Uitspraak
3 oktober 2003
Eerste Kamer
Nr. C02/294HR
JMH/AT
Hoge Raad der Nederlanden
Arrest
in de zaak van:
DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST/ ONDERNEMINGEN ALMELO,
kantoorhoudende te Almelo,
EISER tot cassatie,
advocaat: mr. M.J. Schenck,
t e g e n
[Verweerster],
gevestigd te [vestigingsplaats],
VERWEERSTER in cassatie,
advocaat: mr. J. Groen.
1. Het geding in feitelijke instantie
Verweerster in cassatie - verder te noemen: [verweerster] - heeft bij exploit van 7 december 1999 eiser tot cassatie - verder te noemen: de ontvanger - bij wege van prorogatie gedagvaard voor het gerechtshof te Arnhem en - na vermindering van eis bij conclusie van repliek - gevorderd bij arrest, uitvoerbaar bij voorraad, de ontvanger te veroordelen om aan [verweerster] te voldoen een bedrag van ƒ 31.518,--, vermeerderd met de wettelijke rente over dit bedrag vanaf 14 juli 1999 tot aan de dag van algehele voldoening.
De ontvanger heeft de vordering bestreden.
Bij uitvoerbaar bij voorraad verklaard arrest van 20 augustus 2002 heeft het hof de ontvanger veroordeeld aan [verweerster] te betalen een bedrag van € 14.302,24, te vermeerderen met de wettelijke rente daarover vanaf 14 september 1999 tot aan de dag van de algehele voldoening, en het meer of anders gevorderde afgewezen.
Het arrest van het hof is aan dit arrest gehecht.
2. Het geding in cassatie
Tegen het arrest van het hof heeft de ontvanger beroep in cassatie ingesteld. De cassatiedagvaarding is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
[Verweerster] heeft geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
De zaak is voor partijen toegelicht door hun advocaten.
De conclusie van de advocaat-generaal E.M. Wesseling-van Gent strekt tot verwerping van het beroep.
De advocaat van de ontvanger heeft bij brief van 27 juni 2003 op die conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1 In cassatie kan worden uitgegaan van hetgeen in de conclusie van de advocaat-generaal is vermeld onder 1.1-1.10. Kort gezegd komt dit op het volgende neer.
De ontvanger heeft desgevraagd op 12 juli 1999 verlof gekregen van de president van de rechtbank Almelo conservatoir beslag onder zichzelf te leggen ten laste van [verweerster] tot verzekering van het verhaal van twee nog op te leggen naheffingsaanslagen loon- en omzetbelasting 1998 met rente en kosten. De president heeft de termijn voor het instellen van de eis in de hoofdzaak zoals bedoeld in art. 700 lid 3 (oud) Rv., bepaald op twee maanden na de beslaglegging. De ontvanger heeft dit beslag op 14 juli 1999 gelegd. Hij heeft geen procedure bij de burgerlijke rechter aanhangig gemaakt ter zake van zijn gestelde vorderingen in verband met deze naheffingsaanslagen.
Op 27 juli 1999 heeft de inspecteur van de Belastingdienst ondernemingen te Almelo aan [verweerster] naheffingsaanslagen opgelegd wegens (a) loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak van 1 januari 1996 tot en met 30 september 1998 ten belope van ƒ 31.518,-- en (b) omzetbelasting over datzelfde tijdvak ten belope van ƒ 18.781,--. De onder (a) bedoelde naheffingsaanslag staat inmiddels onherroepelijk vast nadat deze op bezwaar van [verweerster] is verminderd met een bedrag van ƒ 3.048,--; de onder (b) bedoelde naheffingsaanslag is nog niet onherroepelijk geworden.
3.2 In dit geding heeft [verweerster] haar hiervoor onder 1 vermelde vordering gebaseerd op de stelling dat het door de ontvanger gelegde beslag nietig is omdat de ontvanger niet binnen de door de president gestelde termijn van twee maanden een eis in de hoofdzaak heeft ingesteld zoals bedoeld in art. 700 lid 3 (oud) Rv. De ontvanger heeft dit standpunt bestreden.
