Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 15 maart 1996 betreffende na te melden aan X te Z over het jaar 1990 opgelegde naheffingsaanslag overschotheffing op grond van de Meststoffenwet.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is over het jaar 1990 een naheffingsaanslag overschotheffing op grond van de Meststoffenwet opgelegd tot een bedrag van f 5.812,05 zonder toepassing van een verhoging, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur van het Bureau Heffingen van het Ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (hierna: de Inspecteur) is gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat deze uitspraak en de naheffingsaanslag heeft vernietigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie De Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (hierna: de Minister) heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. Belanghebbende heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden. De Minister heeft zijn standpunt doen toelichten door mr. R.L.H. IJzerman, advocaat te 's-Gravenhage. De Advocaat-Generaal Loeb heeft op 23 mei 1997 geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van het Hof en bevestiging van de uitspraak van de Inspecteur.
3. Beoordeling van het middel 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende oefent een pluimveebedrijf uit, op welk bedrijf dierlijke meststoffen worden geproduceerd. Deze pluimveemest wordt door belanghebbende onmiddellijk ingedroogd tot 91% droge stof, hetgeen ertoe leidt dat de ammoniakuitstoot met 98% en de geuremissie met 95% is teruggelopen. Bij de berekening van de naheffingsaanslag is uitgegaan van 38.872 kg fosfaatproductie, 1 ha landbouwgrond en het kortingstarief volgens de Regeling differentiatie overschotheffing II (Stcrt. 1988, 223). 3.2. Het Hof heeft na de mondelinge behandeling op 16 november 1995 op 28 november 1995 telefonisch navraag gedaan naar door de Minister op 27 november 1995 in het openbaar bij de aanbieding van het boek "Het Mestmoeras" gedane uitlatingen, die volgens de persvoorlichter van de Minister juist zijn weergegeven in het Dagblad Trouw van 28 november 1995 en die erop neerkomen dat de ingewikkeldheid van de regelgeving inzake de mestboekhouding die boekhouding sterk fraudegevoelig maakt, dat de komende jaren er geen mogelijkheden zullen zijn daarin verbetering te brengen, en dat de Algemene Inspectie Dienst van het Ministerie sinds eind jaren '80 geen behoorlijke controle op het door de wetgever vastgestelde mestbeleid heeft uitgevoerd. Het Hof heeft uit deze uitlatingen afgeleid dat sprake is van een door de Inspecteur gevoerd begunstigend beleid jegens boeren die met de mestboekhouding frauderen en dat daarmee in feite de komende jaren de deur voor nog meer overtredingen wordt opengezet. Op grond daarvan heeft het Hof het beroep van belanghebbende op schending van beginselen van behoorlijk bestuur, dat door het Hof is opgevat als schending van het gelijkheidsbeginsel, gehonoreerd. 3.3. Terecht voert het middel hiertegen aan dat de uitlatingen van de Minister, ook in de door het Hof daarvan gegeven weergave, geenszins zonder meer de gevolgtrekking wettigen dat daarmee een beleid wordt bekendgemaakt, laat staan een begunstigend beleid als hiervoor bedoeld. Voorts wordt in de toelichting op het middel terecht betoogd dat het Hof aldus met schending van het beginsel van hoor en wederhoor zijn uitspraak heeft gebaseerd op feiten en omstandigheden, waarover partijen zich niet hebben kunnen uitlaten. In het onderhavige geval bestond te meer aanleiding partijen in de gelegenheid te stellen zich over de bedoelde uitspraken van de Minister uit te laten, omdat het Hof die uitspraken ten grondslag heeft gelegd aan zijn oordeel dat de naheffingsaanslag is opgelegd met schending van het gelijkheidsbeginsel, terwijl uit de stukken van het geding niet blijkt dat belanghebbende, zo zijn beroep op schending van beginselen van behoorlijk bestuur, zoals het Hof - in cassatie niet bestreden - heeft aangenomen, al als een beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel mag worden opgevat, daartoe voldoende feiten had gesteld. 3.4. Het middel is derhalve gegrond. De Hoge Raad kan de zaak zelf afdoen. Uit de stukken van het geding en de uitspraak van het Hof blijkt niet dat overigens feiten zijn aangevoerd die de gevolgtrekking zouden kunnen rechtvaardigen dat sprake is van een begunstigend beleid jegens boeren die met de mestboekhouding frauderen, zoals door het Hof aangenomen, of anderszins van schending van het gelijkheidsbeginsel, zodat het beroep daarop ten onrechte door het Hof is gehonoreerd. 3.5. Nu het middel gegrond is bevonden, komt alsnog aan de orde de door het Hof niet behandelde meer subsidiaire stelling van belanghebbende dat de naheffingsaanslag door de Inspecteur is opgelegd met schending van het materiële zorgvuldigheidsbeginsel. Belanghebbende miskent met deze stelling dat in een geval als het onderhavige waarin blijkens de in cassatie niet bestreden vaststellingen van het Hof overigens aan de voorwaarden voor het opleggen van een aanslag in de overschotheffing is voldaan, het de Inspecteur niet vrijstond op grond van een belangenafweging het opleggen van een naheffingsaanslag achterwege te laten. Deze stelling, die overigens met betrekking tot de over en weer in aanmerking te nemen belangen op geen enkele wijze is geconcretiseerd, treft derhalve geen doel. 3.6. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven en de uitspraak van de Inspecteur moet worden bevestigd.
