Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 19 juni 1997 betreffende na te melden naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1987 tot en met 31 december 1989 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag ten bedrage van f 4.161,--, zonder verhoging. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat deze uitspraak heeft bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
3. Beoordeling van de middelen van cassatie 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan: Belanghebbende exploiteerde in het naheffingstijdvak een kinderdagverblijf. In een brief van 24 februari 1992, gericht aan het Ministerie van Financiën, Directie Verbruiksbelastingen, vermeldt haar adviseur onder meer: 'De inspecteur der omzetbelasting te P, waaronder belanghebbende ressorteert, heeft uitdrukkelijk en zonder enig voorbehoud schriftelijk verklaard dat een inkomen (exploitatieoverschot) dat niet hoger is dan de salarisregeling voor personeel in de kinderopvang, de vrijstelling niet in de weg staat. Er bestaat tevens nog ruimte voor een normale pensioenvoorziening. Een afschrift van de betreffende brief van 9 juni 1989 (...) treft u bijgaand aan.' Tot de gedingstukken behoort een afschrift van de hiervóór genoemde brief van 9 juni 1989, gericht aan de adviseur van belanghebbende, waarin de inspecteur der omzetbelasting te P naast het vorenstaande onder meer bericht dat de exploitatie van een kinderdagverblijf is vrijgesteld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) onder de voorwaarde dat geen winst wordt beoogd. Naar aanleiding van de onderhavige naheffingsaanslag heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat ten aanzien van haar diensten de vrijstelling bedoeld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet van toepassing is, aangezien zij naar haar mening in het naheffingstijdvak niet een exploitatieoverschot heeft gehad dat hoger was dan het in de brief van de inspecteur van 9 juni 1989 bedoelde. Naar de mening van de Inspecteur had belanghebbende echter wel overschotten die hoger waren, omdat tot de exploitatieoverschotten de - bij toepassing van de vrijstelling niet verschuldigde - omzetbelasting gerekend moet worden.
3.2. Het Hof heeft onder meer overwogen: dat partijen het erover eens zijn dat, indien het Hof het standpunt van belanghebbende volgt, de vrijstelling van artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet van toepassing is en dat, indien het Hof het standpunt van de Inspecteur volgt, genoemde vrijstelling niet van toepassing is; dat de stellingen van belanghebbende erop neerkomen, dat van winst beogen, als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet nog geen sprake is, indien wordt gestreefd naar een exploitatieresultaat dat na aftrek van de verschuldigde omzetbelasting niet hoger is dan een normaal functieloon, waarbij belanghebbende zich beroept op het arrest van de Hoge Raad van 19 december 1990, nr. 26801, BNB 1992/218; dat de wetgever c.q. de besluitgever een dergelijke betekenis van het begrip 'winst beogen' niet voor ogen kan hebben gestaan, aangezien de stellingen van belanghebbende ertoe zouden leiden, dat ook bij het behalen van substantiële exploitatieoverschotten, zij het niet meer dan 17,5/117,5 deel van de omzet, vermeerderd met een normaal te achten functieloon, heffing van omzetbelasting achterwege zou blijven.
3.3. Vooropgesteld moet worden dat het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in zijn arrest van 11 augustus 1995, nr. C-453/93 (Bulthuis-Griffioen), Jurisprudentie 1995 I-2352 (ook te kennen uit Vakstudie Nieuws 1995, blz. 2932) voor recht heeft verklaard, dat artikel 13, A, lid 1, onder g, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat een ondernemer die een natuurlijke persoon is, niet in aanmerking kan komen voor de in die bepaling bedoelde vrijstelling, aangezien deze vrijstelling is voorbehouden aan publiekrechtelijke lichamen of andere organisaties die door de betrokken lidstaat als instelling van sociale aard worden erkend. Op grond hiervan moet worden geoordeeld dat de diensten van belanghebbende - te weten het verzorgen van kinderopvang als bedoeld in artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 juncto Bijlage B, onderdeel b, nr. 2 (tekst 1987-1989), bij dat besluit - in beginsel niet zijn vrijgesteld, nu belanghebbende ondernemer-natuurlijke persoon is (Hoge Raad 12 juni 1996, nr. 31140, BNB 1996/284). Gelet echter op de hiervóór in 3.1 bedoelde brief van de inspecteur der omzetbelasting te P, alsmede op 's Hofs hiervóór in 3.2 weergegeven overwegingen, welke inhouden dat de Inspecteur ermee instemt dat de vrijstelling van toepassing is als het Hof de stellingen van belanghebbende met betrekking tot de voor de toepassing van de vrijstelling in aanmerking te nemen omvang van het exploitatieresultaat zou overnemen, ligt in 's Hofs uitspraak het juiste oordeel besloten dat bij belanghebbende het gerechtvaardigd vertrouwen is gewekt, dat de vrijstelling als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet ten aanzien van de door haar verleende diensten van toepassing zou zijn, als zij met deze diensten geen winst beoogde, waarbij tot de winst niet een zogenoemd functieloon gerekend zou worden. Tussen partijen was niet in geschil - en het Hof heeft partijen hierin gevolgd - dat, wanneer zou worden uitgegaan van de situatie dat de diensten van belanghebbende belast zouden zijn, het exploitatieoverschot in het naheffingstijdvak niet groter was dan een functieloon, zodat geen sprake zou zijn van het beogen van winst als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet. De klacht van belanghebbende dat het Hof ten onrechte niet van genoemde situatie uitgaat, is gegrond. Zoals door de Hoge Raad is overwogen in het hiervóór in 3.2 genoemde arrest van 19 december 1990, kan gezegd worden dat een ondernemer voor de toepassing van artikel 11, lid 1, letter f, van de Wet winst beoogt, indien aannemelijk is dat hij ernaar zal streven ook met inachtneming van de verschuldigdheid van omzetbelasting positieve resultaten te behalen. Derhalve kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De Hoge Raad kan zelf de zaak afdoen.
4. Proceskosten De Hoge Raad acht termen aanwezig om ten aanzien van de proceskosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het geding in cassatie heeft gemaakt, te beslissen als hierna zal worden vermeld.
5. Beslissing De Hoge Raad: vernietigt de uitspraak van het Hof alsmede die van de Inspecteur; vernietigt de naheffingsaanslag; gelast dat door de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschul digd geworden griffierecht ten bedrage van f 315,--, alsmede het bij het Hof gestorte griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van f 75,--, derhalve in totaal f 390,--; veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 1.420,-- voor be roepsmatig verleende rechtsbijstand; veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 1.420,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst aan de Staat als de rechtsper soon die de bij het Hof gemaakte kosten moet vergoeden.
Dit arrest is op 26 augustus 1998 vastgesteld door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren De Moor, Van der Putt-Lauwers, Meij en Van Vliet, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, en in het openbaar uitgesproken.