Uitspraak
Beschikking van 28 juli 2000, nr. 1998/092.
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende in Sint Maarten,
inzake:
belanghebbende
tegen
de Inspecteur der Belastingen
1. Loop van het geding
1.1. Aan appellante zijn, met dagtekening 29 augustus 1997, over het tijdvak 1992 tot en met 1996 naheffingsaanslagen in de loonbelasting en in de premies voor de volksverzekeringen opgelegd naar een bedrag van respectievelijk Naf 146.277 en Naf 58.809 en met een verhoging van respectievelijk Naf 36.569 en Naf 14.702. Met dezelfde dagtekening is aan appellante een naheffingsaanslag in de premies over het kalenderjaar 1997 opgelegd naar een premie van Naf 21.420 maar zonder verhoging. Appellante heeft tegen elke naheffingsaanslag een pro forma bezwaarschrift, gedagtekend 24 september 1997, ingediend en deze geschriften gemotiveerd bij brief van 22 oktober 1997. De Inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 25 maart 1998. Hij deelde daarin onder meer mee:
“Subject: Bezwaar LB 92-96/AOV 92-97 (?) N.a.v. uw bezwaarschrift d.d. 22/10/97 t.n.v. G. deel ik u mede (?) dat er geen aanleiding bestaat de aanslag te herzien. B handhaafd de aanslag. Indien u het niet eens bent met deze beslissing kunt u tegen deze beslissing in beroep gaan.”
1.2. Tegen deze beslissing heeft D op 26 mei 1998 namens appellante beroep aangetekend bij de Raad. Het beroep is aangevuld bij brief van 3 september 1998 van mr. P. als nieuwe gemachtigde van appellante. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingezonden. Appellante heeft vervolgens een repliek, gedagtekend 3 november 1999, ingediend. Daarop heeft de Inspecteur bij brief van 2 maart 2000 gedupliceerd.
1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van de Raad op 17 april 2000, gehouden op Sint Maarten. De gemachtigde en Inspecteur zijn daar verschenen en gehoord. De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en met een bijlage overgelegd. De Inspecteur heeft van de bijlage kunnen kennis nemen en zich daarover kunnen uitlaten.
2. Vaststaande feiten
2.1. In 1997 heeft de Inspecteur bij appellante een boekenonderzoek naar de inhouding van loonbelasting en premies voor de volksverzekeringen in het tijdvak 1992 tot met 1996 laten instellen. Het onderzoek leidde tot onder meer de na te noemen correcties op de inhoudingen en tot het opleggen van de omstreden naheffingsaanslagen.
2.2. Appellante verstrekte aan haar commissarissen maandelijks een vergoeding van Naf 50 voor telefoonkosten en een vergoeding van Naf 125 voor reiskosten. Zij heeft deze vergoedingen niet tot het loon gerekend. De Inspecteur heeft deze vergoedingen betrokken in de naheffingsaanslagen.
2.3. Appellante stelde aan 27 werknemers een auto ter beschikking; het ging om 10 personenauto’s en 17 pickup trucks of vans, voorzien van boxen voor het vervoer van gereedschap en materialen. De auto’s werden door de werknemers mee naar huis genomen. De meeste werknemers die de beschikking over een auto hadden moesten 24 uur per dag voor oproeping beschikbaar zijn. De Inspecteur heeft de waarde van het privé gebruik van de auto’s bij het loon geteld. Hij heeft het voordeel gesteld op 10% van de nieuwwaarde van de auto’s. Omdat hem bij het vaststellen van de naheffingsaanslag geen lijst van auto’s en van betrokken werknemers ter beschikking stond, heeft hij het bedrag van het genoten loon geschat op 10% van 30 (werknemers) x $ 15.000 (nieuwwaarde van de auto’s) is Naf 80.100.
2.4. Bij appellante was in de periode van 15 juni 1995 tot en met 15 december 1995 V. E. bij wijze van proef in dienstbetrekking werkzaam. In 1996 is hij in vaste dienst getreden. V. E. heeft zijn eigen woning in Nederland in 1995 aangehouden; het gezin V. E. verbleef daar toen. Appellante heeft hem in 1995 een woning ter beschikking gesteld en de kosten van zijn huisvesting voor haar rekening genomen. De Inspecteur heeft de huurtermijnen tot ten hoogste 15% van het bruto jaarloon van V. E. tot diens loon gerekend.
