Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Kenmerk: 06/00425
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Z van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
en op het incidentele hoger beroep van
de rechtspersoon X te Z (Roemenië)
hierna: belanghebbende,
tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 september 2006, nummer AWB 05/02612 in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur,
betreffende na te melden naheffingsaanslag en na te melden beschikking heffingsrente.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder nummer 0000.00.000.A.01.3506 over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 30 juni 2003 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 396.243 (hierna: de naheffingsaanslag). Tegelijkertijd met de naheffingsaanslag is belanghebbende bij beschikking € 4.274 heffingsrente in rekening gebracht. Na tegen de naheffingsaanslag en de beschikking gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift verenigde uitspraken de naheffingsaanslag en - naar het Hof verstaat - de beschikking gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank.
Bij schriftelijke uitspraak d.d. 4 september 2006 heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar alsmede de naheffingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 966, de Staat (Ministerie van Financiën) aangewezen als de rechtspersoon die de proceskosten moest vergoeden en de Staat (Ministerie van Financiën) gelast aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 276 te vergoeden.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft in het verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord.
1.5. De Inspecteur heeft schriftelijk gerepliceerd en belanghebbende heeft schriftelijk gedupliceerd.
1.6. Partijen zijn bij brief van 21 juli 2008 opgeroepen voor de mondelinge behandeling van het hoger beroep ter zitting van 9 oktober 2008. Belanghebbendes gemachtigde heeft naar aanleiding van de oproeping het Hof per fax d.d. 30 september 2008 bericht dat hij niet langer voor belanghebbende optrad, dat de oproeping was doorgezonden naar belanghebbende en dat als toekomstig correspondentieadres van belanghebbende kon gelden: A, Z (---- România).
1.7. De Inspecteur heeft vóór de zitting een pleitnota met bijlagen toegezonden aan het Hof. Die pleitnota met bijlagen, bij het Hof binnengekomen op 30 september 2008, is daags na binnenkomst door tussenkomst van de griffier doorgezonden naar het in 1.6 vermelde adres van belanghebbende in Roemenië. Een bewijs van ontvangst van die stukken is niet verkregen.
1.8. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 9 oktober 2008. Aldaar is de Inspecteur verschenen en gehoord.
Belanghebbende is niet verschenen.
1.9. Met instemming van de Inspecteur wordt de pleitnota geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De pleitnota is aan deze uitspraak gehecht. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard om proceseconomische redenen ervan af te zien dat de bijlagen bij de pleitnota tot de gedingstukken behoren. Het Hof heeft de bijlagen daarop aan de Inspecteur geretourneerd.
1.10. Van de zitting is een proces-verbaal gemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
1.11. Aan het einde van het onderzoek ter zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Het Hof stelt de volgende feiten vast:
2.1. Belanghebbende is een naar Roemeens recht opgerichte rechtspersoon en statutair gevestigd te Z (Roemenië). Belanghebbende is actief op het gebied van scheepsbouw en scheepsreparatie.
2.2. Sedert ongeveer 1995 exploiteerde belanghebbende een scheepswerf te B. Die werf werd eind 2001 door de Belgische overheid gesloten. Op 13 augustus 2001 diende belanghebbende in Nederland een formulier "opgaaf gegevens startende onderneming" in. Op basis daarvan werd belanghebbende door de belastingdienst als belastingplichtig voor de omzetbelasting aangemerkt.
2.3. Bij aanslag d.d. 6 juni 2002 werd voormelde werf in B een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd van € 7.053.335. Voor de betaling van die schuld werd onder meer belanghebbende aansprakelijk gesteld.
2.4. Vanaf 12 juli 2002 exploiteerde belanghebbende een van C BV gehuurde scheepswerf inclusief kranen en roerende zaken aan de D-straat 10 te E, bekend a1s het F (hierna: het F). De eigendom van het F berustte bij de persoon die ook eigenaar was van voormelde werf in B. Belanghebbende beschikte (mede) aan de G-straat 30 te H over kantoorruimte. De werkzaamheden in het F werden door personen uit Polen en Roemenië uitgevoerd.
2.5. De tewerkstelling van de personen in het F geschiedde veelal via bemiddeling door de Poolse organisatie J Z.o.o. (hierna: J) respectievelijk de Roemeense organisatie K S.A.R.L.(hierna: K). Die personen stonden in Polen respectievelijk Roemenië als zelfstandige geregistreerd. Registratie als zelfstandige was een vereiste om in het F werkzaam te kunnen zijn. K en belanghebbende waren in Roemenië op hetzelfde adres gevestigd.
2.6. Vóór 12 juli 2002, vanaf 1994, geschiedde de exploitatie van het F door achtereenvolgens L BV, M Z.o.o., N Z.o.o. en P. Ook in die periode werden de werkzaamheden door personen uit Polen en Roemenië uitgevoerd.
