Uitspraak
Nr. 43.527
11 juli 2008
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X1 te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 28 juli 2006, nr. 04/02545, betreffende een aanslag in het recht van successie.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is ter zake van de verkrijging uit de nalatenschap van A, overleden in 2000, (hierna: de erflater) een aanslag in het recht van successie opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft het incidentele beroep beantwoord.
De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 23 augustus 2007 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep van belanghebbende en tot gegrondverklaring van het incidentele beroep van de Minister.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. In december 1995 heeft de erflater, geboren in 1949, met belanghebbende een overeenkomst gesloten, in de aanhef aangeduid als POLIS OVERLIJDENSRISICOVERZEKERING (hierna: de overeenkomst). Daarbij is overeengekomen dat de erflater optrad als 'verzekeraar' en 'verzekerde' en belanghebbende als 'verzekeringnemer'. Verzekerd was een kapitaal van ƒ 3.000.000, uit te keren terstond na overlijden van de verzekerde voor 21 december 2005. De jaarlijkse premie bedroeg ƒ 23.175. Aan de polis zijn verzekeringsvoorwaarden gehecht. In verband met de overeenkomst is de erflater medisch gekeurd.
3.1.2. Belanghebbende voldeed de jaarlijkse premie uit van de erflater ontvangen schenkingen.
3.1.3. De erflater is op 7 december 2000 overleden. Aan belanghebbende is naar aanleiding daarvan ƒ 3.000.000 uitgekeerd.
3.2. Voor het Hof was in geschil of de uitkering van ƒ 3.000.000 is onderworpen aan de heffing van successierecht. Het Hof heeft beslist dat de uitkering een belaste verkrijging vormt.
4. Vooropstelling
Bij de beoordeling van zowel de middelen in het incidentele beroep als de middelen in het principale beroep moet het volgende worden vooropgesteld.
4.1. Voor het Hof was niet in geschil - en in cassatie moet derhalve ervan worden uitgegaan - dat de overeengekomen premie zakelijk is berekend, dat wil zeggen niet beduidend afwijkt van de premie die aan belanghebbende in rekening zou zijn gebracht indien hij de overeenkomst zou hebben gesloten met als verzekeraar een levensverzekeringsmaatschappij, in plaats van de erflater.
4.2. Indien belanghebbende de overeenkomst zou hebben gesloten met als wederpartij/verzekeraar niet de erflater, maar een levensverzekeringsmaatschappij, zou de uitkering niet zijn belast met successierecht.
4.3. Ingevolge het zogenoemde premieschenkingsarrest (HR 17 februari 1954, nr. 506, BNB 1954/140), door de wetgever bestendigd bij de totstandkoming van de Successiewet 1956 (hierna: de Wet) - zie onderdeel 5.11 van de conclusie van de Advocaat-Generaal - zou daaraan niet afdoen dat belanghebbende uitsluitend dankzij schenkingen van de erflater in staat was de ingevolge de overeenkomst door hem verschuldigde premies te voldoen.
4.4. Niet valt in te zien dat de onderhavige zaak wezenlijk anders zou liggen doordat daarin niet een levensverzekeringsmaatschappij optreedt als verzekeraar, maar de erflater, die tevens verzekerde is. Immers, in beide gevallen geldt dat voor de verzekeraar, afgezien van de in de premie verdisconteerde kosten- en winstcomponenten, en gerekend naar het tijdstip van totstandkoming van de overeenkomst, de contante waarde van de uitkering waartoe hij zich verbindt - mede in aanmerking genomen de kans op overlijden van het verzekerde lijf gedurende de looptijd van de verzekering - gelijk is aan de contante waarde van de premieaanspraken die hij bedingt. Dientengevolge leidde het aangaan van de overeenkomst door de erflater niet tot een vermindering van de op dat tijdstip (na verdiscontering van de kans op overlijden gedurende de looptijd van de verzekering) te verwachten omvang van zijn nalatenschap.
4.5. Dat in het onderhavige geval het nominale bedrag van de uitkering ruim het 25-voud beliep van het nominale totaal van de betaalde premies, logenstraft niet het zo-even in 4.4 overwogene; het vindt zijn verklaring hierin dat de verzekering (blijkens 's Hofs vaststellingen) liep van het 48e tot en met het 57e levensjaar van de erflater/verzekerde, en dat kennelijk (blijkens het hiervoor in 4.1 vooropgestelde) de kans zeer gering is dat een man die op het tijdstip dat zijn leven wordt verzekerd 47 jaar oud is, de leeftijd van 57 niet zal halen, zoals nochtans is gebeurd. Keerzijde hiervan was de aanzienlijk grotere kans dat de erflater op de einddatum van de verzekering nog in leven zou zijn geweest, in welk geval zijn vermogen als gevolg van de overeenkomst zou zijn toegenomen met tienmaal de jaarpremie, vermeerderd met daarover gekweekte rente, terwijl hij in dat geval voorgoed bevrijd zou zijn van zijn voorwaardelijke verplichting tot uitkering.
4.6. Voorts verdient opmerking dat, evenmin als een levensverzekeringsmaatschappij door zich te verbinden tot het doen van een uitkering bij overlijden van de verzekerde de verzekeringnemer c.q. de begunstigde bevoordeelt indien zich dat overlijden voordoet, in het onderhavige geval de erflater (tevens verzekeraar) belanghebbende bevoordeelde door zich te verbinden zoals hij heeft gedaan.