2.5. Bij het opleggen van de naheffingsaanslagen in de premies voor de volksverzekeringen heeft de Inspecteur het werkgeversaandeel in die premies tot het loon (hierna: het premieloon) gerekend. Hij heeft ook de waarde van het privé gebruik van de ter beschikking gestelde auto’s bij het premieloon geteld. Het bedrag van de in 1997 opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting over het tijdvak 1992 tot en met 1996 is als premieloon aangemerkt bij het vaststellen van de naheffingsaanslag in de premies over 1997.
2.6. De Inspecteur heeft de in de naheffingsaanslagen begrepen belasting en premie met betrekking tot een aantal correcties verhoogd bij wijze van boete met 100% en daarvan kwijtschelding verleend tot op 25%. De controlerend ambtenaren hadden geadviseerd om dergelijke verhogingen op te leggen in het rapport van hun boekenonderzoek, waarvan een exemplaar vóór het opleggen van de naheffingsaanslagen is uitgereikt aan appellante. Tijdens hun eindgesprek op 2 april 1997 met appellante hebben de controlerend ambtenaren de door hen aan de Inspecteur voorgestelde correcties besproken. De naheffingsaanslagen zijn opgelegd met dagtekening 29 augustus 1997.
3. Omschrijving van geschil en standpunten van partijen
Partijen worden verdeeld gehouden door het antwoord op de volgende vragen:
Is de beslissing van de Inspecteur van 25 maart 1998 een beschikking op het bezwaar en op
welk bezwaarschrift heeft zij betrekking?
Is het beroepschrift tijdig ingediend?
Behoren de kostenvergoedingen van de commissarissen geheel of gedeeltelijk tot het loon?
Behoort het voordeel van de aan haar werknemers ter beschikking gestelde auto’s tot hun
loon en zo ja, voor welk bedrag?
Wordt belanghebbende ongunstig behandeld ten opzichte van het Eilandgebied dat
dienstauto’s aan ambtenaren ter beschikking heeft gesteld of ten opzichte van een
wegenbouwbedrijf dat pickup trucks aan zijn werknemers ter beschikking stelde?
Behoort het voordeel van de aan V. E. ter beschikking gestelde woning tot het loon?
Behoren het werkgeversdeel in de premie volksverzekeringen alsmede het voordeel van de
aan haar werknemers ter beschikking gestelde auto’s en het bedrag van de naheffingsaanslag
in de loonbelasting over 1992 tot en met 1996 tot het premieloon?
Dient de opgelegde verhoging te vervallen, omdat geen hoger beroep bestaat tegen de
beschikking van de Raad omtrent de verhoging?
Heeft de Inspecteur tijdig de gronden voor het opleggen van de verhoging tot in
bijzonderheden aan appellante meegedeeld?
Dient omwille van het gelijkheidsbeginsel kwijtschelding van de verhoging te worden
verleend tot op 15% van de nageheven belasting en premie?
Dient aan appellante een vergoeding van proceskosten te worden toegekend?
De Raad verwijst voor de standpunten van partijen naar de gedingstukken en de pleitnota.
Ter zitting hebben partijen verklaard ermee in te stemmen dat de kostenvergoedingen van de commissarissen voor de helft tot het loon worden gerekend.
4. Overwegingen omtrent de ontvankelijkheid van het beroep
4.1. Partijen verschillen ten eerste van mening over het antwoord op de vraag of de beslissing van de Inspecteur in zijn brief van 25 maart 1998 als een beschikking op bezwaar is te kwalificeren. Volgens appellante is slechts sprake van een vooraankondiging van een beschikking, hetgeen de Inspecteur ontkent. Gelet op de overweging in de brief, op de inhoud van de beslissing en op de rechtsmiddelverwijzing is de Raad van oordeel dat de Inspecteur bedoeld heeft te beschikken op bezwaar en dat appellante, althans haar gemachtigde, dit redelijkerwijs heeft kunnen begrijpen.
