Uitspraak
Hoge Raad der Nederlanden
Derde kamer
13 maart 1985.
Nr. 22.691
ARREST
gewezen op het beroep in cassatie van de
Staatssecretaris van Financiëntegen de uitspraak van het
Gerechtshof te 's-Gravenhagevan 11 maart 1983 betreffende de navorderingsaanslag in het recht van schenking, opgelegd ter zake van de in 1981 door
Staatssecretaris van Financiëntegen de uitspraak van het
Gerechtshof te 's-Gravenhagevan 11 maart 1983 betreffende de navorderingsaanslag in het recht van schenking, opgelegd ter zake van de in 1981 door
[X]te
[Z]
[Z]
aan haar moeder [A] aldaar gedane schenking.
1. Aanslag en bezwaar.
Ter zake van voormelde schenking is aanvankelijk een aanslag in het recht van schenking opgelegd naar een verkrijging van f 46.200,--. Vervolgens is de onderwerpelijke navorderingsaanslag ten bedrage van f 4.160,10 opgelegd naar een verkrijging van f 59.006,--, welke aanslag na daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur is gehandhaafd.
2. Geding voor het Hof.
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
2.2. Het Hof heeft als vaststaande aangemerkt:
‘’Bij akte de dato [...] 1981, verleden voor notaris mr. [B] te [Z] , heeft belanghebbende aan haar moeder, mevrouw [A] , geboren [geboortedatum] 1911, om niet het recht van gebruik en bewoning -als bedoeld in de artikelen 865 en verder van het Burgerlijk Wetboek -verleend van het voordien door belanghebbende aan haar moeder verhuurde appartementsrecht, omvattende het recht op uitsluitend gebruik van een woning op de eerste verdieping met een bergruimte op de begane grond te [Z] , plaatselijk aangeduid [a-straat 1] . De akte vermeldt onder meer dat genoemd recht wordt verleend ‘’ten titel van schenking’’ en dat alle rechten en kosten ter zake van de rechtshandeling voor rekening van de gebruikster zijn.
Ter zake van het verlenen van bovenbedoeld recht is door belanghebbende en haar moeder in april 1981 aangifte van schenking gedaan bij de Inspecteur der registratie en successie te [Z] , waarbij voor de berekening van de waarde van het recht is uitgegaan van de waarde van het appartementsrecht in verhuurde staat ad f 57.500,--, als getaxeerd door de makelaar [C] op 26 januari 1981, en uitgaande daarvan de waarde van het geschonkene conform de artikelen 18 en 21 van de Successiewet 1956 -hierna te noemen: ‘’de Wet’’ -juncto de artikelen 5 en 10 van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 -hierna te noemen: ‘’het Besluit’’ -is bepaald op 42% (7 x 6%) van f 57.500,-- = f 24.150,--. In deze aangifte staat ook vermeld dat de kosten en rechten ter zake van de schenking ten laste van de moeder van belanghebbende komen.
Bij de regeling van de oorspronkelijke aanslag, welke is gedateerd 19 juni 1981, is de Inspecteur van de aangifte afgeweken door bij de berekening van de waarde van het verleende recht uit te gaan van de waarde van het appartementsrecht ‘’vrij op te leveren’’, volgens voormeld taxatierapport bedragende f 110.000,--, en gelet hierop, het geschonkene te waarderen op 42% van laatstgenoemd bedrag, derhalve op f 46.200,--.
Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt, waarbij zij in haar bezwaarschrift tevens naar voren heeft gebracht dat in afwijking van de aangifte de kosten en rechten ter zake van de schenking niet voor rekening van de begiftigde doch voor haar rekening kwamen, zodat de verkrijging gesteld diende te worden op eerdergenoemd bedrag van f 24.150,--, vermeerderd met het daarover verschuldigde recht van schenking ad f 6.279,-- (42% van f 24.150,--), derhalve op f 30.429,-- en het verschuldigde recht van schenking op f 8.075,--.
Een en ander is voor de Inspecteur aanleiding geweest om de verkrijging nader vast te stellen op bovenvermeld bedrag van f 46.200,--, vermeerderd met het daarover verschuldigde recht van schenking ad f 12.806,50, derhalve op f 59.006,-- en in verband daarmede belanghebbende alsnog de navorderingsaanslag tot een bedrag van f 4.160,10 ter zake op te leggen.’’
