Uitspraak
12 december 1979.
Nr. 19.252
Jb.
De Hoge Raad der Nederlanden,
Gezien het beroepschrift in cassatie van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid
[X] B.V.te
[Z]tegen de uitspraak van het Gerechtshof te
Amsterdamvan 3 oktober 1978 betreffende de haar opgelegde aanslag tot navordering van vennootschapsbelasting over het jaar 1972;
[X] B.V.te
[Z]tegen de uitspraak van het Gerechtshof te
Amsterdamvan 3 oktober 1978 betreffende de haar opgelegde aanslag tot navordering van vennootschapsbelasting over het jaar 1972;
Gezien de conclusie van de Advocaat-Generaal Van Soest strekkende tot verwerping van het beroep;
Gezien de stukken;
Overwegende dat belanghebbende, aan wie over het jaar 1972 een aanslag tot navordering van vennootschapsbelasting is opgelegd ten bedrage van f 266.100, -- aan enkelvoudige belasting, van die aanslag in beroep is gekomen bij het Hof;
Overwegende dat het Hof de als vaststaand aangemerkte feiten en het geschil als volgt heeft omschreven:
"Bij belanghebbende, die het wegenbouwbedrijf uitoefent, vond in 1974 een onderzoek door de rijksaccountantsdienst plaats over de jaren 1972 en 1973. In laatstvermelde jaren verrichtte belanghebbende werken in België, waarop zij winsten berekende van respectievelijk f 5.346.837, -- en f 2.294.748, --. Voor deze bedragen werd aftrek ter voorkoming van dubbele belasting gevraagd. De rijksaccountant stelde in zijn rapport de hoogte van de bedragen ter discussie. Een en ander is ter inspectie met de gemachtigde en de accountant van belanghebbende besproken, waarna de Inspecteur ten slotte akkoord is gegaan met de gevraagde aftrek. Hoewel de aanslag overeenkomstig het vorenstaande was geregeld, heeft de ambtenaar, belast met het berekenen van de aanslag, verzuimd de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in aanmerking te nemen. Belanghebbende heeft hiertegen bij een op 30 juni 1976 ter inspectie ingekomen bezwaarschrift bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift werd door de Inspecteur op 27 juli 1976 afgedaan, nadat hij de gemachtigde telefonisch had medegedeeld dat hij de begane vergissing betreurde. Op de minuut van de uitspraak zijn alle elementen juist ingevuld, doch wederom werd er ter inspectie - door de ambtenaar belast met het berekenen van de vermindering een fout gemaakt: het bedrag van de aanslag werd ten onrechte op nihil in plaats van op f 266.100, -- berekend. Daardoor werd niet, zoals belanghebbende in haar bezwaarschrift had gevraagd, een vermindering van f 2.557.928, -- , doch een vermindering van f 2.824.028, -- verleend. De uitspraak op het bezwaarschrift is op 1 oktober 1976 aangetekend aan de gemachtigde verzonden. Het voor belanghebbende bestemde afschrift is getekend door het Hoofd van de inspectie en voorts - naast het bedrag van de verleende vermindering van f 2.824.028, -- - voorzien van een paraaf. Deze paraaf is niet afkomstig van de Inspecteur, die de aanslag regelde en de uitspraak op het bezwaarschrift deed.