4. Proceskosten De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
5. Beslissing De Hoge Raad: - vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, - bevestigt de uitspraak van de Inspecteur, en - bepaalt dat door de Griffier van de Hoge Raad aan de Minister wordt terugbetaald het ter zake van de vervanging van de mondelinge uitspraak bij het Hof gestorte bedrag van f 150,--.
Dit arrest is op 12 november vastgesteld door de vice- president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Zuurmond, Pos, Beukenhorst en Monné, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Reijngoud, en op die datum in het openbaar uitgesproken.Nr. 32168 Mr Loeb
Derde Kamer B Conclusie inzake:
Overschotheffing 1990 de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij
Parket, 23 mei 1997 tegen X
Edelhoogachtbaar College,
Feiten en geschil
1.1. X (hierna: belanghebbende) exploiteert een pluimveehouderij. De in het bedrijf geproduceerde pluimveemest wordt door hem onmiddellijk ingedroogd tot 91% droge stof, hetgeen tot een aanzienlijke teruggang van de ammoniakuitstoot en van de geuremissie leidt. Aan belanghebbende is, als degene op wiens bedrijf dierlijke meststoffen wordt geproduceerd, krachtens artikel 13 van de Meststoffenwet (hierna: de Wet) over het jaar 1990 een naheffingsaanslag overschotheffing opgelegd ten bedrage van ƒ 5.812,05. Bij de berekening daarvan is uitgegaan van 38.872 kg fosfaatproductie, 1 ha landbouwgrond en het kortingstarief volgens de Regeling differentiatie overschotheffing II (Stcrt. 1988, 223).
1.2. Belanghebbende heeft tegen die aanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur van het bureau heffingen heeft dat bezwaar kennelijk namens de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (hierna: de Minister) bij uitspraak van 21 april 1994 afgewezen.
1.3. Bij geschrift, ingekomen bij het Gerechtshof te Leeuwarden (hierna: het hof) op 2 juni 1994 , heeft belanghebbende tegen die uitspraak beroep ingesteld.
1.4. Bij de bestreden uitspraak van 15 maart 1996, nr. 584/94, heeft het hof die uitspraak, alsmede de naheffingsaanslag, vernietigd wegens strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het heeft daartoe overwogen (r.o. 5.6.1):
“Op 28 november 1995 [na de mondelinge behandeling] heeft het hof telefonisch navraag gedaan bij de afdeling Persvoorlichting van het ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij naar uitlatingen door de minister in het openbaar gedaan op 27 november 1995 bij de aanbieding van het boek “Het Mestmoeras”. Persvoorlichter B die desgevraagd verklaarde bij de aanbieding van dat boek aan de minister op 27 november 1995 persoonlijk aanwezig te zijn geweest, bevestigde na voorlezing van het desbetreffende krante-artikel (Dagblad Trouw, 28 november 1995, pagina 1) dat de minister daarin juist en volledig was geciteerd. (5.6.2) Bij die gelegenheid heeft de minister ten overstaan van de pers verklaard dat de ingewikkeldheid van de regelgeving inzake de mestboekhouding die boekhouding sterk fraudegevoelig maakt, dat de komende jaren er geen mogelijkheden zullen zijn daarin verbetering te brengen, en dat de Algemene Inspectie Dienst van zijn departement sinds eind jaren `80 geen behoorlijke contrôle op het door de wetgever vastgestelde mestbeleid heeft uitgevoerd. (5.6.3.) Het sub 5.6.2. zo zijnde, en in aanmerking nemende dat daarmee in feite de komende jaren de deur voor nog meer overtredingen wordt opengezet, valt niet goed in te zien hoe uit een oogpunt van rechtsgelijkheid rechtsgrond kan worden gevonden voor de thans bestreden naheffingsaanslag en voor de verbindendheid van de Regeling differentiatie overschotheffing in de toepassing ervan ten aanzien van belanghebbende. (5.6.4.) Aldus is immers sprake van een door de inspecteur gevoerd begunstigend beleid jegens boeren die met de mestboekhouding frauderen. De onderhavige naheffingsaanslag is opgelegd op grond van een door de ondernemer in kwestie gevoerde mestboekhouding waarvan niet is gesteld of anderszins is gebleken dat daaraan enig gebrek kleefde, terwijl die ondernemer vanuit erkenning van het belang van de door de wetgever gestelde doelen innovatieve investeringen voor eigen rekening heeft genomen die tot meer dan het bereiken van die doelen hebben geleid, gelet op de in percentages gemeten terugloop van de ammoniakuitstoot en geuremissie. “
1.5. Bij geschrift, ingekomen op 24 april 1996, heeft de Minister tegen de uitspraak van het hof tijdig en op de juiste wijze beroep in cassatie ingesteld.