3.3 Het gaat in deze zaak om de uitleg van de woorden "eis in de hoofdzaak" in de zin van de artikelen 700 lid 3 en 704 (oud) Rv. Uit de wettekst volgt niet dat de rechter die ten gronde dient te beslissen over de deugdelijkheid van de vordering waarvoor het conservatoir beslag is gelegd, steeds de burgerlijke rechter dient te zijn. Uit de wetsgeschiedenis, waarin onder meer het geval wordt aangehaald dat de hoofdzaak aan arbitrage binnen of buiten Nederland is onderworpen (Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz. 310), blijkt dat "de hoofdzaak" onder omstandigheden ook voor een andere instantie dan de burgerlijke rechter aanhangig kan worden gemaakt.
3.4 Indien voor een belastingschuld conservatoir beslag wordt gelegd door de ontvanger, ligt het om de volgende redenen weinig voor de hand het begrip "hoofdzaak" aldus uit te leggen dat dit een voor de burgerlijke rechter aanhangige procedure dient te zijn. Het conservatoir beslag strekt naar zijn aard ertoe over te gaan in een executoriaal beslag (vgl. art. 704 lid 1 (oud) Rv.). De overgang van het beslag in de executoriale fase wordt bewerkstelligd door een onherroepelijk geworden (in de regel: rechterlijke) beslissing ten voordele van de beslaglegger in een procedure waarin toetsing plaatsvindt van de grondslag en omvang van het door de beslaglegger ingeroepen vorderingsrecht. De door de president te bepalen termijn waarbinnen de eis in de hoofdzaak dient te zijn ingesteld (art. 700 lid 3 (oud) Rv.) heeft als doel te verzekeren dat - binnen deze termijn - die procedure aanhangig wordt gemaakt.
De ontvanger kan echter zichzelf een executoriale titel verschaffen door, nadat de inspecteur de aanslag heeft vastgesteld, een dwangbevel uit te vaardigen (art. 14 Invorderingswet 1990 (hierna ook: Iw 1990)). Toetsing van de gegrondheid en de omvang van de door de inspecteur opgelegde aanslag, ter verzekering van de voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde conservatoire beslag strekt, vindt niet plaats door de burgerlijke rechter maar, gelet op de taakverdeling tussen deze en de belastingrechter, door laatstgenoemde.
3.5 Deze taakverdeling brengt voorts mee dat met de verplichte inschakeling van de burgerlijke rechter geen redelijk belang zou worden gediend, ook niet uit een oogpunt van rechtsbescherming voor de belastingplichtige. De burgerlijke rechter zou, indien bezwaar tegen de aanslag wordt gemaakt, óf zijn oordeel moeten aanhouden totdat op dat bezwaar door de inspecteur - dan wel in het tegen diens beslissing ingestelde beroep door de belastingrechter - onherroepelijk is beslist, óf een voorwaardelijk vonnis moeten wijzen. Met een aanhouding komt rechterlijke toetsing als vorenbedoeld niet dichterbij; met het wijzen van een voorwaardelijk vonnis zou een stelsel worden verkregen dat gelijkenis vertoont met de vroegere vanwaardeverklaringsprocedure, die bij de wijziging van het beslagrecht in 1992 ter gelegenheid van de invoering van de Boeken 3, 5 en 6 van het nieuw BW, nu juist als nodeloos complicerend is afgeschaft (Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz. 307)). In dit licht kan zelfs worden gezegd dat door verplichte inschakeling van de burgerlijke rechter uit een oogpunt van rechtsbescherming voor de belastingplichtige veeleer een tegengesteld effect zou worden bereikt. De belastingplichtige zou immers weliswaar verstek kunnen laten gaan in een procedure als zojuist bedoeld, maar aangenomen moet worden dat hij zich in de praktijk toch veelal zekerheidshalve in die procedure zou doen vertegenwoordigen, met alle kosten en tijdverlies van dien.