Op 16 november 1976 heeft de gemachtigde de Inspecteur tijdens een gesprek ter inspectie in kennis gesteld van de gemaakte fout. Belanghebbende ging slechts akkoord met navordering indien de fiscus voor de heffing van de vermogensbelasting concessies zou doen ten aanzien van belanghebbendes grootaandeelhouder [A] voor wat betreft de waarde van diens aandelenbezit in belanghebbende. Daar de Inspecteur niet op de gestelde voorwaarden inging en belanghebbende er niet voor voelde de over 1972 te weinig geheven vennootschapsbelasting vrijwillig te voldoen, is - nadat op 16 december 1976 opnieuw een gesprek had plaatsgevonden waarbij belanghebbende in de gelegenheid werd gesteld vóór 1 januari 1977 een verzoek tot navordering te doen dan wel de te weinig geheven belasting vrijwillig te betalen - de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd; ";
Overwegende dat het Hof de standpunten van partijen als volgt heeft weergegeven:
"dat belanghebbende het volgende heeft gesteld:
De aangifte vennootschapsbelasting 1972 werd ingediend in januari 1974. Als gevolg van het rijksaccountantsonderzoek en de daaruit voortvloeiende talrijke besprekingen met de aanslag-regelende inspecteur is de aanslag betrekkelijk laat opgelegd. Bij de besprekingen heeft het element "buitenlandse winst" een zeer belangrijke rol gespeeld. Wie schetst dan ook de verbazing van belanghebbende toen bleek, dat bij de aanslag geen rekening was gehouden met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting, waardoor de verschuldigde belasting volgens de aanslag f 2.824.028, -- beliep in plaats van de verwachte f 266.100, --. Bij de uitspraak op het bezwaarschrift werd deze fout hersteld, doch nu werd - volkomen foutief - het gehele bedrag van de aanslag van f 2.824.028, -- teruggegeven in plaats van f 2.557.928, --. In de verhoudingen van belanghebbendes onderneming is een verschil van f 266.100, -- weliswaar belangrijk, doch niet zodanig dat dit de leiding van de onderneming onmiddellijk zou opvallen. De gebruikelijke controle door de gemachtigde bracht deze fout, die als buitengewoon slordig en in het functioneren van de belastingdienst als zeer laakbaar moet worden aangemerkt, aan het licht. Het meest schrijnende hierbij is, dat dergelijke fouten binnen de belastingdienst onopgemerkt blijven. De mededeling van de fout aan de Inspecteur is overigens met tegenzin gedaan. In de huidige maatschappelijke verhoudingen is men slechts bereid tot belasting betalen wanneer men daartoe door de wet wordt verplicht.
Er is hier geen sprake van een navordering rechtvaardigend nieuw feit. In de rechtspraak is naar voren gekomen, dat ambtelijke verzuimen, die berusten op een schrijf- of tikfout of een daarmee gelijk te stellen vergissing, hersteld kunnen worden, doch daarvan kan in het onderhavige geval niet worden gesproken.
In het stadium, waarbij wordt overwogen of een bezwaarschrift zal worden gevolgd dan wel de aanslag zal worden gehandhaafd, moet de Inspecteur de uiterste zorgvuldigheid betrachten. Juist en vooral omdat de belastingplichtige in het uiterste geval gedwongen is tot een kostbare beroepsprocedure om eventuele fouten hersteld te krijgen. Tot tweemaal toe, na ampele besprekingen daaraan voorafgaand, heeft de Inspecteur gefaald in het opleggen van de juiste aanslag. Het ontdekken van deze fouten en alles wat daarop is gevolgd, heeft belanghebbende onnodig tijd, geld, energie en ergenis gekost. Een duidelijker voorbeeld van ambtelijk verzuim is nauwelijks denkbaar. Nu het opleggen van belastingaanslagen geen werkzaamheid is, waarbij met de zorgvuldigheid een loopje kan worden genomen, heeft de Inspecteur de consequenties van zijn falen te dragen.
Dat belanghebbende kennis droeg van de vergissing of ten minste na enige tijd ervan kennis droeg, is juist. Het is echter onlogisch en onredelijk bekendheid met de te verwachten aanslagen bij de belastingplichtige als navorderingsgrond te hanteren. Deze "bekendheid met" is in veel gevallen niet te meten en strikt subjectief.
Van belang is ook, dat hier niet aan de orde is de foutieve vaststelling van het belastbare bedrag, maar van een foutieve berekening van het terug te geven bedrag. Voor dit soort gevallen is artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Wet) niet geschreven.
Er is immers geen aanslag tot een te laag bedrag vastgesteld, nu onder aanslag moet worden verstaan de aanslag zonder aftrek van voorlopige aanslagen en van voorheffingen. Ook heeft niet een te hoge verrekening van voorlopige aanslagen of voorheffingen plaatsgevonden;
dat de Inspecteur daartegenover het volgende heeft aangevoerd:
Blijkens artikel 16, eerste lid, van de Wet kan een feit, dat de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn geen grond tot navordering opleveren. De hoofdregel is echter, dat te veel teruggegeven belasting kan worden nagevorderd. Daarom is voormelde uitzondering bedoeld voor en beperkt tot die gevallen, waarin een vermindering bij de belastingplichtige de indruk kan wekken te berusten op een - zij het mogelijk onjuiste - vaststelling van het belastbare bedrag door de Inspecteur. Onder deze uitzondering kan echter niet worden begrepen een geval als het onderhavige, waarin bij het vaststellen van de aanslag zonder enige denkbare reden tot nihil wordt verminderd en waarin duidelijk is - en door belanghebbende en zijn gemachtigde ook onmiddellijk is begrepen - dat zulks berustte op een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing. Zoals ook uit het bezwaarschrift en het beroepschrift blijkt, verwachtte belanghebbende een aanslag - vóór aftrek van voorheffingen - van f 266.100, --. Op grond van de elementen, die vermeld staan op het afschrift van de uitspraak op het bezwaarschrift, moet een belastingbedrag van f 266.100, -- berekend worden. Gezien deze elementen en gelet op de informatie die belanghebbende van haar gemachtigde had ontvangen, kon de vermindering met het volle belastingbedrag niet de indruk wekken te berusten op een vaststelling van het belastbaar bedrag door de Inspecteur. Belanghebbende en haar gemachtigde hebben onmiddellijk begrepen, dat hier van een vergissing sprake was. Dat ruim één maand verlopen is, voordat de vergissing aan de Inspecteur werd gemeld, doet hieraan niet af.