1.6. Belanghebbende heeft buiten de bij artikel 22, lid 2, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (Stb. 1956, 323) gestelde termijn een vertoogschrift ingediend. Ter zitting van Uw Raad van 2 oktober 1996 heeft de Minister zijn standpunt schriftelijk doen toelichten.
1.7. Bij beschikking van 6 augustus 1996 heeft de Voorzitter van Uw Raad een verzoek om versnelde behandeling, als bedoeld in artikel 18c van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, afgewezen.
1.8. Onder het nummer 32169 is een vergelijkbare zaak tussen dezelfde partijen bij Uw Raad aanhangig. Daarin zal ik niet afzonderlijk concluderen.
Beschouwingen
Omvang van de rechtsstrijd
2.1. Meyjes, Van Soest, Van den Berge, Fiscaal procesrecht, 3e druk, hfdst. 2.16, blz. 86, schrijven:
“ Uit hetgeen de partijen in het geding aanvoeren, komt de rechter te weten op welke feitelijke gronden ieder harer zich beroept. Deze feitelijke gronden, de feitencomplexen dus, welke iedere partij aan haar standpunt ten grondslag legt, en de meningsverschillen welke zij daaromtrent hebben, bepalen de grenzen van het geschil. Deze grenzen heeft de rechter te eerbiedigen, het is hem verboden ambtshalve de feitelijke gronden van een partijstandpunt aan te vullen. (…) Wanneer de rechter de aldus door de partijen aan het geschil gestelde grenzen niet eerbiedigt, treedt hij, zoals het heet, buiten de rechtsstrijd. Aldus handelende, doet hij iets anders dan een beslissing geven over het tussen de partijen bestaande geschil. Hij miskent dan de hem door art. 17 Wet ARB opgelegde taak en zijn uitspraak staat deswege bloot aan cassatie. (blz. 87) Het niet bestaan van een verplichting om onderzoek te doen naar niet gestelde feiten, (…) en het verbod de feitelijke gronden aan te vullen zijn twee onderwerpen die dicht bij elkaar liggen. Toch moet men ze niet vereenzelvigen en concluderen dat de rechter nooit onderzoek zou mogen doen naar niet gestelde feiten.”
2.2. HR 16 mei 1984, nr. 22208, BNB 1984/254, m.nt. J.P. Scheltens overwoog:
“dat het Hof heeft geoordeeld dat, nu van algemene bekendheid is dat het beleid van de belastingdienst ingevolge het voorschrift van paragraaf 10, lid 2, van de Leidraad administratieve boeten 1971 erop is gericht, dat de Inspecteur de verhoging kwijtscheldt tot op 50 percent in geval van opzet of van een meer ernstige vorm van grove schuld/onachtzaamheid en nu geen feiten of omstandigheden om van dit beleid al te wijken zijn gesteld, het nalaten van een dergelijke kwijtschelding in strijd is met het gelijkheidsbeginsel; dat evenwel uit ‘s Hofs uitspraak en de stukken van het geding niet blijkt dat belanghebbende een beroep heeft gedaan op de bedoelde Leidraad of op het gelijkheidsbeginsel; dat het Hof derhalve zijn beslissing heeft doen steunen op ambtshalve bijgebrachte gronden welke mede van feitelijke aard zijn en aldus buiten de rechtsstrijd van partijen is getreden.”