3.6 In de rechtspraak van voorzieningenrechters in eerste aanleg wordt dan ook veelal ervan uitgegaan dat - anders dan het hof in de onderhavige zaak heeft aangenomen - een door de inspecteur opgelegde aanslag mede kan worden aangemerkt als eis in de hoofdzaak in de zin van art. 700 lid 3 Rv. Tegen deze aanslag kan bezwaar worden gemaakt bij de inspecteur en tegen diens uitspraak op dat bezwaar kan beroep worden ingesteld bij de belastingrechter. In de onderhavige procedure is deze opvatting subsidiair door de ontvanger verdedigd; [verweerster] heeft daartegen een aantal bezwaren naar voren gebracht, welke hierna zullen worden beoordeeld.
In de eerste plaats heeft [verweerster] gesteld dat het opleggen van een aanslag niet een procedure is waarin door de rechter ten gronde wordt beslist over de deugdelijkheid van de vordering waarvoor het conservatoir beslag is gelegd, terwijl moet worden aangenomen dat de regering met de term "hoofdzaak" in de artikelen 700 lid 3 en 704 (oud) Rv. juist wél een zodanige procedure voor ogen had.
Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 26 februari 1999, nr. 16.840, C 97/319, NJ 1999, 717, dient inderdaad tot uitgangspunt dat de regering met de term "hoofdzaak" een procedure voor ogen had zoals thans door [verweerster] bedoeld. Aangenomen moet echter worden dat de regering daarbij niet aan een door de ontvanger gelegd conservatoir beslag heeft gedacht, terwijl haar achterliggende bedoeling wel degelijk wordt verwezenlijkt in de opvatting dat een door de inspecteur opgelegde aanslag mede kan worden aangemerkt als eis in de hoofdzaak in de zin van art. 700 lid 3 Rv. Zoals hiervoor overwogen is die bedoeling immers dat binnen de termijn die daartoe wordt gesteld door de rechter die het verlof tot beslaglegging verleent, een procedure aanhangig wordt gemaakt waarin de gegrondheid en de omvang van de vordering ter verzekering van de voldoening waarvan het te leggen conservatoir beslag strekt, kunnen worden getoetst. In gevallen als de onderhavige strekt de termijnstelling tot een spoedige oplegging van de aanslag en nadat deze is opgelegd kan de belastingplichtige daartegen bezwaar maken en, zo nodig, vervolgens beroep instellen bij de belastingrechter. Aan deze stelling van [verweerster] komt daarom niet of nauwelijks betekenis toe.
3.7 In de tweede plaats heeft [verweerster] zich beroepen op een door de minister gedane uitspraak bij de behandeling van de Invorderingswet 1990 in het kader van de discussie over het in art. 3 lid 2 daarvan geïntroduceerde zogeheten 'open systeem', dat wil zeggen dat de ontvanger ter uitoefening van zijn taak, bestaande in de invordering van de rijksbelastingen, niet alleen over de bijzondere aan de Invorderingswet ontleende bevoegdheden beschikt, maar dat hij daartoe ook gebruik kan maken van alle wettelijke bevoegdheden die een schuldeiser aan het burgerlijk recht kan ontlenen, waaronder maatregelen om op te komen tegen verkorting van zijn verhaalsrecht. Nadat enkele kamerfracties de vraag hadden gesteld of de mogelijkheid van versnelde invordering van (thans) de artikelen 10 in verbinding met 15 Iw 1990 niet kon vervallen, nu de ontvanger als gevolg van dit open systeem de mogelijkheid had gekregen conservatoir beslag te leggen ter verzekering van verhaal voor zijn voormelde vorderingen, reageerde de minister als volgt (Kamerstukken II, 1988/89, 20 588, nr. 6, blz. 17):
"Het antwoord daarop luidt ontkennend. Bedacht zij dat de invordering in beginsel geschiedt langs de eenvoudige weg van het dwangbevel, dat een executoriale titel verschaft. De ontvanger die tot het leggen van conservatoir beslag wil overgaan dient zich te wenden tot de rechter met een eis tot vanwaardeverklaring bij een rechterlijk vonnis. Dat maakt de procedure aanzienlijk zwaarder op de enkele grond dat behoefte bestaat aan een conservatoire maatregel. Weliswaar vervalt, als gevolg van de aanpassing van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering aan het nieuw Burgerlijk Wetboek, de vanwaardeverklaringsprocedure (...), maar nodig is wel dat binnen de voorgeschreven termijn een zogeheten eis in hoofdzaak wordt ingesteld, onderscheidenlijk dat deze al is ingesteld. Het uitvaardigen van een dwangbevel kan niet als zodanig gelden, zodat de ontvanger ook in deze situatie gedwongen zou worden de weg naar de gewone rechter te gaan, op de enkele grond dat snel moet worden gehandeld. (...)"