Van een onjuiste verrekening van voorheffingen is hier geen sprake. Het bedrag van de aanslag is onjuist vastgesteld en wel op nihil in plaats van op f 266.100, --; ";
Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:
"dat belanghebbende haar mening, dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd onder meer heeft doen steunen op de stelling, dat zich hier niet voordoet een geval waarvoor artikel 16 van Pro de Wet een mogelijkheid van navordering kent, nu haars inziens niet sprake is van een foutieve vaststelling van het belastbare bedrag maar van een foutieve berekening van terug te geven belasting; dat het Hof belanghebbende evenwel hierin niet vermag te volgen; dat toch artikel 16, eerste lid, van de Wet in beginsel navordering toelaat ingeval enig feit grond oplevert voor het vermoeden, dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld; dat zich hier zodanig geval voordoet; dat immers aan belanghebbende oorspronkelijk een aanslag is opgelegd ten bedrage van f 2.824.028, -- , met welke aanslag voorheffingen ten bedrage van f 240.300, -- zijn verrekend; dat bij de uitspraak op het tegen die aanslag ingediende bezwaarschrift de aanslag is verminderd met f 2.824.028, -- en aldus nader is vastgesteld op nihil in plaats van op f 266.100, -- , zoals - naar tussen partijen vaststaat - juist zou zijn geweest; dat hieraan niet afdoet dat bij de uitspraak op het bezwaarschrift een der elementen van belang voor de berekening van de aanslag, te weten het belastbare bedrag, ongewijzigd is gebleven;
dat thans nog dient te worden onderzocht of hier sprake is van een navordering rechtvaardigend feit; dat blijkens artikel 16, eerste lid, van de Wet de hoofdregel is, dat ingeval een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld de te weinig geheven belasting kan worden nagevorderd; dat hierop blijkens de laatste volzin van artikel 16, eerste lid, van de Wet slechts deze uitzondering bestaat, dat een feit dat de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn geen grond tot navordering kan opleveren; dat deze uitzondering bedoeld is voor die gevallen, waarin een aanslag - eventueel, zoals in casu, na vermindering - bij de belastingplichtige de indruk kan wekken te berusten, wat de vennootschapsbelasting betreft, op een - zij het mogelijk onjuiste - berekening van het belastbare bedrag of van een van de overige elementen voor de vaststelling van de aanslag door de Inspecteur;
dat bij de vaststelling van de oorspronkelijke aanslag is uitgegaan van het juiste belastbare bedrag van f 5.903.072, -- , doch ten onrechte geen rekening is gehouden met een tussen partijen verder niet in geschil zijnde aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van in België behaalde winst ten bedrage van f 5.346.837, --; dat belanghebbende in haar bezwaarschrift heeft verzocht bedoelde aftrek alsnog toe te passen; dat bij de uitspraak op het bezwaarschrift voormelde aftrek werd verleend, waarbij evenwel de aanslag werd verminderd met een bedrag gelijk aan het volle bedrag van de aanslag en aldus nader werd vastgesteld op nihil;
dat deze nadere vaststelling van de aanslag bij belanghebbendes gemachtigde, aan wie het afschrift van de uitspraak op het bezwaarschrift is toegezonden en wiens kennis en wetenschap in dezen belanghebbende moeten worden toegerekend, niet de indruk kan hebben gewekt te berusten op een - zij het mogelijk onjuiste - berekening van de elementen voor de vaststelling van de aanslag door de Inspecteur; dat toch over die elementen als zodanig geen verschil van mening bestond, terwijl het de gemachtigde aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat bij de gegeven elementen het bedrag van de aanslag niet nihil behoorde te zijn; dat dan ook ervan kan worden uitgegaan, dat de gemachtigde - en dus ook belanghebbende - moet hebben begrepen dat de aanslag zonder enig denkbare reden nader werd vastgesteld, niet op f 266.100, -- , doch op nihil en dat zulks berustte op een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing;
dat aan het vorenstaande niet afdoet, dat de uitspraak op het bezwaarschrift op 1 oktober 1976 werd verzonden en belanghebbendes gemachtigde eerst op 16 november 1976 de Inspecteur op de begane vergissing heeft gewezen; dat toch uit hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd, kan worden afgeleid - en het Hof zulks ook doet - dat bedoelde tijdsperiode is gebruikt voor het bepalen van het in deze jegens de belastingdienst te voeren beleid;
dat het Hof op grond van het vorenstaande van oordeel is, dat er geen aanleiding is de in een geval als het onderhavige voor navordering geldende hoofdregel buiten toepassing te laten; dat belanghebbendes beroep mitsdien ongegrond is; ";
Overwegende dat het Hof op die gronden de bestreden navorderingsaanslag heeft gehandhaafd;
Overwegende dat belanghebbende 's Hofs uitspraak bestrijdt met het volgende middel van cassatie toegelicht gelijk daarna vermeld:
"Schending van artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen omdat het Hof op grond van de vastgestelde feiten niet had mogen beslissen dat hier sprake is van een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing.
