Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Vierde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 11/00280
Uitspraak op het hoger beroep van
X, wonende te Y
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 11 maart 2011, nummer AWB 10/2133, in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur van de Belastingdienst/Limburg,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is met aanslagnummer 1 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2006 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 51.094. Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur bij uitspraak de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.789.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
Bij mondelinge uitspraak van 11 maart 2011 heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit hoger beroep heeft de griffier van het Hof van belanghebbende een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 5 oktober 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende, geboren op 00-00-00, is gehuwd met A (hierna: de echtgenote).
2.2. Belanghebbende is van beroep registeraccountant. In het onderhavige jaar was hij als maat verbonden aan de maatschap B te Q (hierna: de maatschap). Naast zijn werkzaamheden als registeraccountant is belanghebbende werkzaam als bestuursvoorzitter van de maatschap, en als kantoorleider van de vestiging van de maatschap in Q.
2.3. Tot de stukken van het geding behoort de urenregistratie over de jaren 2006 tot en met 2008 van belanghebbende binnen de maatschap (bijlagen 5, 6 en 7 bij het hoger beroepschrift). Blijkens deze urenregistratie heeft belanghebbende in de desbetreffende jaren de volgende uren besteed aan werkzaamheden binnen de maatschap:
- 2006: 2.272,00 uren
- 2007: 2.471,55 uren
- 2008: 2.477,85 uren
2.4. Belanghebbende is sinds vele jaren lid van verschillende kookclubs.
2.5. Op 8 juli 2005 koopt belanghebbendes echtgenote de onroerende zaak gelegen aan de A-straat 1 te Y. Deze onroerende zaak bestaat uit een winkel, een bovenwoning en een bakkerij.
De winkel wordt verhuurd aan C, waarbij het recht bestaat de bakkerij gedeeltelijk te gebruiken. De huur bedraagt € 6.120 per jaar.
De bovenwoning wordt verhuurd aan de voormalige eigenaar van het pand, D. De huur bedraagt € 7.500 per jaar.
De bakkerij wordt verhuurd aan belanghebbende. De huur bedraagt € 4.500 per jaar. Een zakelijke huur bedraagt € 9.000 per jaar.
2.6. Belanghebbende heeft op 29 september 2006 bij de gemeente Y een verzoek ingediend voor een bouwvergunning om de bakkerij te verbouwen tot een keuken/kookstudio (hierna: de kookstudio). In dit verzoek verklaart belanghebbende het volgende:
'Ondernemingsbeschrijving Kookstudio A-straat 1 te Y.
(...)
Doelstelling kookstudio
Doelstelling is om de voormalige bakkerij om te bouwen tot een keuken ingerichte kookstudio, waar het mogelijk moet zijn, om met een groep tot maximaal 12 personen als hobby, maar met professionele apparatuur te koken en alles wat daarmede verband houdt (patisserie, chocolaterie, suikerwerk, banketten, e.d.). Het koken op zich is het doel, gericht op hobby en leereffect. De huidige eigenaar (Hof: dit is belanghebbende) is sinds vele jaren hobby-kok. Uit dien hoofde is hij al 15 jaren lid van kookclubs en in 2005 gestart met de beroepsopleiding tot traiteur (2-jarige avondopleiding in België).
(...)
Ondergetekende heeft echter geen enkele intentie om van de exploitatie van de kookstudio zijn hoofdberoep van te maken dan wel over te gaan tot commerciële exploitatie (verwezen wordt naar het onderdeel De ondernemer van deze beschrijving).
Uit dien hoofde zal het feitelijk gebruik van de kookstudio zeer beperkt zijn (enkele uren per week). Er is geen vrije toegang en gebruik kan slechts na overleg en toestemming van de eigenaar. Gebruik buiten de directe familie en vriendensfeer wordt nog niet overwogen. Het is voor de gebruikers (ondergetekende prive en "zijn" kookclub) een hobby. Wellicht zullen er incidenteel workshops gegeven worden of zal een professionele kok worden uitgenodigd, om demonstraties te geven. Er zal geen restaurant- of andere horeca-exploitatie plaatsvinden. Voorzover er al drank- en voedingsmiddelen worden bereid, zal dit steeds gericht zijn op de leden van de kookclub en de consumptie van zelf bereide gerechten. Verhuur aan andere kookclubs behoort op termijn wellicht tot de mogelijkheden, maar wordt voorlopig nog niet gedaan (vanwege toezicht, gebruik apparatuur, schoonmaak, e.d.).
Hoewel in de hobbysfeer zal worden gewerkt, zal zowel de inrichting als het gebruik moeten voldoen aan professionele normen.
