Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 04/01419
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X GmbH te Y (Duitsland)(hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000F.01.1501 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 83.497,= aan belasting.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 273,=.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 6 april 2006 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord mr. A verbonden aan B BV te C, alsmede, namens de Inspecteur, mr. drs. D, tot bijstand vergezeld van E en F.
1.4. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van het vijftal bij deze pleitnota behorende bijlagen. Het hof rekent deze pleitnota inclusief de bijlagen tot de stukken van het geding.
1.5. Het hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Algemene wet bestuursrecht het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Algemene wet bestuursrecht partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.
1.6. Met toestemming van partijen heeft het hof bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Het hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, een naar Duits recht opgerichte Gesellschaft mit beschränkter Haftung, is gevestigd in Y, Duitsland. De kernactiviteiten van belanghebbende bestaan uit de handel in keukens. Belanghebbende levert keukens aan particuliere afnemers, o.a. in Nederland en is in dat verband ondernemer als bedoeld in artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB 1968).
2.2. Belanghebbende geeft in haar beroepschrift onder "Feiten" onder meer het volgende aan:
"Belanghebbende levert keukens aan particuliere afnemers. Belanghebbende levert keukens inclusief montage aan onder andere Nederlandse particuliere afnemers.
Belanghebbende sluit één schriftelijke overeenkomst met de afnemers.
Tijdens de verkoop wordt mondeling overeengekomen dat de montage door een derde partij wordt uitgevoerd.
De montage wordt niet door belanghebbende zelf verricht. De montage vindt plaats door een zelfstandige "Geselschaft bürgerliches recht" genaamd "Firma G Gbr".
Belanghebbende kan zelf de montage niet uitvoeren omdat zij niet in het bezit is van daartoe uitgeruste vervoermiddelen, niet beschikt over het gereedschap dat voor een montage noodzakelijk is en ook geen personeel in dienst heeft die de montage kan verrichten.
Wanneer er door belanghebbende een keuken wordt verkocht kan er door de afnemer besloten worden om het plaatsen van de keuken te laten verrichten door de "Firma G Gbr". De keuken wordt opgehaald door de "Firma G Gbr". Het vervoer vindt dus ook door de "Firma G Gbr" plaats. De afnemer geeft dus indirect aan de "Firma G Gbr" opdracht om de keuken te plaatsen en te vervoeren.
De koopsom van de keuken moet als volgt worden voldaan. Er moet 30% van de koopsom aanbetaald worden. Voor dat de keuken wordt geplaatst moet de afnemer nog eens 60% van de koopsom betalen (dit kan uiterlijk drie weken voorafgaande aan de plaatsing giraal en daarna à contant voorafgaande aan het moment van de plaatsing). Als er 90% van de koopsom is voldaan wordt er pas overgegaan tot het plaatsen van de keuken. De resterende 10% wordt betaald na de plaatsing van de keuken (als de afnemer tevreden is over de plaatsing).
Nadat de montage heeft plaatsgevonden vindt er een afrekening plaats tussen belanghebbende en de "Firma G Gbr".
Op 21 mei 2003 heeft het Finanzamt Y, naar aanleiding van een boekenonderzoek (Umsatzsteuer-Sonderprüfung), het controlerapport (Umsatzsteuer-Sonderprüfungsbericht) gezonden aan belanghebbende (zie bijlage 6). Uit dit controlerapport blijkt dat het Duitse Finanzamt van mening is dat de keukens die vanuit Duitsland geleverd zijn aan particuliere afnemers in Nederland, in Nederland met omzetbelasting belast zijn.
Naar aanleiding van deze constatering is door het Finanzamt Y een bedrag van € 455.192,44 aan belanghebbende teruggegeven, wegens ten onrechte in Duitsland (volgens de mening van het Finanzamt Y) afgedragen Umsatzsteuer (zie bijlage 7).
Naar aanleiding van het controlerapport van het Duitse Finanzamt en de teruggave umsatzsteuer heeft belanghebbende zich op 9 januari 2003 aangemeld bij de Belastingdienst, kantoor buitenland te Heerlen.".
2.3. Belanghebbende heeft zich na het onderzoek van de Duitse belastingdienst en de haar in dit kader verleende teruggaaf van Duitse omzetbelasting op 9 januari 2003 als ondernemer gemeld bij de Inspecteur.
In het door haar ingevulde en ondertekende "Erfassungsformular für ausländische Unternehmen" is onder meer het volgende opgenomen:
"6b. Beschreiden Sie die Geschäfstätigkeit oder die abgenommenen Leistungen Ihres Unternehmens in den Niederlanden:
Lieferung und Montage von Einbauküchen an niederländische Privatkunden
7f Liefern Sie in den Niederlanden Güter aan privatpersonen oder andere, nicht in den Niederlanden ansässige, (ausländische) Unternehmer?
Ja, seit dem: 1996
8b Erbringen Sie selbst Dienstleistungen in den Niederlanden?
Wenn ja, an wen?
Nein"
2.4. Aan belanghebbende is voor het tijdvak 01-01-2001 tot en met 31-12-2001 door de Inspecteur een aangifte omzetbelasting uitgereikt.