Ter toelichting moge het volgende dienen:
Naar de overtuiging van belanghebbende is zeker geen sprake van een schrijf- of tikfout. Immers als zodanig plegen met betrekking tot cijfers te worden aangeduid die fouten, die gepaard gaan met verkeerd plaatsen van de komma, het wegvallen of toevoegen van cijfers of het in verkeerde volgorde weergeven van cijfers. Veeleer is hier sprake van een verkeerde toepassing van de door de wet - artikel 22 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 - voorgeschreven techniek met betrekking tot de vaststelling van de verschuldigde belasting. Deze is hier niet juist gehanteerd en tegen deze fout verdient belanghebbende bescherming, zulks nu blijkt dat bij het relevante bedrag - de vermindering groot f 2.824.028, -- waaruit een schuld van nihil resulteerde - een paraaf is geplaatst. ";
Overwegende dienaangaande:
dat blijkens de eerste volzin van artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor het geval enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten - waaronder blijkens de wetsgeschiedenis mede is te begrijpen het geval dat een aanslag is vernietigd - de hoofdregel is, dat de te weinig geheven belasting kan worden nagevorderd;
dat hierop blijkens de laatste volzin van artikel 16, lid 1, deze uitzondering bestaat, dat een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, geen grond voor navordering kan opleveren;
dat deze uitzondering voor het geval waarin de aanslag is vernietigd geacht moet worden te zijn bedoeld voor - en mitsdien gelet op de hoofdregel geacht moet worden te zijn beperkt tot - die gevallen, waarin de vernietiging bij de belastingplichtige de indruk kan wekken te berusten, op een - zij het mogelijke onjuiste - vaststelling van de elementen van de aanslag door de inspecteur;
dat onder deze uitzondering echter niet kan worden begrepen een geval als het onderhavige waarin, zoals blijkt uit het tot de stukken van het geding behorende afschrift van de uitspraak van de Inspecteur op het bezwaarschrift, op dat afschrift de nader in aanmerking te nemen elementen van de aanslag - te weten het belastbare bedrag en het elders belaste bedrag - tot de juiste, naar tussen partijen buiten geschil is, bedragen in aanmerking werden genomen doch de aanslag zonder enige denkbare reden geheel werd vernietigd en het blijkens 's Hofs oordeel de gemachtigde, die het bezwaarschrift had ingediend en aan wie het afschrift van de uitspraak was verzonden, aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat zulks berustte op een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing;
dat het Hof bij vermeld oordeel terecht een fout als de onderwerpelijke met een schrijf- of tikfout gelijk heeft gesteld;
dat het Hof zich van dat oordeel niet behoefde te laten weerhouden door de omstandigheid dat op het afschrift van de uitspraak op het bezwaarschrift bij het bedrag van de vermindering van de aanslag een paraaf was geplaatst;
dat uit het bovenstaande volgt dat het middel niet kan slagen;
Verwerpt het beroep.
Gedaan bij de Heren Vroom, Vice-President, Wiersma, Antal, Stol en Jansen, Raden, en door de Vice-President voornoemd uitgesproken ter Raadkamer van de twaalfde december 1900 negen en zeventig, in tegenwoordigheid van de waarnemend-griffier Van den Dries.