De ondernemer:
De kookstudio is eigendom van X, B-straat 1, 0000 ZZ Y (geboren 00-00-00 te Y). Ondergetekende is sinds 0000 ingeschreven als registeraccountant bij het NIVRA. Na een 14-jarig dienstverband bij de overheid in 0000 overgestapt naar het bedrijfsleven en sinds 0000 werkzaam als openbaar accountant / vennoot bij B te R.
Sinds 1998 is ondergetekende bestuursvoorzitter van deze maatschap met ca 90 werknemers en vier vestigingen in S. De kookstudio is de professionele invulling van de hobby van ondergetekende. De functie als bestuursvoorzitter en openbaar accountant zal worden voortgezet en vergt meer dan een normale dagtaak. De tijdsbesteding en het gebruik van de kookstudio zal daarom beperkt blijven tot enkele uren per week.
(...)
De exploitatie van de kookstudio hoeft niet bij te dragen aan het jaarlijks inkomen van ondergetekende. Het zal waarschijnlijk jaarlijks geld kosten, maar dat is inherent als hobbies, zeker als deze "uit de hand dreigen te lopen".'
2.7. De door belanghebbende gevraagde vergunning is door de gemeente verleend op 9 mei 2008.
2.8. Belanghebbende is in 2006 gestart met de verbouwing van de bakkerij. De verbouwing en inrichting tot kookstudio zijn in 2008 voltooid. De kosten van de verbouwing en inrichting bedroegen in totaal € 131.291, en kunnen als volgt worden gespecificeerd:
Kosten verbouwing € 78.093
Machines en installaties € 41.853
Inventaris € 11.435
Totaal € 131.291
Voor het onderhavige jaar 2006 bedragen deze cijfers:
Kosten verbouwing € 20.868
Machines en installaties € 6.586
Inventaris € 2.500
Totaal € 29.954
In 2006 en 2007 worden geen opbrengsten gegenereerd.
2.9. In het najaar van 2008 is belanghebbende onder de naam "E" gestart met het ontplooien van activiteiten in de kookstudio. Voor de jaren 2008 en 2009 bedragen de opbrengsten uit deze activiteiten:
2008 2009
Netto-omzet € 2.000 € 8.262
Verhuur kookstudio € 3.726 € 12.502
Opbrengst catering € 1.040 € 1.033
Totaal € 6.766 € 21.797
2.10. Het netto resultaat van de activiteiten bedraagt (vóór rentelasten en incidentele lasten) in 2006 € 21.469 negatief, in 2008 € 15.718 negatief, en in 2009 € 158 negatief.
2.11. In zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over 2006 heeft belanghebbende ter zake van de kookstudio een belastbare winst uit onderneming aangegeven van € 30.334 (negatief). Dit bedrag is als volgt samengesteld:
Winst uit onderneming € 22.845 (neg.) af: investeringsaftrek € 7.489
Belastbare winst € 30.334 (neg.)
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de activiteiten van belanghebbende ter zake van de kookstudio kunnen worden aangemerkt als een bron van inkomen.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. Primair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat met betrekking tot de activiteiten van de kookstudio sprake is van winst uit onderneming. Subsidiair is belanghebbende van oordeel dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden, omdat de verrichte werkzaamheden normaal vermogensbeheer ruimschoots te boven gaan en het doel hebben om daarmede extra rendement te behalen.
De Inspecteur beantwoordt de in geschil zijnde vraag ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende:
- In 2007 heb ik in België de avondopleiding tot patissier-traiteur voltooid.
- In 2009 en 2010 is de omzet van de kookstudio gegroeid. Voor het jaar 2010 bedragen de opbrengsten uit de activiteiten van de kookstudio(afgerond):
2010
Eigen workshops € 8.000
Workshops derden € 6.000
Verhuur kookstudio € 10.000
Opbrengst catering € 1.000
Totaal € 25.000
- De workshops die ik zelf organiseerde, vonden ca. 15 maal per jaar plaats.
- De workshops van derden worden georganiseerd door F, G, en H. Voor de workshops welke door derden worden georganiseerd, ontvang ik € 40 tot € 50 per avond.
- Verhuur van de kookstudio betreft verhuur aan professionele koks. Voor deze activiteit ontvang ik € 150 per avond.
- Voor het jaar 2011 is er ten opzichte van 2010 een groei in de omzet van 25%. De samenstelling van de omzet over 2011 zal vergelijkbaar zijn met de samenstelling van de omzet over 2010. In 2011 heeft vier maal een cateringactiviteit plaatsgevonden.
- Bij de taxatie van de kookstudio is de huurwaarde gesteld op € 9.000, maar dit bedrag geldt voor een operationele kookstudio. In 2006 was de kookstudio nog een bouwval.
De Inspecteur:
- Bij de taxatie van de kookstudio is door de taxateur een netto huurwaarde berekend van € 17.000.
