Uitspraak
Nr. 34746
15 december 1999
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 31 augustus 1998 betreffende de aan X te Z voor het jaar 1996 opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1996 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 94.643,__, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft die uitspraak vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 92.618,__. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
3. Beoordeling van het middel
3.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbendes zoon, geboren op 29 juli 1973, studeerde in het gehele jaar 1996 aan een instelling voor hoger beroepsonderwijs. Per 1 oktober van dat jaar overschreed hij de in artikel 17a, lid 2, van de Wet op de studiefinanciering (tekst 1996) vermelde studieduur van vijf jaren. Dientengevolge had hij op grond van de bepalingen van de Wet op de studiefinanciering met ingang van die datum geen recht meer op een basisbeurs noch op een aanvullende beurs, maar wel op studiefinanciering in de vorm van een rentedragende lening en een kaart voor kosteloos of met korting reizen per openbaar vervoer (hierna: de OV-jaarkaart). De zoon heeft van dit recht op een rentedragende lening geen gebruik gemaakt. Belanghebbende heeft in het laatste kwartaal van 1996 geheel of nagenoeg geheel in de kosten van het levensonderhoud van zijn zoon voorzien.
3.2 Het Hof heeft geoordeeld dat uit de wetsgeschiedenis van de Wet op de studiefinanciering valt op te maken dat in gevallen waarin een studerend kind ten minste een basisbeurs geniet, bij de ouder buitengewone lastenaftrek achterwege kan blijven en dat in het licht hiervan een uitlegging van artikel 46, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1996; hierna: de Wet) welke recht doet aan de strekking ervan, meebrengt dat tot kinderen ‘die zelf geen recht hebben op studiefinanciering ingevolge hoofdstuk II van de Wet op de studiefinanciering’ in de zin van deze bepaling ook moet worden gerekend een kind dat in feite geen studiebeurs geniet. Het middel bestrijdt dit oordeel met het betoog dat het Hof aldus een te beperkte uitleg heeft gegeven aan de zinsnede ‘recht op studiefinanciering ingevolge hoofdstuk II van de Wet op de studiefinanciering’, nu in dit hoofdstuk niet alleen het recht op de basisbeurs en aanvullende beurs is geregeld, maar ook dat op de rentedragende lening en de vervoersvoorziening.
3.3 De onderwerpelijke zinsnede is aan artikel 46 toegevoegd bij de Wet van 24 april 1986, houdende Wet op de studiefinanciering (Stb. 1986, 252). Bij de totstandkoming van de Wet op de studiefinanciering is over de achtergrond van deze bepaling onder meer het volgende opgemerkt:
‘Bij de invoering van het nieuwe stelsel van studiefinanciering zal het recht op kinderbijslag voor kinderen van 18 jaar en ouder komen te vervallen en vrijwel steeds worden vervangen door recht op studiefinanciering voor het studerende kind. De omvang van de basisbeurs in het kader van de nieuwe studiefinanciering is zodanig dat indien de student een basisbeurs geniet bij de ouder buitengewone lastenaftrek in verband met het voorzien in het levensonderhoud van een studerend kind achterwege kan blijven.’ (MvT, Kamerstukken II 1984/85, 19125, nr. 3, blz. 26);
‘Het netto-effect van de basisbeurs komt globaal overeen met dat van de huidige kinderbijslag. Handhaving van de status quo met betrekking tot de buitengewone-lastenaftrek in verband met het voorzien in het levensonderhoud van een studerend kind betekent dus dat deze aftrek achterwege zal moeten blijven, indien de student een basisbeurs geniet. De buitengewone-lastenregeling zal op dit punt zodanig worden aangepast dat het genieten van een basisbeurs door het kind een beletsel vormt voor het aftrekken van kosten van levensonderhoud, door de ouder. Voorts zal de buitengewone-lastenregeling voor kosten van levensonderhoud na vorenbedoelde aanpassing blijven voorzien in buitengewone lastenaftrek voor de ouder indien het te zijnen laste komende studerende kind van 18 jaar en ouder niet voor kinderbijslag en evenmin voor een basisbeurs in aanmerking komt.’ (MvA, Kamerstukken II 1984/85, 19125, nr. 6, blz. 19/20);