Op grond van deze en andere overwegingen - met name dat door schrapping van de mogelijkheid van versnelde invordering de slagvaardigheid van het invorderingsproces ernstig zou worden belemmerd en dat de werkbelasting van de rechterlijke macht verder zou worden verhoogd als de ontvanger uitsluitend op het conservatoir beslag zou zijn aangewezen - concludeerde de minister dat de ontvanger, hoewel deze als gevolg van het nieuwe "open systeem" ook bevoegd wordt tot conservatoire beslaglegging, mede behoefte behoudt aan het instrument van de versnelde invordering.
3.8 Aan [verweerster] kan op zichzelf worden toegegeven dat het feit dat de minister heeft verklaard dat het uitvaardigen van een dwangbevel niet kan gelden als het instellen van een eis in de hoofdzaak in vorenbedoelde zin, lijkt te impliceren dat dit evenzo geldt voor het opleggen van een aanslag door de inspecteur. Aan deze opmerking van de minister kan echter een slechts beperkte betekenis worden toegekend. Zij is immers gemaakt in een geheel andere context dan thans aan de orde, namelijk bij de beantwoording van de vraag of de ontvanger na de invoering van het open systeem van invorderingsmaatregelen, nog behoefte behoudt aan het instrument van de versnelde invordering, bij welke afweging ook (hiervoor in 3.7 genoemde) beleidsoverwegingen een rol hebben gespeeld. Aangenomen moet worden dat de aandacht van de minister in dat verband niet specifiek gericht is geweest op de onderhavige problematiek in het - toen nog toekomstige - beslag- en executierecht. Voor die laatste veronderstelling is temeer aanleiding omdat het uitvaardigen van een dwangbevel bezwaarlijk zou kunnen worden aangemerkt als "eis in de hoofdzaak". Het uitvaardigen van een dwangbevel strekt immers tot gedwongen tenuitvoerlegging van de aanslag; toetsing van de gestelde grondslag en omvang van de aanslag vindt in dat kader niet plaats.
3.9 In de derde plaats heeft [verweerster] aangevoerd dat een "tekort in de rechtsbescherming" van de belastingplichtige zou ontstaan als onder "eis in de hoofdzaak" in vorenbedoelde zin niet een voor de burgerlijke rechter aanhangige bodemprocedure zou worden verstaan.
Voor zover daarmee wordt bedoeld dat toetsing van de gegrondheid en de omvang van de door de inspecteur opgelegde aanslag, ter verzekering van de voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde conservatoire beslag strekt, in het geheel niet zal kunnen plaatsvinden, wordt hiermee miskend dat deze toetsing (na intern bezwaar) door de belastingrechter kan plaatsvinden.