2.3. Het Hof heeft met betrekking tot de standpunten van partijen vermeld;
met betrekking tot dat van belanghebbende:
‘’dat belanghebbende in haar beroepschrift in de eerste plaats heeft gesteld dat door haar ten onrechte aangifte is gedaan voor het recht van schenking, nu het verlenen van het recht van gebruik en bewoning met betrekking tot het onderhavige appartementsrecht aan haar moeder uitsluitend is geschied met het doel om de negatieve gevolgen ten aanzien van de waarde van het appartementsrecht van een op bladzijde 2 en bladzijde 3, eerste regel, van dit beroepschrift geciteerd voorstel van de gemeente [Z] ten aanzien van de Woonruimteverordening 1981 te ontlopen; dat gelet hierop aan het voor schenking geldende vereiste van vrijgevigheid niet is voldaan en - temeer daar zij bovendien door de transactie niet is verarmd, doch integendeel de waarde van het haar in eigendom toebehorende appartementsrecht is gestegen - de basis voor de verschuldigdheid van het recht van schenking ontbreekt.
Subsidiair heeft belanghebbende naar voren gebracht, dat nu het appartementsrecht ten tijde van het verlenen van het recht van gebruik en bewoning door haar aan haar moeder verhuurd was, de waarde van dit recht gebaseerd dient te worden op de verkoopwaarde van het appartementsrecht in verhuurde staat.''
Met betrekking tot dat van de Inspecteur:
‘’dat door de Inspecteur tegen het door belanghebbende in de eerste plaats gestelde is aangevoerd, dat de rechtshandeling alle kenmerken en elementen van een schenking heeft; dat immers de eigenaresse van het appartementsrecht om niet een recht van gebruik en bewoning ten gunste van de voormalige huurster heeft gevestigd; dat mitsdien de eigenaresse geen huur meer ontvangt en de voormalige huurster geen huur meer betaalt;
dat dus de elementen verrijking/verarming aanwezig zijn en partijen zich daarvan ook bewust zijn geweest; dat daaraan niet kan afdoen dat één der partijen wellicht nevenmotieven (bij voorbeeld eigen belang) heeft gehad met betrekking tot de schenking.
Met betrekking tot de subsidiaire stelling van belanghebbende heeft de Inspecteur aangevoerd, dat waar het de - ook geëffectueerde - bedoeling van partijen was het recht van gebruik en bewoning in de plaats te stellen van de huurovereenkomst, zodat deze laatste verdween, de huurovereenkomst geen waardedrukkende factor kan zijn en derhalve voor de waardebepaling van het recht van gebruik en bewoning moet worden uitgegaan van de waarde van het appartementsrecht ,,vrij op te leveren’’ ad f 110.000--.’’
2.4. Na te hebben overwogen dat partijen aan hun aldus gegeven uiteenzettingen ter zitting geen andere argumenten hebben toegevoegd, heeft het Hof ten aanzien van het geschil overwogen:
‘’dat partijen het er over eens zijn dat de waarde van het bewuste appartementsrecht ‘’in verhuurde staat’’ op [...] 1981 moet worden gesteld op f 57.500,-- en de waarde ‘’vrij op te leveren’’ op f 110.000,--;
dat tussen partijen voorts geen geschil bestaat over het feit dat, gezien de leeftijd van de moeder van belanghebbende op het tijdstip dat haar het recht van gebruik en bewoning van het appartementsrecht werd verleend - 70 jaar - de waarde van dit haar verleende recht voor de heffing van het recht van schenking conform het bepaalde in de artikelen 18 en 21 van de Wet juncto de artikelen 5 en 10 van het Besluit moet worden gesteld op 7 x 6% = 42% van de waarde van het appartementsrecht op [...] 1981, dat wil zeggen maximaal op 42% van bovengenoemd bedrag ad f 110.000,-- = f 46.200,--;
dat, uitgaande van een wijze van berekenen van het verleende recht volgens het bepaalde in de Wet, aan het appartementsrecht na [...] 1981 mitsdien een waarde van ten minste f 63.800,-- (f 110.000,-- - f 46.200,--) zou kunnen worden toegekend;
dat, gelet hierop, als ook in aanmerking nemend dat - daargelaten de wijze waarop de waarde van het aan de moeder van belanghebbende verleende recht van gebruik en bewoning voor de heffing van het recht van schenking volgens de Wet moet worden bepaald - belanghebbende onweersproken heeft gesteld dat zij ten gevolge van de transactie niet is verarmd, integendeel de waarde van het haar in eigendom toebehorende appartementsrecht is gestegen, het Hof aannemelijk acht dat belanghebbende door het verlenen van het recht een vermogensvermeerdering heeft ondergaan, in die zin dat deze waarde na [...] 1981 in ieder geval op een hoger bedrag moet worden gesteld dan de waarde in verhuurde staat ad f 57.500,-- welke daarvoor aan dit recht moest worden toegekend;
dat het vorenstaande met zich meebrengt dat, ook al staat in de akte waarbij dit recht aan de moeder van belanghebbende werd verleend dat een en ander geschiedde ‘’ten titel van schenking’’ en ook al zou er sprake zijn van verrijking van de moeder van belanghebbende, geen schenking in de zin van de Wet heeft plaatsgevonden en derhalve ook geen recht van schenking kan worden geheven;
dat de aanslag dan ook reeds op deze grond behoort te worden vernietigd en het subsidiair aangevoerde geen bespreking meer behoeft.’’