‘De leden van de P.v.d.A.-fractie vroegen een reactie van de regering naar aanleiding van hetgeen van de zijde van de Katholieke Hogeschool Tilburg ter zake van de inkomenseffecten werd opgemerkt. De KHT dringt erop aan het uitgangspunt dat bij wegvallende kinderbijslag fiscale kinderaftrek dient te herleven, te heroverwegen met het oog op een aanzienlijke vergroting van de mogelijkheden om tot een andere verdeling van de kinderbijslagmiddelen te komen. Bij de besluitvorming over de voorgestelde studiefinanciering heeft vorenbedoeld uitgangspunt dat vastligt in artikel XVIII van de wet van 14 september 1978 (Stb. 1978, 465), een rol gespeeld met betrekking tot de verdeling van de kinderbijslagmiddelen. Dit uitgangspunt is terug te voeren op de gedachte dat in de loon- en de inkomstenbelasting op enigerlei wijze rekening moet worden gehouden met het verschil in mogelijkheid tot belasting betalen dat bestaat tussen een belastingplichtige met kinderen tot zijn last en een belastingplichtige die geen kind(eren) onderhoudt. In de huidige wetgeving komt dit bij de aanwezigheid van studerende kinderen met name tot uiting in de belastingvrijdom van de kinderbijslag. Zou de kinderbijslag voor studerende kinderen wegvallen zonder dat daarvoor een adequate voorziening à fonds perdu in het kader van de studiefinanciering zou terugkomen, dan zou, indien in zo’n situatie een fiscale voorziening zou ontbreken, dat niet alleen op gespannen voet staan met eerdergenoemd artikel XVIII, maar ook naar het oordeel van de regering onvoldoende recht doen aan het draagkrachtprincipe van de loon- en de inkomstenbelasting.’ (MvA, Kamerstukken II 1984/85, 19125, nr. 6, blz. 53/54);
‘Als er een basisbeurs is, dan is het niet de bedoeling dat er nog eens een buitengewone-lasten-aftrek is. (…) Het is niet de bedoeling, als men een basisbeurs heeft, dat er fiscaal aanvullende voorzieningen worden getroffen.’ (Handelingen I 1986/87, blz. 1081).
3.4 In het licht van de in 3.3 weergegeven wetsgeschiedenis moet ervan worden uitgegaan dat de wetgever met de invoering van de onderwerpelijke zinsnede heeft bedoeld te voorkomen dat ouders van een kind met recht op een basisbeurs in aanmerking zouden komen voor buitengewone lastenaftrek ter zake van uitgaven tot voorziening in het levensonderhoud van dat kind. Nu in de oorspronkelijke opzet van de studiefinanciering degene die ‘recht op studiefinanciering ingevolge hoofdstuk II van de Wet op de studiefinanciering’ had, in ieder geval recht had op de basisbeurs, waren de bewoordingen van artikel 46, lid 1, letter a, onder 1°, toentertijd in overeenstemming met deze bedoeling van de wetgever. Bij de latere wijzigingen van de Wet op de studiefinanciering, waaronder die ter introductie van het in het middel vermelde recht op een rentedragende lening, is de bewuste zinsnede in artikel 46 niet gewijzigd. Noch toen noch bij enige andere gelegenheid heeft de wetgever enige uitlating gedaan waaruit zou moeten worden afgeleid dat hij heeft beoogd aan die zinsnede een andere betekenis toe te kennen.
Op zichzelf terecht betoogt het middel dat het recht op een rentedragende lening na overschrijding van de maximale studieduur eveneens in hoofdstuk II van de Wet op de studiefinanciering is geregeld, zodat het recht op een rentedragende lening bij een letterlijke uitleg van artikel 46, lid 1, letter a, onder 1°, aan buitengewonelastenaftrek in de weg staat. In het licht van de hiervoor weergegeven wetsgeschiedenis moet deze bepaling echter aldus worden uitgelegd dat alleen het recht van een kind op een basisbeurs die aftrek verhindert. Een redelijke wetstoepassing brengt voorts mee dat het recht op een OV-jaarkaart - die wel ‘à fonds perdu’ wordt verstrekt en waarvan de invoering leidde tot een beperkte verlaging van de basisbeurs - evenmin aan deze aftrek in de weg staat, nu reiskosten in het totaal van de kosten van levensonderhoud van slechts ondergeschikte betekenis zijn. Wel dient met de OV-jaarkaart rekening te worden gehouden bij de beantwoording van de vraag in welke mate de ouder het kind onderhoudt. Het middel faalt derhalve, zodat het beroep in cassatie moet worden verworpen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing
De Hoge Raad verwerpt het beroep.
Dit arrest is vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Zuurmond, Van Brunschot, Pos en Van Amersfoort, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier De Bruin, in raadkamer van 15 december 1999 en in het openbaar uitgesproken.