5. Beoordeling van de in het incidentele beroep voorgestelde middelen
5.1. Middel I van het incidentele beroep strekt blijkens de daarop gegeven toelichting ten betoge dat de overeenkomst niet is aan te merken als een rechtsgeldige overeenkomst van levensverzekering, althans dat de uitkering rechtstreeks uit het vermogen van de erflater afkomstig is en daarom krachtens erfrecht is verkregen in de zin van artikel 1 van Pro de Wet.
Het middel faalt op de gronden vermeld in onderdeel 3 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
5.2. Middel II van het incidentele beroep betoogt vergeefs dat artikel 11, lid 2, van de Wet blijkens tekst en strekking van die bepaling van toepassing is op de uitkering. Het onderhavige geval valt niet onder de tekst van die bepaling omdat de overeenkomst een (voorwaardelijke) verbintenis tot betaling van een geldsom schept en derhalve niet is een overeenkomst ten aanzien van goederen als bedoeld in die bepaling. Evenmin is er aanleiding om de bepaling blijkens haar strekking op de uitkering van toepassing te verklaren, reeds omdat artikel 13 van Pro de Wet voorziet in een specifieke regeling voor al wat wordt verkregen ten gevolge van een overeenkomst van levensverzekering.
5.3. Middel III van het incidentele beroep komt op tegen 's Hofs oordeel dat artikel 13 van Pro de Wet niet van toepassing is op de uitkering. Dienaangaande heeft het Hof - in cassatie onbestreden - geoordeeld dat de premies jaarlijks aan belanghebbende zijn geschonken. Dientengevolge is, overeenkomstig het door het Hof ook aangehaalde zogenoemde premieschenkingsarrest, sprake van een omzetting van waarden uit het eigen vermogen van belanghebbende als verzekeringnemer met behulp van een overeenkomst van levensverzekering. Teneinde de tekst van de Wet in overeenstemming te brengen met dit arrest is, anders dan in het oorspronkelijke wetsvoorstel was voorgesteld, bij amendement aan artikel 13 van Pro de Wet de zinsnede toegevoegd 'tenzij voor de verkrijging niets aan het vermogen van de erflater is onttrokken'.
Het middel betoogt dat in het onderhavige geval wel iets aan het vermogen van de erflater is onttrokken voor de verkrijging door belanghebbende van de onderhavige uitkering, nu de uitkering ten laste van de nalatenschap van de erflater komt.
Dit betoog faalt. Blijkens de in onderdeel 5.7 van de conclusie van de Advocaat-Generaal aangehaalde wetsgeschiedenis ziet de hiervoor aangehaalde zinsnede op een bevoordeling door de overledene. Zoals hiervoor in 4.6 is uiteengezet is de uitkering waartoe de erflater zich als verzekeraar heeft verplicht in geval van overlijden van hemzelf als verzekerde gedurende de looptijd van de verzekering, niet aan te merken als een bevoordeling. Derhalve kan niet worden gezegd dat voor de verkrijging iets aan het vermogen van de erflater is onttrokken.
5.4. De slotsom luidt dat de middelen in het incidentele beroep niet tot cassatie van de aangevallen uitspraak leiden.
6. Beoordeling van de in het principale beroep voorgestelde middelen
6.1. De beide middelen komen met een motiveringsklacht respectievelijk een rechtsklacht op tegen 's Hofs oordeel dat de uitkering met toepassing van het leerstuk van fraus legis als een met successierecht belaste verkrijging moet worden aangemerkt.
6.2. Voor de toepassing van het leerstuk van fraus legis is in ieder geval vereist dat het successierechtelijke gevolg dat belanghebbende aan de overeenkomst verbonden wenst te zien, in strijd is met doel en strekking van de Wet. Dienaangaande heeft het Hof geoordeeld dat "niet (is) vol te houden dat doel en strekking van de Wet niet zouden worden miskend wanneer belanghebbende in het gelijk zou worden gesteld." Welke bepalingen uit de Wet het Hof daarbij op het oog heeft, is niet verduidelijkt.
6.3. Zoals bij de behandeling van het incidentele beroep in cassatie is overwogen brengt de inhoud van de aldaar besproken artikelen van de Wet niet mee dat die bepalingen buiten hun tekst naar hun strekking van toepassing zijn in het onderhavige geval.
Ook voor de overige fictiebepalingen in de Wet geldt dat al wat daarin bij wege van fictie als een verkrijging krachtens erfrecht wordt aangemerkt, niet naar zijn strekking kan worden toegepast op de onderwerpelijke uitkering uit de overeenkomst van levensverzekering.
In het bijzonder geldt voor de toepassing van artikel 13 van Pro de Wet, alwaar uitkeringen uit levensverzekering in het bijzonder worden behandeld, dat de wetgever die bepaling uitdrukkelijk niet van toepassing heeft verklaard voor het geval niets aan het vermogen van de erflater is onttrokken, welk geval zich hier voordoet, zoals hiervoor onder 5.3 is overwogen.
6.4. Gelet ook op het hiervoor in onderdeel 4 reeds overwogene moet de slotsom zijn dat in deze zaak van strijd met doel en strekking van de Wet geen sprake is. 's Hofs andersluidende oordeel is onjuist. Het daarop gerichte middel is gegrond.
6.5. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De verkrijging van belanghebbende wordt met ƒ 3.000.000 verminderd tot ƒ 955.676.
7. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 43528 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten.
8. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep in cassatie van de Minister ongegrond,
verklaart het principale beroep van belanghebbende gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
vermindert de aanslag tot een aanslag naar een verkrijging van ƒ 955.676,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 105, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1449, derhalve € 724,50, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer L. Monné als voorzitter, en de raadsheren C.J.J. van Maanen, C. Schaap, J.W.M. Tijnagel en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 11 juli 2008.