2.7. Tijdens de exploitatie door N Z.o.o. (hierna: N), vanaf 1 januari 1999, berustten het management en de dagelijkse leiding in het F bij P. De in het F werkzame personen moesten zich elke werkdag op een bepaald tijdstip melden. Dan volgde instructie en werd het werk verdeeld. Na inspectie van het voltooide werk werd ander werk toebedeeld. De gegevens met betrekking tot de werkzaamheden en het aantal uren dat werd gewerkt, werden bijgehouden door de personen die de opdrachten gaven en toezicht hielden.
2.8. P verzorgde tijdens de exploitatie door N ook de primaire administratie. De gegevens per arbeidskracht werden per week verzameld. Vervolgens werden de gegevens van alle werknemers naar J dan wel K gefaxt. Daarna vernamen de familieleden van de in het F tewerkgestelden welk bedrag ze op de aan J c.q. K gerichte factuur moesten vermelden. Tenslotte werd de door J resp. K opgemaakte verzamelfactuur ter betaling naar de exploitant van het F gezonden.
2.9. Eind 2001 startte de Inspecteur bij de exploitant van het F, toen N, een boekenonderzoek. Dat leidde tot het opleggen aan de exploitant van een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen. De naheffingsaanslag en het daaraan ten grondslag liggende controlerapport werden uitgereikt op 8 juli 2002.
2.10. Op diezelfde dag droeg N de exploitatie van het F om niet over aan P, dat het management en de dagelijkse leiding in het F voerde. Bij overeenkomst d.d. 12 juli 2002 droeg P de exploitatie van het F over aan belanghebbende. Bij die overdracht werden geen arbeidscontracten overgenomen. De overdracht geschiedde tegen een koopsom van € 75.000.
2.11. Begin november 2002 kondigde de Inspecteur een boekenonderzoek aan bij belanghebbende.
2.12. In een brief d.d. 11 november 2002 van de controleambtenaar aan de adviseur destijds van belanghebbende (hierna: de adviseur) is het volgende vermeld.
"Hierbij bevestig ik de op 8 november 2002 met u gemaakte afspraak om op 22 november 2002 om 9.00 uur een boekenonderzoek in te stellen bij X ten kantore van de scheepswerf "F", D-straat 10 te E. In die brief werd verzocht om inzage tijdens het onderzoek van een aantal in die brief genoemde financiële en administratieve bescheiden.
2.13. In een faxbericht d.d. 20 november 2002 berichtte de adviseur aan de controleambtenaar dat het boekenonderzoek op 22 november 2002 geen doorgang kon vinden, onder meer omdat de heer Q, directeur van belanghebbende (hierna: de heer Q), niet tijdig naar Nederland kon komen en dientengevolge een aantal boekhoudkundige bescheiden bij het onderzoek zouden ontbreken.
2.14. Aansluitend op de ontvangst van het faxbericht deelde de controleambtenaar de adviseur telefonisch mee dat hij over aanwijzingen beschikte dat de administratie van de onderneming werd bijgehouden op het adres D-straat 10 te E en dat wat hem betrof het onderzoek gewoon door kon gaan.
2.15. Op 22 november 2002 vervoegde de controleambtenaar zich op het in 2.14 vermelde adres. Hij trof de heer Q niet op dat adres aan.
2.16. Bij brief d.d. 26 november 2002 berichtte de controleambtenaar de adviseur dat hij voornemens was de onderneming op 3 december 2002 "opnieuw te bezoeken en het onderzoek zoals aangekondigd te starten". In dat verband wees de controleambtenaar de adviseur op "de fiscale verplichtingen zoals genoemd in artikel 47, 48 en 50 van de Algemene Wet Rijksbelastingen".
2.17 Belanghebbende antwoordde bij brief d.d. 28 november 2002 dat de heer Q had verondersteld dat de controleambtenaar naar het "vestigingsadres van X te H zou komen". De heer Q had "op vrijdag 22 november 2002 de gehele ochtend en tot omstreeks 15.00 uur in de namiddag" vergeefs in het kantoor te H op de controleambtenaar zitten wachten, aldus de adviseur.
2.18. In diens voormelde brief d.d. 28 november 2002 antwoordde de adviseur dat de heer Q op 3 december 2002 weer in het buitenland verbleef, dat hij op die datum niet aanwezig kon zijn en dat hij nog contact met de controleambtenaar zou opnemen.
2.19. Op 4 december 2002 spraken de adviseur en de controleambtenaar telefonisch af het eerder geplande onderzoek te verplaatsen naar 10 december 2002 "op het adres G-straat 30, ---- -- H". De afspraak werd bevestigd bij faxbericht d.d. 5 december 2002 van de controleambtenaar. In reactie op dat faxbericht zond de adviseur namens belanghebbende aan de controleambtenaar een gedeelte van de boekhouding, "erop vertrouwende u hiermee voldoende te hebben geïnformeerd". Dat geschiedde eveneens per fax d.d. 5 december 2002.