2.3. HR 28 juni 1995, nr. 30281, BNB 1995/293, m.nt. R.E.C.M. Niessen, overwoog (r.o. 3.2):
[h]et Hof heeft (…) geoordeeld dat op grond van de resolutie (…) belanghebbende erop mocht vertrouwen dat de Inspecteur de belastbaarheid van de bij vestiging van het vruchtgebruik verkregen opbrengst niet nog slechts zou verdedigen met een aan de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet van 28 december 1989, Stb. 599, ontleende argumentatie. Tegen dit oordeel keert zich het middel met het betoog dat het Hof aldus buiten de rechtsstrijd van partijen is getreden. (r.o. 3.3.) Dit betoog is juist. Noch uit de uitspraak van het Hof noch uit de stukken van het geding blijkt dat belanghebbende zich voor het Hof heeft beroepen op aan de vermelde resolutie ontleend vertrouwen.”
2.4. In HR 24 augustus 1995, nr. 30320, BNB 1995/297, werd in cassatie aangevoerd dat het hof buiten de rechtsstrijd was getreden, door een oordeel te geven over schending van het gelijkheidsbeginsel, terwijl de belanghebbende daarop geen beroep had gedaan. Ter zitting was wel een uitspraak van het hof in een identiek geval ter sprake gebracht, waarbij was beslist overeenkomstig het door de belanghebbende ingenomen standpunt. Uit de omstandigheid dat tegen die uitspraak geen cassatieberoep was ingesteld, terwijl van bijzondere omstandigheden, zoals termijnoverschrijding, niets was gebleken, had het hof het bestaan van een door de inspecteur gevolgde beleidslijn afgeleid en overwogen dat toepassing van het gelijkheidsbeginsel meebracht dat in het - vergelijkbare - geval dezelfde gedragslijn gevolgd moest worden. Uw Raad was van oordeel dat uit de uitspraak, noch uit de stukken van het geding, bleek dat voldoende feiten waren gesteld om deze toepassing van het gelijkheidsbeginsel te rechtvaardigen.
2.5. Uit laatstvermeld arrest leid ik af dat de rechter het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur slechts ambtshalve mag toepassen, indien de daarvoor van belang zijnde feiten tijdig in het geding zijn gebracht.
Eigen wetenschap
2..6. In de belastingrechtspraak is de rechter vrij in de keuze van de bewijsmiddelen. Meyjes, Van Soest, Van den Berge, a.w., hfdst. 20, blz. 94 schrijven:
“Uit deze vrijheid is te verklaren dat de rechter ook van “eigen wetenschap” mag gebruik maken om bepaalde feiten als vaststaande aan te nemen, zelfs al zouden het geen feiten van algemene bekendheid zijn.”
In de bij dit citaat vermelde noot nummer 273 worden enkele arresten vermeld. De noot vervolgt met de opmerking:
“Niettemin doet de rechter goed met het gebruik van eigen wetenschap voorzichtig te zijn omdat hij, wanneer hij in zijn uitspraak daarop afgaat, aan de partijen de gelegenheid onthoudt erop te wijzen dat die wetenschap niet juist is.”
2.7. HR 22 juli 1985, nr. 23054, BNB 1985/250, overwoog:
“Nu (…) niet duidelijk is dat een dergelijk feit uit een voor een ieder toegankelijke bron kenbaar is en het Hof niet vermeldt aan welke bron het zijn kennis ontleent, is het niet uitgesloten dat hier wordt geput uit mededelingen of waarnemingen die buiten het geding aan het Hof ter kennis zijn gekomen en waarvan partijen in het geding onkundig zijn gebleven, zodat zij niet in staat zijn geweest zich daarover uit te laten.”
2.8. De redactie van Vakstudie Nieuws schrijft in een aantekening bij HR 21 oktober 1987, BNB 1987/332 :
“De Hoge Raad lijkt niet erg geneigd de eigen wetenschap van de rechter als bewijsmiddel te aanvaarden, indien deze kennelijk verder gaat dan algemene ervaringsregels en feiten van algemene bekendheid . Nu algemene ervaringsregels en feiten van algemene bekendheid op zichzelf al geen bewijs behoeven kan de vraag gesteld worden of de eigen wetenschap van de rechter nog wel een zelfstandige plaats heeft als bewijsmiddel.”