Voor zover [verweerster] hiermee wil betogen dat de belastingplichtige zonder rechtsmiddelen zou zijn gedurende de periode van bezwaar en beroep tegen de aanslag en met name machteloos zou staan tegen een vertraging in de behandeling van dat bezwaar en beroep, stuit haar tegenwerping erop af dat de voorzieningenrechter die verlof tot het beslag heeft gegeven, dit beslag na afweging van alle belangen desverlangd - eventueel voorwaardelijk - kan opheffen en daarbij onder meer kan betrekken aan wie de vertraging dient te worden toegerekend en hoe ernstig de gevolgen van het laten voortduren dan wel de opheffing van het beslag voor partijen over en weer zijn (art. 705 Rv.; vgl. ook Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), blz. 314). Voorts kan langs deze weg ook worden bereikt dat het beslag geheel of gedeeltelijk wordt opgeheven indien bij de behandeling van het tegen de aanslag ingestelde bezwaar of beroep blijkt dat de aanslag ten onrechte of tot een te hoog bedrag is opgelegd.
3.10 Bij afweging van enerzijds de hiervoor in 3.4, 3.5 en 3.6 (eerste zin) uiteengezette redenen waarom als "hoofdzaak" in de onderhavige context niet een voor de burgerlijke rechter aanhangig te maken procedure zou moeten worden aangemerkt en anderzijds de door [verweerster] aangevoerde en hiervoor in 3.6-3.9 beoordeelde argumenten waarom dit wél zo zou moeten zijn, komt aanzienlijk meer gewicht toe aan die eerstgenoemde redenen.
Dit betekent echter niet dat het door de ontvanger primair naar voren gebrachte standpunt kan worden onderschreven, dat in het geheel geen eis in de hoofdzaak aanhangig behoeft te worden gemaakt indien hij conservatoir beslag legt. Door die opvatting zou aan de noodzakelijke zekerheid voor de belastingplichtige en voor derden, onaanvaardbaar afbreuk worden gedaan. Anders dan het hof in de rov. 4.9-4.10 van zijn thans bestreden arrest heeft overwogen, wordt aan deze belangen wél voldoende recht gedaan door te aanvaarden dat, indien conservatoir beslag wordt gelegd door de ontvanger, als eis in de hoofdzaak heeft te gelden de oplegging van de aanslag door de inspecteur ter verzekering van de voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde beslag strekt. Aldus kan, aan de hand van de dagtekening, achteraf worden vastgesteld of de aanslag binnen de door de voorzieningenrechter daartoe gestelde termijn is opgelegd, terwijl door het opleggen van de aanslag bovendien rechterlijke toetsing mogelijk wordt van de aan het beslag ten grondslag liggende pretenties. Daarmee zijn de vorenbedoelde belangen van de belastingplichtige en van derden, voldoende gediend.
3.11 Het middel is gegrond voor zover het een betoog van vorenstaande strekking bevat en behoeft voor het overige geen behandeling. Nu vaststaat dat de inspecteur de aanslag, ter verzekering van de voldoening waarvan het door de ontvanger gelegde conservatoir beslag strekt, heeft opgelegd binnen de door de president bepaalde termijn van twee maanden, kan de Hoge Raad zelf de zaak afdoen door, met vernietiging van het bestreden arrest, de verminderde vordering van [verweerster] alsnog af te wijzen.
4. Beslissing
De Hoge Raad:
vernietigt het arrest van het gerechtshof te Arnhem van 20 augustus 2002;
wijst de vordering van [verweerster] af;
veroordeelt [verweerster] in de kosten van de procedure, tot op deze uitspraak aan de zijde van de ontvanger begroot:
- in de procedure voor het hof op € 594,45 aan verschotten en € 1.996,63 voor salaris;
- in cassatie op € 475,97 aan verschotten en € 1.590,-- voor salaris.
Dit arrest is gewezen door de raadsheren J.B. Fleers, als voorzitter, H.A.M. Aaftink, D.H. Beukenhorst, O. de Savornin Lohman en F.B. Bakels, en in het openbaar uitgesproken door de raadsheer F.B. Bakels op 3 oktober 2003.