2.20. In een brief d.d. 9 januari 2003 bevestigde de controleambtenaar aan de adviseur de telefonische afspraak met deze om "het lopende onderzoek" op 28 januari 2003 voort te zetten op voormeld adres te H.
In de brief is onder meer het volgende vermeld.
"Zoals wij hebben afgesproken zult u ervoor zorg dragen dat de volgende bescheiden aanwezig zullen zijn.
- Alle contracten tussen X v.o.f., de makelaars, zoals de heer R en de daarbij betrokken subcontractors c.q. onderaannemers
- Alle administratieve bescheiden welke in de keten tussen uw cliënt en de uiteindelijke uitvoerders (de zogenoemde Poolse en/of Roemeense arbeidskrachten) van de werkzaamheden zijn opgemaakt
- Verder alle administratieve bescheiden tussen uw cliënt en de opdrachtgevers. Hierbij denken wij met name aan de eigenaren van de schepen welke in de werf te reparatie worden aangeboden.
- Alle ontvangen facturen tussen bovengenoemde partijen.
Om voldoende inzicht in de werkwijze van de onderneming te krijgen is het absoluut noodzakelijk dat bovenstaande gegevens en bescheiden aanwezig zullen zijn.
Ook wijzen wij nogmaals op de noodzaak van de aanwezigheid van de heer Q.".
2.21. Op 27 januari 2003 werd de voor 28 januari 2003 gemaakte afspraak telefonisch door de adviseur afgezegd. Op 28 januari 2003 meldde de adviseur telefonisch dat de heer Q nog in Roemenië was en dat hij pas de week daaropvolgend in Nederland kon zijn.
2.22. Op 26 maart 2003 werd telefonisch afgesproken dat het lopende onderzoek op 9 april 2003 op voormeld adres te H werd voortgezet. In de brief d.d. 26 maart 2003 bevestigde de controleambtenaar dat de adviseur had toegezegd voor de aanwezigheid van de heer Q op 9 april 2003 zorg te zullen dragen. In die brief herhaalde de controleambtenaar zijn wens dat belanghebbende zou zorgen voor de aanwezigheid van bescheiden, een en anders als in 2.20 aangegeven.
2.23. Bij brief d.d. 17 april 2003 berichtte de controleur de adviseur dat hij op 9 april 2003 tijdens het lopende onderzoek had getracht om voortgang te boeken en dat hij hiermee samenhangend de heer Q in het verleden meerdere malen schriftelijk had verzocht inzage te verstrekken in de bescheiden, een en ander als in 2.20 aangegeven. In de brief is onder meer het volgende vermeld.
"Bij ons bezoek op 9 april j.l. hebben wij vastgesteld dat de administratie over de voorbije maanden februari en maart 2003 niet aanwezig was. Hierdoor was het o.a. niet mogelijk om de ingediende aangiften omzetbelasting te controleren.
Tijdens ons gesprek met de heer Q hebben wij hem tot driemaal toe verzocht de naam bekend te willen maken van degene die momenteel de volledige boekhouding voor X verzorgt. De heer Q heeft hieraan geen gehoor gegeven. Ook aan ons verzoek om de hierboven vermelde bescheiden ter inzage te verstrekken, werd merendeels niet voldaan.
Ik stel nu reeds vast dat er formeel niet is voldaan aan de administratieplicht van artikel 52 en Pro de meewerkverplichting zoals omschreven in lid 6 van artikel 52 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Bovendien is niet voldaan aan de inlichtingenverplichting van artikel 47 AWR Pro.
(...)
Om de heer Q een laatste maal in de gelegenheid te stellen de gevraagde informatie te verstrekken, houden wij het onderzoek aan tot week 17.
In dit verband heeft u overigens toegezegd mij uiterlijk 16 april j.l. nader telefonisch te berichten.".
2.24. In een brief d.d. 19 augustus 2003 van de controleur aan de adviseur werd de afspraak bevestigd dat het op 9 april 2003 afgebroken onderzoek op 26 augustus 2003 ten kantore van de controleambtenaar werd voortgezet. In die brief is onder meer het volgende vermeld.
"Bij onze aankondiging van het onderzoek in november 2002 heb ik van u begrepen dat de boekhoudkundig adviseur van belanghebbende bij het onderzoek aanwezig zou zijn. Dit is
nimmer het geval geweest. Kunt u hiervoor zorg dragen? Ook hebben wij de heer Q in het verleden meerdere malen schriftelijk verzocht inzage te verstrekken in de administratie. Omdat tot nu toe slechts delen van de administratie ter inzage verstrekt werden en de communicatie met de heer Q vrij moeilijk verloopt, wil ik u nogmaals verzoeken ervoor te willen zorg dragen dat de volledige administratie voor ons beschikbaar is. Voor de goede orde som ik de benodigde bescheiden hierbij nogmaals op:
(...).".