Appellante klaagt erover dat uit de brief niet duidelijk wordt met betrekking tot welke naheffingsaanslagen beschikt is door de Inspecteur. De Raad verwerpt deze grief. De Inspecteur verwijst naar de motivering van bezwaarschrift van 22 oktober 1997, dat betrekking had op de naheffing van zowel loonbelasting als premies, en duidt in de aanhef van zijn brief beide middelen aan en verschillende tijdvakken. Daaruit is af te leiden dat de Inspecteur is ingegaan op de bezwaarschriften tegen de drie naheffingsaanslagen en dus drie beschikkingen in één geschrift heeft genomen. Hieraan doet niet af dat hij schreef: “handhaafd de aanslag” in plaats van “handhaaft de naheffingsaanslagen”. Nu de Inspecteur op de afzonderlijke bezwaarschriften van appellante tegen meerdere naheffingsaanslagen heeft beschikt in één geschrift en appellante één beroepschrift heeft ingediend, ziet de Raad geen aanleiding om de Inspecteur te gelasten om alsnog twee keer op bezwaar te beslissen en om daarna appellante nog eens uit te nodigen het ingediende beroepschrift te splitsen. De Raad op zijn beurt neemt in deze drie zaken drie beschikkingen en verwoordt deze eveneens in één geschrift.
4.2. De Inspecteur stelt dat appellante te laat, namelijk op 26 mei 1998, beroep heeft ingesteld tegen zijn beschikkingen van 25 maart 1998. Appellante brengt daartegen in dat de brief van 25 maart 1998 haar niet eerder heeft bereikt dan 31 maart 1998 en stelt dat de beroepstermijn in elk geval na 25 maart 1998 is ingegaan. Ingevolge artikel 18 van de Landsverordening op de loonbelasting 1976 en de gelijkluidende bepalingen in de Landsverordeningen op de volksverzekeringen gaat de beroepstermijn van twee maanden in bij het ter post bezorgen of uitreiken van de beschikking op bezwaar. De bewijslast dat de beschikkingen op 25 maart 1998 ter post zijn bezorgd ligt bij de Inspecteur. Vaststaat dat de beschikkingen op bezwaar niet bij aangetekende brief of tegen uitreiking van een ontvangbewijs zijn verzonden, zoals is voorgeschreven. Reeds hierom ligt de bewijslast dat de beschikkingen uiterlijk op 25 maart 1998 ter post zijn bezorgd bij de Inspecteur. Aan deze bewijslast heeft de Inspecteur niet voldaan. Dit brengt mee dat het ervoor moet worden gehouden dat het beroep tijdig is ingesteld. De Raad acht appellante ontvankelijk.
5. Overwegingen omtrent het overige geschil
5.1. De Inspecteur heeft de maandelijkse kostenvergoedingen van Naf 50 en Naf 125 voor de commissarissen van appellante tot het loon gerekend. Appellante stelt dat de vergoedingen hebben gestrekt tot dekking van in redelijkheid te maken kosten van arbeid. Ter zitting hebben partijen ermee ingestemd dat de verstrekte vergoedingen voor de helft tot het loon worden gerekend.
5.2. Vaststaat dat appellante aan 27 van haar werknemers auto’s ter beschikking heeft gesteld en dat deze auto’s door hen mee naar huis werden genomen. Daaraan ontleent de Raad het vermoeden dat de auto’s ook in privé zijn gebruikt, waaronder naar vaste jurisprudentie van de Raad het woon-werkverkeer is begrepen. Het vermoeden dat gebruik in privé plaatsvond is niet weerlegd. Daaruit volgt dat de 27 werknemers van appellante vanwege de ter beschikking stelling van auto’s een voordeel hebben genoten die tot hun loon behoorde. Het gelijk is hier aan de Inspecteur. Ook over de omvang van het genoten voordeel verschillen partijen van mening. De Inspecteur stelt het privé gebruik per werknemer op 10% van de geschatte nieuwwaarde van een auto van $ 15.000. Appellante stelt dat het voordeel van het privé gebruik van een pickup truck lager uitkomt. Zij heeft echter nagelaten aan te geven hoe groot dat gebruik dan wel is. De Raad passeert daarom haar grief. Naar de Raad verstaat is niet langer in geschil dat niet 30 werknemers, zoals de Inspecteur veronderstelde bij het vaststellen van de naheffingsaanslag, het voordeel hebben genoten maar 27. Dit houdt in dat de naheffingsaanslag in de loonbelasting dient te worden aangepast met loonbelasting over (3 x 10% van $ 15.000).