2.9. E.M. Wesseling-Van Gent, Eigen wetenschap van de rechter, NJB 17 september 1988, blz. 1118- 1121, schrijft (blz. 1121, middelste kolom, onderaan):
“In belastingzaken is het inmiddels vaste jurisprudentie van de Hoge Raad dat eigen wetenschap van de rechter zoveel als mogelijk moet worden ingeperkt, omdat partijen niet in staat zijn geweest zich over die wetenschap uit te laten. Aldus zijn twee belangrijke beginselen van behoorlijk procesrecht in het geding, te weten het beginsel van hoor en wederhoor en het beginsel van motivering, het eerste omdat de rechter alleen recht mag doen op stukken of gegevens die aan beide partijen bekend zijn en waarover zij zich hebben kunnen uitlaten (art. 24 wet RO), het tweede omdat motivering mede is bedoeld als waarborg voor een deugdelijke rechtspraak.”
2.10. R.M.P.G. Niessen-Cobben, Behoorlijk fiscaal procesrecht, Fiscaal-wetenschappelijke reeks, Arnhem 1995, blz. 70, merkt op:
“Artikel 24 Wet RO bepaalt dat de rechter alleen recht mag doen op de stukken die aan beide procespartijen bekend zijn en waarover zij zich hebben uitgelaten.”
3. Beoordeling van het middel
3.1. Volgens het hof betreft het geschil het antwoord op de vraag (onder 3) :
“of de litigieuze naheffingsaanslag is opgelegd krachtens en in overeenstemming met de wettelijke bepalingen inzake de mestwetgeving (…) of dat, gelet op alle relevante omstandigheden van dit geval, voldoende rechtsgrond voor die aanslag ontbreekt”.
3.2. Namens belanghebbende is betoogd dat de inspecteur het materiële zorgvuldigheids-beginsel heeft geschonden. In de aanvulling van zijn beroepschrift heeft hij toepassing bepleit van de zogenaamde “doorbraakarresten” (BNB 1978/135-136-137, m.nt. C.P. Tuk). In de tot de gedingstukken behorende pleitnota heeft hij het hof voorts verzocht:
“de rechtmatigheid van de regeling in het licht van artikel 13, lid 5 van de Meststoffenwet en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur te toetsen.”
3.3. Uit de uitspraak van het hof en de stukken van het geding blijkt dat de vraag of de aanslag in strijd met het gelijkheidsbeginsel is opgelegd tot en met de mondelinge behandeling van de onderhavige zaak op 16 november 1995 tussen partijen niet aan de orde is geweest. Hetzelfde geldt voor de door het hof aan de bevestigende beantwoording van die vraag ten grondslag gelegde feiten en omstandigheden.
3.4. Naar mijn oordeel is het hof, door aan zijn uitspraak schending van het gelijkheidsbeginsel ten grondslag te leggen, zoals het heeft gedaan, dan ook buiten de rechtsstrijd getreden. Hieraan doet de allesomvattende omschrijving van het geschil door het hof evenmin af als de omstandigheid dat belanghebbende het hof heeft gevraagd om de toegepaste wettelijke regeling aan onder meer “de algemene beginselen van behoorlijk bestuur” te toetsen.
3.5. Voorts is het in strijd met het voor rechtspraak fundamentele beginsel van hoor en wederhoor dat het hof partijen niet in de gelegenheid heeft gesteld zich uit te laten over de feiten en omstandigheden, die het aan zijn beslissing ten grondslag heeft gelegd. Overigens valt de door het hof getrokken conclusie dat sprake is van een door de inspecteur gevoerd begunstigend beleid geenszins zonder meer af te leiden uit de door het hof bijgebrachte feiten, terwijl het gelijkheidsbeginsel niet reeds geschonden is, wanneer niet alle heffingsplichtigen een (juiste) aanslag krijgen opgelegd.
3.6. Naar het mij voorkomt, dient de uitspraak van het hof te worden vernietigd. Gelet op de in cassatie niet bestreden overweging onder 5.2 dat belanghebbende terecht in de heffing is betrokken, omdat op zijn bedrijf dierlijke meststoffen worden geproduceerd en nu het materiële zorgvuldigheidsbeginsel niet geschonden kan zijn, omdat bij het opleggen van de aanslag geen sprake is van enige belangenafweging, moet de uitspraak van de inspecteur worden bevestigd.
4. Conclusie
Ik concludeer tot vernietiging van de uitspraak van het hof en bevestiging van de uitspraak van de inspecteur.
De Procureur Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden
A-G