2.25. Bij brief d.d. 20 augustus 2003 berichtte de adviseur aan de controleambtenaar dat de heer Q op 26 augustus 2003 niet aanwezig kon zijn. Het was verstandig even af te wachten wanneer de heer Q zijn reis rond zou hebben om daarna definitief een afspraak te maken voor de voortzetting van het onderzoek, aldus de adviseur.
2.26. Op 21 augustus 2003 nam de controleambtenaar telefonisch contact op met de adviseur. Hij verzocht de adviseur er bij de heer Q op aan te dringen toch op 26 augustus 2003 aanwezig te zijn. Op 25 augustus 2003 berichtte de adviseur de controleambtenaar telefonisch dat de heer Q en hijzelf niet op 26 augustus 2003 aanwezig zouden zijn maar dat de boekhouding wel ten kantore van de Inspecteur ter inzage beschikbaar zou zijn. Dat laatste geschiedde niet. De adviseur heeft zich in de loop van augustus 2003 als zodanig teruggetrokken.
2.27. Bij brief d.d. 4 september 2003 berichtte de controleambtenaar belanghebbende in de persoon van de heer Q dat, vooruitlopend op de definitieve afronding van het onderzoek, was besloten "thans" over te gaan tot het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag, dat de berekening van de verschuldigde belasting was gebaseerd op de hen tot dan toe bekende feiten en gegevens en dat op basis van de gegevens over 2002 de berekening voor de periode 1 januari 2003 tot en met 30 juni 2003 zou worden geëxtrapoleerd. De brief was geadresseerd aan voormeld kantooradres te H. Bij brief d.d. 10 september 2003 antwoordde belanghebbende in de persoon van de heer Q onder meer dat "met verwondering" was kennis genomen van de brief d.d. 4 september 2003.
2.28. De naheffingsaanslag is gedagtekend 12 september 2003.
Omstreeks eind december 2003 heeft belanghebbende de exploitatie van het F beëindigd. Per eind december 2003 heeft belanghebbende de huur van de in 2.4 vermelde kantoorruimte opgezegd.
2.29. Het onderzoeksrapport is gedagtekend 20 april 2004. In dit rapport zijn onder meer de volgende passages opgenomen:
"2.1. Beoordeling bedrijfsactiviteiten
(...)
Uit eerdere onderzoeken van bedrijven welke voorafgaand aan de activiteiten van X op de scheepswerf werkzaam waren, is uit de feitelijke arbeidsomstandigheden en de inhoud van het werk overduidelijk gebleken dat de prestaties van de zogenoemde Poolse en/of Roemeens zelfstandigen worden uitgevoerd in ondergeschikt verband.
Om een tewerkstelling in dienstverband te ontduiken en daarmee loonbetalingen te versluieren, werd een constructie opgezet door de verantwoordelijken van X, haar voorgangers en de verantwoordelijken van scheepswerk F, met de bedoeling elke schijn van concrete gezagsuitoefening te vermijden.
(...)
3.1 Zelfstandigheid buitenlandse arbeidskrachten
Bij het onderzoek heeft de vraag naar de zelfstandigheid van de Poolse en Roemeens arbeidskrachten steeds centraal gestaan. Dit is vanaf het begin aan belanghebbende kenbaar gemaakt.
Bij eerdere onderzoeken op de scheepswerf werden Poolse arbeidskrachten aangetroffen, die na bemiddeling van een Poolse onderneming (de eerder genoemde onderneming S) daar tewerk werden gesteld. Hiervan hebben zij vastgesteld dat er geen sprake kon zijn van zelfstandige ondernemers.
De huidige situatie is niet anders. Ook nu worden personen door tussenkomst van S te werk gesteld en is ook overigens een vergelijkbare situatie.".
2.30. Tot de stukken behoort een proces-verbaal van de Belastingdienst/FIOD-ECD Zuidoost Locatie T, bijlage nr. V5/03 (dossiernummer 24.294), inzake de verdachte Mathieu Hubert Joseph V (hierna: de heer V). De heer V was in het F werkzaam als kwaliteitscontroleur ten behoeve van belanghebbende. De heer V heeft op 2 september 2003 onder meer verklaard als volgt:
"Op de scheepswerf F worden schepen ter reparatie en renovatie aangeboden. Ook worden er nieuwe schepen gebouwd. De contacten met de schippers, de opdrachtgevers, worden veelal gelegd door Marcel R, hij is een scheepsmakelaar of een soort bemiddelaar. Hij zoekt de potentiële klanten voor de werf of hij wordt door hen benaderd. Hij werft de klanten, maakt hiervoor prijsafspraken, maakt taxaties of laat taxeren en heeft geregeld contact met de groep ingenieurs van F. Zij, die groep ingenieurs, beoordelen in technische zin welke kwalificaties ten behoeve van de reparatie of de werkzaamheden nodig zijn om de eventuele opdracht goed, binnen de gestelde eisen en normen, te kunnen uitvoeren. De groep ingenieurs maken een kostenraming, waarbij materiaal en arbeidskosten bepalend zijn en waarmee Marcel R naar de klant kan gaan. Of het uiteindelijk tot een opdracht komt en dus het werk, de reparatie en/of renovatie en/of nieuwbouw bij de scheepswerf F uitgevoerd kan worden is natuurlijk afhankelijk van de prijs, de kwaliteit en de termijn die daar eventueel mee gemoeid is. Marcel R, de scheepsmakelaar, verzorgt deze aquisitie. Zijn werkgebied is in Nederland, België en Frankrijk. Ene Petronella W werft opdrachten in Duitsland. Uiteindelijk zal tussen de schipper of rederij een contract tot stand komen omtrent het uit te voeren werk.