5.3. Appellante stelt dat zij door de naheffing ter zake van het privé gebruik van de auto’s door haar werknemers gediscrimineerd wordt, omdat de Inspecteur de waarde van het privé gebruik van dienstauto’s die het Eilandgebied aan zijn ambtenaren ter beschikking stelt niet tot het loon rekent. De Inspecteur heeft deze stelling gemotiveerd betwist. De Raad is van oordeel dat appellante niet voldoende bewijs heeft bijgebracht voor haar stelling dat de Inspecteur heeft nagelaten om na een belastingcontrole bij het Eilandgebied het privé gebruik van de aan ambtenaren ter beschikking gestelde dienstauto’s in de heffing te betrekken. Voor zover appellante stelt dat de ontvanger heeft nagelaten om een aan het Eilandgebied opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting ter zake van bedoeld privé gebruik in te vorderen, geldt dat de Inspecteur niet door deze gedraging van de ontvanger verweten kan worden gelijke gevallen ongelijk te behandelen.
5.4. Appellante stelt dat zij door de omvang van de bijtelling ter zake van het privé gebruik door haar werknemers van pickup trucks gediscrimineerd wordt, omdat de Inspecteur de waarde van het privé gebruik van pickup trucks door werknemers van een wegenbouwbedrijf heeft gesteld op 15% van 25% van de cataloguswaarde. De Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat een lagere bijtelling dan 15 (voorheen: 10)% van de cataloguswaarde op grond van beleid of in een meerderheid van gevallen is toegepast. Appellante heeft door de enkele verwijzing naar de inhouding van loonbelasting door één andere inhoudingsplichtige niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur gelijke gevallen ongelijk behandelt.
5.5. Appellante stelde in 1995 aan werknemer V.E., die bij wijze van proef in dienstbetrekking bij haar werkzaam was en wiens gezin in de eigen woning in Nederland was achtergebleven, tijdelijk, in ieder geval korter dan twee jaar, een woning op Sint Maarten om niet ter beschikking. Partijen zijn eenparig van oordeel dat V. E. aldus loon in natura genoot en dat de besparingswaarde bij zijn loon moet worden geteld, maar verschillen van opvatting over de omvang ervan. De Raad volgt partijen in haar stelling dat een beloning in natura dient te worden gewaardeerd op het bedrag van de besparing voor de werknemer, als het niet mogelijk is het voordeel te gelde te maken. Dit laatste is kennelijk het geval. De Raad is met appellante van oordeel dat de besparingswaarde van het tijdelijk vrij wonen voor V. E., die zijn eigen woning in Nederland voor zijn gezin heeft aangehouden, in privé nihil bedroeg.
5.6. De Inspecteur heeft het werkgeversaandeel in de premies volksverzekeringen bij het opleggen van de naheffingsaanslag als premieloon aangemerkt. Dat heeft hij ook gedaan met het voordeel dat werknemers van appellante genoten vanwege het hen ter beschikking staan van auto’s. Appellante betwist de juistheid van deze handelwijze. De Raad is van oordeel dat het werkgeveraandeel in de bedoelde premies niet tot het premieloon behoort, omdat aan een werknemer geen voordeel opkomt als zijn werkgever het door de werkgever zelf verschuldigde aandeel in de premies betaalt. (Voor zover de werkgever het door de werknemer verschuldigde aandeel in de premie compenseert, geldt een vrijstelling ingevolge artikel 6, derde lid, aanhef en onderdeel c, van de Landsverordening op de loonbelasting 1976).
Daarentegen behoort het voordeel van het privé gebruik van de door appellante ter beschikking gestelde auto’s tot het premieloon van de werknemers, ook als daarmee nog geen rekening is gehouden bij de inhouding van loonbelasting en de ter zake hiervan opgelegde naheffingsaanslag nog niet is betaald.