- Ik verzoek het Hof rekening te houden met hetgeen belanghebbende in zijn vergunningaanvraag bij de gemeente heeft verklaard over de kookstudio.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, en tot vermindering van de aanslag overeenkomstig de aangifte.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Van een bron van inkomen voor de inkomstenbelasting is eerst sprake indien aan de volgende drie voorwaarden wordt voldaan: Er moet sprake zijn van deelname aan het economische ruilverkeer en van het oogmerk voordeel te behalen; dit voordeel moet redelijkerwijs te verwachten zijn.
Het subjectieve oogmerk om voordeel te behalen, wordt geobjectiveerd door de eis dat het voordeel redelijkerwijs te verwachten moet zijn. Met deze toevoeging wordt voorkomen dat activiteiten waarvan redelijkerwijs niet valt te verwachten dat deze ooit voordelen zullen opleveren, als bron van inkomen worden beschouwd. Een activiteit die, objectief beschouwd, naar verwachting meer zal kosten dan dat deze zal opbrengen, wordt niet beschouwd als een bron van inkomen.
4.2. In 2006 hebben met betrekking tot de kookstudio uitsluitend verbouwings- en inrichtingswerkzaamheden plaatsgevonden. De kosten daarvan bedroegen in het onderhavige jaar € 29.954. De kookstudio heeft in 2006 geen opbrengsten gegenereerd.
4.3. In zijn verzoek aan de gemeente Y voor een bouwvergunning heeft belanghebbende onder meer verklaard dat de activiteiten met betrekking tot de kookstudio zich in de hobbysfeer afspelen, dat zijn - voortgezette - functie als openbaar accountant en bestuursvoorzitter van de maatschap een zodanig tijdsbeslag vergen dat de tijdsbesteding aan en het gebruik van de kookstudio beperkt zullen blijven, en dat de opbrengsten van de kookstudio de kosten daarvan niet zullen overstijgen.
4.4. In het onderhavige jaar heeft belanghebbende 2.272 uren besteed aan werkzaamheden ten behoeve van de maatschap. In de jaren 2007 en 2008 bedroeg dit tijdsbeslag 2.471,55 uren respectievelijk 2.477,85 uren.
4.5. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat de workshops die hij zelf in de kookstudio organiseert ca. 15 maal per jaar plaatsvinden. Voorts heeft belanghebbende verklaard dat de overige activiteiten van de kookstudio bestaan uit het organiseren van workshops door derden, verhuur van de kookstudio aan professionele koks, en het - enkele malen per jaar - verrichten van cateringwerkzaamheden.
4.6. Gelet op hetgeen onder 4.3 tot en met 4.5 is overwogen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de activiteiten die hij zelf met betrekking tot de kookstudio verricht - het geven van kookworkshops - meer dan een hobbymatig karakter dragen. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de resultaten van de jaren 2008-2009 negatief zijn en het te verwachten resultaat 2010 en 2011 blijkens hetgeen belanghebbende ter zitting heeft verklaard, gelet op de afschrijvingen, eveneens negatief dan wel nihil zal zijn. Niet gezegd kan daarom worden dat het jaar 2006 slechts als aanloopjaar kan worden aangemerkt.
Daarnaast is het Hof van oordeel dat het tijdsbeslag dat blijkens de urenregistratie op belanghebbende wordt gelegd in verband met zijn werkzaamheden ten behoeve van de maatschap, met zich brengt dat belanghebbende weinig tijd resteert om de werkzaamheden ten behoeve van de kookstudio substantieel uit te breiden.
Gelet op het een en ander kunnen de werkzaamheden ter zake van de kookstudio naar het oordeel van het Hof noch als het drijven van een onderneming, noch als een werkzaamheid worden aangemerkt.
4.7. Hetgeen onder 4.3 tot en met 4.5 is overwogen, brengt het Hof voorts tot het oordeel dat aard en omvang van de overige werkzaamheden die belanghebbende met betrekking tot de kookstudio verricht - het organiseren van workshops door derden, de verhuur van de kookstudio aan professionele koks, en het verrichten van cateringwerkzaamheden -, en die in tijdsbeslag beperkt zijn, normaal actief vermogensbeheer niet te boven gaan. Naar het oordeel van het Hof kunnen ook deze werkzaamheden noch als het drijven van een onderneming, noch als een werkzaamheid worden aangemerkt.
4.8. Op grond van het vorenstaande kan het resultaat van het onderhavige jaar van € 30.334 (negatief) niet op het inkomen uit werk en woning in mindering worden gebracht. Het hoger beroep moet ongegrond worden verklaard.
Ten aanzien van het griffierecht
4.9. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.10. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 18 november 2011 door M. van Dun, voorzitter, J. Swinkels en A.C. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van M.M.R. Richardson, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.