.
4.7. Uit hetgeen de Raad heeft overwogen onder 4.2 en 4.3 volgt dat appellante belastingplichtige is in de zin van artikel 18, tweede lid, ALL en dat zij ter zake van de door haar aan KTK N.V. geleverde prestaties omzetbelasting is verschuldigd.
4.8. De Raad stelt vast dat appellante niet tijdig heeft voldaan aan haar aangifteverplichting. De Raad is voorts van oordeel dat de omstandigheid dat appellante een pleitbaar standpunt heeft omtrent haar belastingplicht, de verwijtbaarheid van haar nalatigheid niet wegneemt. Artikel 6, vierde lid, eerste volzin, ALL bepaalt immers dat een ieder aan wie een aangiftebiljet is uitgereikt, gehouden is aangifte te doen (zie hiervoor onder 4.5). Andere feiten en of omstandigheden die aanleiding zouden kunnen vormen voor een verlaging van de boete zijn gesteld noch gebleken. De boete dient daarom te worden gehandhaafd.
4.9. Uit het hiervoor overwogene volgt dat de uitspraak niet in stand kan blijven en dat de aanslag omzetbelasting moet worden verminderd tot Naf 535, onder handhaving van de boete.
4.10. De toepasselijke wettelijke voorschriften voorzien niet in een mogelijkheid van veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van appellante, zodat de Raad terzake geen bevoegdheid toekomt.
5. Beslissing
De Raad vernietigt de beschikkingen waarvan beroep en vermindert de naheffingsaanslag omzetbelasting tot Naf 535 onder handhaving van de verzuimboete op Naf 1.000.
mrs. Van Gijn, Groeneveld en Overgaauw