Voorts verschillen partijen over de vraag of het bedrag van de in 1997 opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting over de jaren 1992 tot en met 1996 als premieloon geldt. Omdat appellante, naar aannemelijk is, in 1997 heeft besloten om deze naheffingsaanslag niet op haar werknemers te verhalen, genieten zij in dat jaar in beginsel een voordeel dat als netto loon en premieloon moet worden aangemerkt. Anders dan appellante stelt, komt geen betekenis toe aan het nog niet betaald zijn van de naheffingsaanslag door haar.
5.7. Appellante heeft terecht gesteld dat het opleggen van een boete door de Inspecteur moet worden aangemerkt als een strafvervolging in de zin van artikel 6 van het Europees Verdrag van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden alsmede van artikel 14 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten. Zij wijst erop dat de Raad als enige rechterlijke instantie over de strafvervolging oordeelt en leidt daaruit af dat de boete niet in stand kan blijven, omdat het instellen van hoger beroep tegen de beschikking van de Raad inzake de boete niet mogelijk is. De Raad is van oordeel dat de Verdragen niet afdoen aan de rechtmatigheid van de verhoging zoals die is opgelegd door de Inspecteur. De enkele omstandigheid dat B mogelijk in strijd met artikel 14, vijfde lid, van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten B in fiscale boetezaken een appèlcollege ontbreekt, betekent niet dat de procedure tot en met de Raad in strijd is met het Verdrag. Het is niet aan de Raad om zich uit te spreken over de gevolgen van het mogelijke ontbreken van een appèlinstantie.
5.8. De naheffingsaanslagen zijn opgelegd met een verhoging van 100% van de nageheven belasting en premie, waarvan kwijtschelding is verleend tot op 25%. Het is aan de Inspecteur om te bewijzen dat het aan grove schuld van appellante is te wijten geweest dat te weinig loonbelasting en premie is ingehouden. De Raad is van oordeel dat hij niet geslaagd is in zijn bewijsvoering. De meeste, onjuist bevonden stellingen van appellante zijn pleitbaar, zodat in zoverre sprake is van afwezigheid van alle schuld. Voor zover te weinig is ingehouden als gevolg van onzorgvuldigheid aan de kant van appellante B en dat geldt voor het niet in de heffing betrekken van het privé gebruik van de auto’s -, kan niet gezegd worden dat zij zo lichtvaardig heeft gehandeld dat het aan grove schuld te wijten is dat te weinig is ingehouden. De opgelegde verhogingen behoren dan ook te worden vernietigd door de Raad. De overige grieven van appellante tegen de opgelegde verhogingen behoeven geen bespreking meer.
5.9. Voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten, zoals door appellante is verzocht, is geen ruimte, reeds omdat het hier te lande geldende procesrecht hierin niet voorziet. De Raad is niet bevoegd te oordelen over vraag of appellante recht heeft op een schadevergoeding wegens onrechtmatig handelen door de Inspecteur.
5.10. Appellante heeft eerst in de bijlage bij haar pleitnota een cijfermatige conclusie uit haar stellingen getrokken. De Inspecteur is niet voldoende in de gelegenheid gesteld om daarop in te gaan. De Raad verzoekt de Inspecteur dit alsnog te doen voor zover de stellingen door de Raad als juist zijn erkend, en wel uiterlijk op zijn najaarszitting van dit jaar maar bij voorkeur voordien in een brief aan de Raad en de gemachtigde. Het ontmoet overigens geen bezwaar wanneer partijen in onderling overleg de blijkens de beschikking van de Raad verschuldigde belasting- en premiebedragen vaststellen en de Inspecteur de naheffingsaanslagen ambtshalve aanpast aan deze vaststelling zodat het beroep kan worden ingetrokken.
5. Beslissing
Alvorens verder te beslissen verzoekt de Raad partijen zich uit te laten over de in 5.10 bedoelde vaststelling van de verschuldigde belasting en premie.
mrs. A.W.M. Bijloos, C.W.M. van Ballegooijen en L.F. van Kalmthout.