Wie met de schipper/rederij uiteindelijk het contract aangaat weet ik niet, dat moet haast de exploitant van de werf zijn dus nu X en voorheen N. Wie bij X directeur/baas of verantwoordelijke persoon is weet ik niet zeker; ik dacht dat het een Roemeen is, Q genaamd. Ook ben ik niet op de hoogte wie de feitelijke baas/directeur is van N. Ik weet enkel dat Francis CC zich directeur noemde maar of dit in werkelijkheid zo was, weet ik niet. Francis CC is een kundig scheepsmonteur, ik meen zelfs dat hij ingenieur is. Hij is een harde werker en zoals ik al eerder zei kan hij alles en doet hij alles. Hij heeft de supervisie over de arbeidskrachten op de werf. Waar problemen zijn zoekt hij voor oplossingen. Bij technische problemen vraagt hij mij soms om advies. Dit bespreek ik dan met hem en mogelijk ook met een van de voormannen die het personeel aansturen. Uiteindelijk geeft CC dan de voorman/brigadier of de arbeider de opdracht het werk uit te voeren.
De voorman/brigadier controleert dan of het werk wel is uitgevoerd. Ik beoordeel vervolgens of het werk technisch juist is, binnen de normen, en correct is uitgevoerd.
Francis CC zorgt op de werf voor een goede werksfeer, straalt gezag uit en zorgt voor discipline op het werk en 's avonds en 's nachts op de woon- of hotelboot. Op de werf is drank uit den boze. Op de hotelboot heerst ook discipline: geen overmatig drankgebruik en geen muziek/lawaai na 22.00 uur. DD of EE is de 'bootsman', de beheerder van het schip, die de 'FF' schoonmaakt en onderhoudt. Op deze boot staat de naam 'GG', maar de Polen noemen deze boot de 'FF'. Zoals ik al zei zijn er voormannen/brigadiers; iedere brigadier is verantwoordelijk voor zijn eigen project, het schip in het dok. Er zijn drie dokken. Als die vol liggen zijn er dus drie schepen waar de werkzaamheden uitgevoerd kunnen worden. Ook worden wel schepen liggend in het kanaal gerepareerd zonder dat deze het dok in moeten. Ieder schip heeft dus zijn eigen voorman/brigadier, die de zorg heeft voor de gehele gang van zaken, van inzet van personeel/arbeidskrachten tot de oplevering van het werk. De brigadier geeft instructies, maken de indeling voor het personeel, controleren de werkzaamheden en bewaken de planning. Het werk moet binnen een bepaalde tijd uitgevoerd zijn. Boven de brigades staat CC; hij stuurt de brigadiers weer aan. De brigadiers leggen verantwoording af aan Francis CC. Ik ben eigenlijk een zijlijntje tussen CC en de brigadiers. Ik ben alleen verantwoordelijk voor de technische controle. Ik adviseer op dit gebied of het afgeleverde werk voldoet aan de normen in de scheepvaart. Inspecteur van de Nederlandse scheepvaartinspectie of de Duitse SOK, de Duitse keuringsinstantie, of Lloyds-register, komen dit regelmatig controleren en voordat zo'n inspectie plaatsvindt wil ik overtuigd zijn dat het werk, technisch, correct is uitgevoerd.
Ik wil niet in discrediet gebracht worden want als het werk niet correct is uitgevoerd krijg ik de verwijten dat het werk niet, technisch, volgens de geldende normen is uitgevoerd. Iedereen wijst dan naar mij en dat wil ik niet. Constant, dag voor dag, houd ik de werkzaamheden aan de schepen in de gaten. Iedereen kent mij op de werf; ik kom overal. Worden werkzaamheden niet correct uitgevoerd dan spreek ik de arbeiders en de brigadiers daarop aan.".
