Uitspraak
Nr. 09/04978
25 november 2011
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 oktober 2009, nr. 08/00446, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 06/11985) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.326.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 217.475. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende drijft als kunstenaar/audio-visueel ontwerper een onderneming in de vorm van een eenmanszaak.
3.1.2. De onderneming is gevestigd in een gedeelte (hierna: de studio) van een ateliergebouw (hierna: het ateliergebouw) dat door de gemeente Z in 1991 in erfpacht is uitgegeven aan een stichting, die eveneens in 1991 bij "KOOPOVEREENKOMST REGISTERGOED - ECONOMISCHE EIGENDOM" het recht van erfpacht "in economische zin" heeft verkocht en overgedragen aan een vereniging die ten doel heeft het exploiteren ten behoeve van haar leden van atelierruimten in het ateliergebouw. De vereniging heeft in 1992 acht certificaten van deelgerechtigdheid uitgereikt, die elk een achtste onverdeeld aandeel in het recht van erfpacht vertegenwoordigen, en waaraan zijn verbonden het gebruiksrecht van - voor zover thans van belang - zowel de gemeenschappelijke gedeelten van het gebouw en de daarbij behorende grond als van een per certificaat benoemd "privégedeelte". Tot de verwerving van het na te noemen appartementsrecht in 2000 was belanghebbende tot het gebruik van de studio gerechtigd op grond van een door hem in 1994 tegen betaling van ƒ 67.500 aan de vereniging verworven certificaat van deelgerechtigdheid (hierna: het certificaatrecht). Belanghebbende heeft de studio aangewend zowel ten behoeve van zijn onderneming als voor privédoeleinden (als woning). De studio was niet splitsbaar in een woon- respectievelijk werkgedeelte.
3.1.3. Nadat in oktober 2000 de gemeente Z toestemming had verleend tot wijziging van de bestemming van "8 atelierruimten" in "8 atelier- annex woonruimten" en tot splitsing van het erfpachtsrecht in appartementsrechten, is de hiervoor in 3.1.2 bedoelde stichting in december 2000 overgegaan tot splitsing van het erfpachtsrecht in appartementsrechten. Belanghebbende heeft in december 2000 het appartementsrecht betreffende de reeds bij hem in gebruik zijnde studio verworven. Het feitelijke gebruik van de studio is na de verwerving van het appartementsrecht niet gewijzigd. Belanghebbende heeft het appartementsrecht niet tot zijn ondernemingsvermogen gerekend en dit vanaf de verwerving ervan bij zijn aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen aangegeven als eigen woning.
3.1.4. Belanghebbende heeft in de jaren 1991 tot en met 2000 naast het hiervoor in 3.1.2 vermelde bedrag van ƒ 67.500 in verband met de verwerving van het certificaatrecht respectievelijk het appartementsrecht bedragen betaald van in ieder geval ƒ 13.750 (afkoopsom erfpacht), ƒ 64.757 (afkoopsom canon) en ƒ 4389 (overdrachtsbelasting).
3.1.5. Belanghebbende heeft in 2002 zijn eenmanszaak ingebracht in een B.V. Het appartementsrecht is niet ingebracht in die vennootschap. In verband daarmee heeft de Inspecteur ter zake van het appartementsrecht een bedrag tot de stakingswinst gerekend.
3.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat het certificaatrecht verplicht ondernemingsvermogen vormde. Het heeft daartoe redengevend geacht de omstandigheid dat belanghebbende het in het certificaatrecht belichaamde gebruiksrecht van de studio slechts kon verwerven op grond van zijn kunstenaarschap. De middelen 1 en 3, die zich richten tegen dit oordeel, slagen. De enkele hiervoor genoemde omstandigheid rechtvaardigt niet het oordeel dat belanghebbende het certificaatrecht verplicht tot zijn ondernemingsvermogen diende te rekenen.
3.2.2. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat, zo geoordeeld zou moeten worden dat sprake is van zogeheten keuzevermogen, belanghebbende ervoor heeft gekozen het certificaatrecht tot zijn ondernemingsvermogen te rekenen. Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op de omstandigheden (i) dat belanghebbende in het tijdvak 1994-2001 diverse verbouwingen heeft geactiveerd, op deze verbouwingen heeft afgeschreven en investeringsaftrek heeft geclaimd, (ii) dat belanghebbende in enkele jaren de kosten voor elektriciteit en water van de gehele studio ten laste van het resultaat heeft gebracht, (iii) dat de door belanghebbende onder de benaming "huur studio" ten laste van het resultaat gebrachte bedragen volgens zijn eigen verklaring betrekking hebben op aan de vereniging betaalde bedragen voor de rente en aflossing van de financiering van de erfpacht, en (iv) dat belanghebbende het certificaatrecht heeft aangekocht in zijn hoedanigheid als kunstenaar dan wel ondernemer en de ruimte de bestemming "atelier" had. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de omstandigheid dat belanghebbende het certificaatrecht niet op zijn balans heeft geactiveerd hieraan niet afdoet, gelet op belanghebbendes opvatting dat aan het certificaatrecht geen waarde toekwam.
De middelen 4, 5 en 6, die zich met motiveringsklachten richten tegen deze oordelen, slagen eveneens. In de eerste plaats sluit de omstandigheid dat belanghebbende in enkele jaren de kosten voor elektriciteit en water van de gehele studio ten laste van het resultaat heeft gebracht niet uit dat belanghebbende het certificaatrecht tot zijn privévermogen wenste te rekenen. Immers, de aftrekbaarheid van deze kosten wordt niet bepaald door het al dan niet aanmerken van het certificaatrecht als ondernemingsvermogen. Voorts is onbegrijpelijk 's Hofs hiervoor vermelde oordeel omtrent de reden voor het niet activeren van het certificaatrecht, nu vaststaat dat belanghebbende voor de verkrijging daarvan een bedrag van ƒ 67.500 heeft betaald.
3.2.3. Op grond van het hiervoor in 3.2.1 en 3.2.2 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Middel 2 behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen voor een nieuwe behandeling van de zaak in volle omvang.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing betreffende de vergoeding van proceskosten en griffierecht ter zake van de procedure voor de Rechtbank,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 110,
en veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 874 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, A.R. Leemreis, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 25 november 2011.