2.5. Op deze gronden heeft het Hof de uitspraak waarvan beroep en de aanslag vernietigd.
3. Geding in cassatie.
3.1. De Staatssecretaris van Financiën heeft van 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Hij heeft het volgende middel van cassatie voorgesteld, toegelicht zoals daarachter vermeld:
‘’Schending van artikel 1 van de Successiewet 1956, in verbinding met artikel 1703 van het Burgerlijk Wetboek, en van artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, doordat het Gerechtshof de verkrijging (vrij van recht) door de moeder van belanghebbende van het recht van gebruik en bewoning van een appartement niet heeft aangemerkt als een verkrijging krachtens schenking in de zin van de Successiewet 1956, zulks evenwel ten onrechte, aangezien de daarvoor aangevoerde gronden de beslissing niet kunnen dragen.
Toelichting:
Het Hof baseert zijn beslissing op de feitelijke vaststelling dat het vermogen van belanghebbende door het vestigen van het recht van gebruik en bewoning geen vermindering heeft ondergaan, hoezeer ook het vermogen van belanghebbendes moeder is vermeerderd. Naar mijn oordeel mist deze vaststelling echter betekenis bij de beoordeling of een belaste schenking heeft plaatsgevonden.
Blijkens artikel 1, lid 2, van de Successiewet 1956 wordt voor de toepassing van die wet onder schenking (onder meer) verstaan de schenking geregeld in de elfde titel van het derde (thans vierde) boek van het Burgerlijk Wetboek, de zogenaamde formele schenking.
Een formele schenking is de overeenkomst die ertoe strekt een vermogensbestanddeel om niet uit het vermogen van de schenker te doen overgaan in dat van de begiftigde.
In casu is het zakelijk recht van gebruik en bewoning om niet door de dochter afgestaan aan de moeder. Aan alle vereisten welke de wet stelt aan de formele schenking is voldaan, afgezien van de aanwezigheid van liberaliteit, waarnaar het Hof geen onderzoek heeft ingesteld.
Het door het Hof gestelde vereiste, dat de schenker door de schenking moet zijn verarmd, komt slechts aan de orde bij de beoordeling of een handeling, die niet een formele schenking is, toch een aan schenkingsrecht onderworpen materiële bevoordeling oplevert. Het Hof had dus niet op grond van de enkele vaststelling, dat de dochter door het schenken van het recht van gebruik en bewoning niet een vermogensvermindering onderging, aan die handeling het schenkingskarakter mogen ontzeggen.
Daarbij merk ik nog op, dat bij de beoordeling of sprake is van een formele schenking geen betekenis mag worden toegekend aan het motief, dat aan de betreffende transactie ten grondslag ligt; ook wanneer is gehandeld uit eigen belang kan derhalve sprake zijn van een schenking. Verwezen zij naar het arrest Hoge Raad 28 november 1935, PW nummer 13842, N.J. 1936-160.’’
3.2. Belanghebbende heeft een vertoogschrift ingediend.
4. Beoordeling van het middel van cassatie.
In 's Hofs wijze van berekening van de waarde van het onderwerpelijke appartementsrecht na de vestiging van het zakelijk recht van gebruik en bewoning ligt besloten dat het Hof - klaarblijkelijk op grond van de inhoud van de tot de gedingstukken behorende akte waarbij het zakelijk recht is gevestigd - heeft aangenomen dat belanghebbende en haar moeder bij de vestiging van dit recht de tussen haar bestaande huurovereenkomst hebben beëindigd, zodat tegenover de belasting van belanghebbendes appartementsrecht met een recht van gebruik en bewoning ten behoeve van haar moeder, dat appartementsrecht vrij van huur kwam.
Hieruit moet volgen dat belanghebbende bij deze transactie het onderwerpelijke zakelijke recht niet om niet heeft afgestaan. Het middel, dat uitgaat van een andere opvatting, faalt derhalve.
5. Beslissing
De Hoge Raad
verwerpt het beroep.
Aldus gewezen door mrs. Van Dijk, vice-president, Van Vucht, Van der Vorm, Stoffer en Baardman, raden. Uitgesproken door de vice-president voornoemd ter raadkamer van 13 maart 1985, in tegenwoordigheid van de waarnemend-griffier mr. Lamens.