2.31. Tot de stukken behoort een proces-verbaal van de Belastingdienst/FIOD-ECD Zuidoost Locatie T, bijlage nr. V5/04 (dossiernummer 24.294), inzake de verdachte de heer V. De heer V heeft op 2 september 2003 onder meer verklaard als volgt:
"Zover ik weet wordt alles vanuit Polen geregeld. Hij Andre HH heeft een kantoor te JJ in Polen. Vanuit dat kantoor regelt hij vanuit de verte de exploitatie van de werf.
Of HH gestuurd wordt door iemand anders is mij niet bekend; volgens mij staat niemand boven HH.
(...)
HH wordt bijgestaan door ene KK, dit heb ik weleens gehoord. In E op de werf wordt geen boekhouding bijgehouden; de uitgaande facturen worden zelfs in Polen, JJ opgemaakt. Dit was voorheen zo, in de tijd van N, maar nu ook, onder regie van X, worden de facturen in JJ opgemaakt.
(...)
Voor de exploitatie van de werf moet je bij HH of CC zijn.
Een bepaald werk moet binnen een bepaalde tijd gemaakt worden. Per m² geldt een bepaald calculatie-tarief. Met lassen is een 'meterprijs' moeilijk te bepalen. Is sprake van vele lopende meters of is sprake van dubbele lassen op een klein vlak. Steeds waren hierover discussies tussen de brigadiers en de arbeidskrachten. Al met al kun je zeggen dat deze arbeidskrachten per uur betaald werden maar dat zij per eenheid moesten registreren maar dat was schijn om geen moeilijkheden te verkrijgen met de 'zelfstandige'-status van de Poolse arbeidskrachten. Per uur werd een uurloon afgesproken, hiervoor zijn zogenoemde raamaccoorden afgesloten, maar dat klopt niet omdat het aantal gewerkte uren niet deelbaar is door het saldo van de eindafrekening.".
2.32. Tot de stukken behoort een proces-verbaal van de Belastingdienst/FIOD-ECD Zuidoost Locatie T, bijlage nr. V5/05 (dossiernummer 24.294), inzake de verdachte de heer V. De heer V heeft op 3 september 2003 onder meer verklaard als volgt:
"Het hele verhaal dat Piotr LL kan juist zijn, echter ik ben geen 'meister'. Hier moet bedoeld zijn Henryk MM, Franciszek CC en NN, zoals ik eerder al verklaarde. 's-Morgens is inderdaad een werkbespreking. Deze werkbespreking leidt Francis CC. Hier worden zaken besproken van allerlei aard. Van werkindeling, wie doet wat waar, tot het uiten van ongenoegens over de slaapvertrekken van de Poolse arbeidskrachten of andere kleine probleempjes. Ik sta veelal ook hierbij en vul, zo goed als ik kan, op technish gebied aan. Bij de werkverdeling wil Franciszek CC van mij weten, welke mensen welke kwaliteiten hebben. Ik weet dat, ik weet welke mensen technisch goed werk afleveren en kundig zijn op een bepaald gebied.
Franciszek CC weet dit niet; hij kent de mensen wel maar niet hun kwaliteiten of kennis; ja, op papier misschien wel; maar in de praktijk, ho maar! Ik geef dan advies wie van de Poolse arbeidskrachten het best voor een bepaalde klus ingezet kan worden. Er zijn onder die Polen mensen met verschillende disciplines. Zo zijn er lassers, bankwerkers, pijpfitters en schoonmakers. Lassers kun je weer indelen in foto-lassers en CO2-lassers. Wie op welk moment voor een bepaalde klus nodig is wordt 's morgens besproken en dan worden de desbetreffende mensen volgens kwalificaties ingedeeld. Van dag tot dag, en dat ook nog per schip, wordt steeds bekeken welke mensen ingezet kunnen worden voor een bepaalde klus. Iedere dag moet weer een afweging gemaakt worden welk werk een bepaalde arbeidskracht vandaag weer moet doen waarbij rekening gehouden moet worden met zijn kwalificatie en uiteraard zijn kennis op een bepaald gebied. Iedere dag is het schuiven met mensen omdat niet iedereen dezelfde werkzaamheden beheerst.".
2.33. Bij het berekenen van de hoogte van de naheffingsaanslag kon de Inspecteur putten uit gegevens in de grootboekrekening "dagboek aankopen" in de administratie van belanghebbende.
In die grootboekrekening waren over de periode juli 2002 tot en met januari 2003 bedragen geboekt wegens betalingen voor door arbeidskrachten in het F verrichte werkzaamheden. Bedoelde gegevens ontbraken over de periode februari 2003 tot en met juni 2003. Mede ervan uitgaande dat de over de periode juli 2002 tot en met januari 2003 beschikbare gegevens ook tot maatstaf konden worden genomen over de periode februari 2003 tot en met juni 2003, heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag berekend op € 396.243. Daarbij is de Inspecteur uitgegaan van in de periode juli 2002 tot en met december 2002 netto uitbetaalde beloningen tot een totaal van € 189.711 en van in de periode februari 2003 tot en met juni 2003 netto uitbetaalde beloningen tot een totaal van € 176.165. Op bedoelde bedragen heeft de Inspecteur eindheffingstarieven voor anonieme werknemers (gebruteerd tabeltarief) toegepast van 108,3% respectievelijk 108,3%.
2.34. Bij het doen van de uitspraak op het bezwaarschrift heeft de Inspecteur artikel 25, lid 6, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) toegepast.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
I. Is sprake van een (fictieve) dienstbetrekking tussen belanghebbende en de op het F werkzame personen?
II. Dient het (bij de Rechtbank) ingediende beroep ingevolge artikel 27j van de AWR in samenhang met artikel 27e van de AWR in beginsel ongegrond te worden verklaard, omdat belanghebbende niet (volledig) heeft voldaan aan de op haar rustende verplichtingen als bedoeld in artikel 47 en Pro 52 van de AWR?
III. Zo vraag II bevestigend wordt beantwoord: Heeft belanghebbende doen blijken - dat wil zeggen overtuigend aangetoond - dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is?
IV. Zo vraag II bevestigend en vraag III ontkennend moet worden beantwoord: Heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag redelijk en niet willekeurig vastgesteld?
V. Zo vraag II ontkennend moet worden beantwoord: Heeft de Inspecteur terecht en tot de juiste bedragen de naheffingsaanslag vastgesteld?
Belanghebbende beantwoordt de vragen I, II, IV en V ontkennend en vraag III bevestigend. De Inspecteur is telkens de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting heeft de Inspecteur nog het volgende verklaard casu quo benadrukt.
"Er was sprake van een direct arbeidscontract tussen belanghebbende en de Poolse arbeiders. De geldstromen liepen via J in Polen. De situatie van de Roemeense arbeiders was met die van de Poolse arbeiders vergelijkbaar.
De rechtbank in PP (België) heeft op 2 december 2005 vastgesteld dat met verschillende rechtspersonen werd gewerkt. X en de heer Q zijn door deze rechtbank veroordeeld voor mensenhandel. Dat gegeven maakt een en ander duidelijk. Gelet op de totale werkwijze en de contracten moest op de werven stipt gewerkt worden. Er moest worden toegezien op een voortgang van de werkzaamheden. Er was een strakke regie nodig. De adviseur QQ heeft zich in augustus 2003 als zodanig teruggetrokken.
Ik stel als grond voor omkering van de bewijslast vooral dat door belanghebbende niet is voldaan aan artikel 47/49 AWR en dat belanghebbende op de sanctie is gewezen. Ik sla daarbij acht op het gehele traject vanaf de aankondiging van het boekenonderzoek in november 2002 tot aan het opleggen van de naheffingsaanslag. Ook aan het gevraagde in de brief van 19 augustus 2003 heeft belanghebbende niet voldaan. Ik stel primair dienstbetrekking en subsidiair fictieve dienstbetrekking. Bij dat laatste doel ik op artikel 3, lid 1 onder a Wet LB en artikel 4, de gelijkgesteldenregeling.".
Ter zitting heeft de Inspecteur zijn aanbod van getuigenbewijs ingetrokken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingediende beroep.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Het Hof hecht geloof aan de verklaringen van de heer V, een en ander als in 2.30, 2.31 en 2.32 weergegeven. De voorheen ten tijde van N gevolgde werkwijze is gecontinueerd onder regie van belanghebbende, aldus de heer V, kwaliteitscontroleur in het F. Al met al werden de werkzaamheden in het F per uur betaald en het per eenheid registeren in het kader van de betaling voor de werkzaamheden was slechts schijn om de opgegeven status van zelfstandige op te houden, aldus eveneens de heer V. Verder werd op de voortgang van de werkzaamheden mede door de aanwezigheid van "brigadiers" nauwkeurig toegezien.
In verband met het bovenstaande, in onderlinge samenhang bezien, is aannemelijk dat sprake was van een contractuele relatie tussen belanghebbende en de in het F werkzame personen ter zake van het verrichten van arbeid, is aannemelijk dat die personen de arbeid persoonlijk en gedurende een zekere tijd dienden te verrichten, is aannemelijk dat ter zake sprake was van loon en is aannemelijk dat de werkzaamheden werden verricht in het kader van een, een privaatrechtelijke dienstbetrekking kenmerkende gezagsverhouding, dat wil zeggen dat belanghebbende de mogelijkheid had bindende aanwijzingen te (laten) geven. Voorts is aannemelijk dat belanghebbende, zo al niet een vaste inrichting in Nederland, in de persoon van CC een vaste vertegenwoordiger in Nederland had.
4.2. Gelet op het in 4.1 vermelde, in onderlinge samenhang bezien, moet vraag I bevestigend worden beantwoord.
4.3. De Inspecteur heeft in de onder 2.12 vermelde brief d.d. 11 november 2002 aan de toenmalige gemachtigde van belanghebbende verzocht om een aantal met name genoemde bescheiden voor onderzoek ter beschikking te stellen. In de onder 2.16 vermelde brief d.d. 26 november 2002 heeft de Inspecteur de toenmalige gemachtigde van belanghebbende uitdrukkelijk gewezen op de verplichtingen als bedoeld in onder meer artikel 47 van Pro de AWR. Verder heeft de Inspecteur in de onder 2.20 vermelde brief d.d. 9 januari 2003 verzocht om inzage in een aantal met name genoemde bescheiden. Dit verzoek wordt herhaald in de aan de toenmalige gemachtigde van belanghebbende gerichte en onder 2.22 vermelde brief d.d. 26 maart 2003. Bij de onder 2.23 vermelde brief d.d. 17 april 2003 deelt de Inspecteur de toenmalige gemachtigde van belanghebbende mede, dat zijns inziens belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichting tot het (desgevraagd) verstrekken van inlichtingen ex artikel 47 van Pro de AWR. Bij de onder 2.24 vermelde brief d.d. 19 augustus 2003 herhaalt de Inspecteur zijn reeds in de brief d.d. 11 november 2002 gedane verzoek tot inzage van de in die laatste brief opgesomde stukken.
4.4. Op grond van hetgeen is overwogen onder 4.3 en mede gelet op hetgeen op pagina 6 en 7 van het rapport van 20 april 2004 is vermeld omtrent de pogingen van de Inspecteur om te komen tot een boekenonderzoek van belanghebbende, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur belanghebbende in voldoende mate heeft gewezen op de verplichtingen als bedoeld in artikel 47 van Pro de AWR. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende aan de - voldoende duidelijke - verzoeken van de Inspecteur om inlichtingen te verstrekken en om boeken en bescheiden ter beschikking te stellen, niet voldaan. Hieruit volgt, dat ingevolge artikel 27e van de AWR het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar moet worden afgewezen, tenzij blijkt - dat wil zeggen overtuigend wordt aangetoond - dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
4.5. Vraag II moet bevestigend worden beantwoord.
4.6. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd, niet heeft voldaan aan de op haar rustende bewijslast te doen blijken - dat wil zeggen overtuigend aan te tonen - dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Het Hof betrekt in dit oordeel eveneens de stelling van belanghebbende dat op grond van de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting met Polen en Roemenië de 183-dagen regel heffing van belasting over in Nederland verdiende arbeidsinkomsten toekomt aan de woonstaat, te weten Polen of Roemenië.
In het kader van de voormelde omkering van de bewijslast ligt het evenwel op de weg van belanghebbende aan te tonen dat het heffingsrecht ten aanzien van het door de Poolse en Roemeense werknemers in Nederland verdiende loon niet toekwam aan Nederland. Belanghebbende heeft hiervoor nog geen begin van bewijs overgelegd.
4.7. Vraag III moet ontkennend worden beantwoord.
4.8. Het tijdvak van de naheffingsaanslag beslaat de periode van 1 januari 2002 tot en met 30 juni 2003. Belanghebbende merkt terecht op dat zij eerst in juli 2002 actief geworden is in Nederland. Nu de Inspecteur zich voor de berekening van de naheffingsaanslag evenwel heeft gebaseerd op de in de periode van 1 juli 2002 tot en met juni 2003 aan Poolse en Roemeense arbeidskrachten betaalde arbeidsvergoedingen, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur niet van een onjuiste grondslag is uitgegaan. Gelet op het rapport van 20 april 2004 en de (overige) gedingstukken en mede op hetgeen daaromtrent is vermeld onder 2.29 is het Hof voorts van oordeel dat de Inspecteur de naheffingsaanslag redelijk en niet willekeurig heeft vastgesteld.
4.9 Vraag IV moet bevestigend worden beantwoord.
4.10. Vraag V behoeft, gelet op de bevestigende beantwoording van vraag II, geen behandeling meer.
4.11. Belanghebbende heeft tegen de beschikking inzake de heffingsrente geen zelfstandige grieven aangevoerd. Niet is gebleken dat de heffingsrente niet overeenkomstig de wettelijke regels in rekening is gebracht.
4.12. Het hoger beroep van de Inspecteur is gegrond. Het incidentele beroep van belanghebbende is ongegrond. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen zal het Hof het bij de Rechtbank ingediende beroep ongegrond verklaren.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
6. Beslissing
Het Hof:
* vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
* verklaart het bij de Rechtbank ingediende beroep ongegrond.
Aldus gedaan op: 19 december 2008 door J.W.J. Huige, voorzitter, P. Fortuin en J.G. Verseput, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, griffier.
Afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1- bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak
overgelegd.
2- het beroepschrift moet ondertekend zijn en tenminste het volgende
vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.