Op de aangifte was onder meer vermeld: Aangifte moet uiterlijk binnen zijn op 30 juni 2003.
Belanghebbende heeft deze aangifte ingevuld en heeft de aangifte, gedagtekend 25062003, bij de Inspecteur ingediend. Op de aangifte zijn vermeld: leveringen belast met omzetbelasting € 482320, omzetbelasting en verschuldigde omzetbelasting € 91640, voorbelasting € 8143 en subtotaal en totaal € 83497.
De geclaimde voorbelasting betreft de door de installateur van keukens voor montage en installatie van keukens in Nederland aan belanghebbende in rekening gebrachte (Nederlandse) omzetbelasting.
2.5. Belanghebbende heeft het op de aangifte over het tijvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 vermelde bedrag aan verschuldigde omzetbelasting van € 83.497,= niet voldaan.
De Inspecteur heeft in dat kader belanghebbende met dagtekening 24 september 2003 onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.1501 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 83.497,= aan belasting.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
2.6. Bijlage 2 bij de pleitnota van belanghebbende is een afdruk van een Auftragsbestätigung aan H te J met als dagtekening 8 december 2001. Het Auftragsbestätigung vermeldt aan het slot:
"Vertrouwende U met deze informatie voldoende van dienst te zijn.
Met vriendelijke groeten
K
Haus der Küche".
In deze Auftragsbestätigung is onder meer het volgende opgenomen:
-" (...) Het heeft ons verheugd, dat U besloten heeft, Uw droomkeuken bij ons, Uw keukenspecialist te kopen.
De nauwkeurige Montagedatum spreekt onze keukenspecialist precies met U af, zodra de keuken bij ons binnen is.";
-"Montage In ihrem auftrag ist die lieferung und montage der aufgefürten einzelteile enthalten.";
-"Material Der anschluß in ihrer küche enthaltene geräte ist ebenso wie das benötigte material ist im gesamtpreis enthalten! Voraussetzung ist die einhaltung unsere installationsvorgabe.
-"Gesamtbetrag 12853,88 EUR 25140,00 DM";
-"Im gesamtbetrag sind 16.00% Mehrwertsteur = 3467,59 DSM (1772,95 EUR) enthalten.";
-"Wij leveren de keuken bij U thuis af zonder verdere kosten.
De prijs van de komplete keuken is inclusief montage en BTW en bestaat uit de volgende aansluitingen, (zie bijlage 1).
(...)
Installatiemateriaal is inbegrepen bij de montagekosten, deze kosten worden niet in rekening gebracht, (zie bijlage 2).";
-"Om de montage snel en goed te laten verlopen zijn de volgende punten zeer belangrijk! (zie bijlage 3).".
2.7. Bijlage 3 bij de pleitnota van belanghebbende is een afdruk van een Gesellschaftsvertrag getekend te Y, den 21.01'98. Hierin is opgenomen dat de naam van het Gesellschaft luidt: G Küchenmontagen. Verder is onder meer het volgende opgenomen:
"§ 2
Gegenstand des Unternehmens, Geschäftsjahr
1. Gegenstand des unternehmens ist die Küchenmontage sowie die Montage vorgefertiger (Küchen-) Möbelteile;
(...)
§ 3
Gesellschafter, Gesellschaftskapital
1. Gesellschafter zu gleichen Anteilen sind: Herr K w.o und Herr L w.o;
(...)
§ 5
Geschäftsführung und Vertretung
Die Gesellschafter haben sich darauf verständigt, das Herr Jens K die alleinige Geschäfsführung der Gesellschaft übernimmt.".
Anders dan belanghebbende in de pleitnota heeft gesteld, is geen overeenkomst tussen belanghebbende en K & L Gbr overgelegd.
2.8. Bijlage 4 bij de pleitnota van belanghebbende is een afdruk van een Abnahmeprotokoll PB 02.03.02 ten name van H te J.
Op het abnahmeprotokoll is onder meer opgenomen: Ergebnis/Ursprung, Fehlteile, Austauschteile, Nachbestellung en Hinweis.
Verder is onder meer vermeld:
"Die Arbeiten wurden vollständig zur Zufriedenheit erledigt.
Gesamtbetrag laut Auftrag € 7700,= dankend erhalten.
Es liegen Reklamationen laut Abnahmeprotokoll vor.
Teilbetrag laut Absprache € 1280,56 dankend erhalten."
Bij Unterschrift des Monteurs en Unterschrift des Kunden zijn handtekeningen geplaatst.
Behalve een stempelafdruk G KUCHEN-MONTAGEN zijn op het abnahmeprotokoll geen gegevens van ondernemers vermeld.
2.9. Bijlage 5 bij de pleitnota van belanghebbende is een afdruk van een rekening van G, Küchen-Montagen aan belanghebbende. Er wordt voor "Küchenabrechnung März 2002" een vergoeding (incl. BTW) van € 7.273,76 in rekening gebracht.
Bij die rekening is een opstelling gevoegd met vermelding per Kunde van Ort, Komm.Wert, Teile, Montagewert, Anschuss-P, Summe Montage en RG.-Nr.
Het totaalbedrag van Komm.Wert is 244.360,00 DM.
Het totaalbedrag Summe montage is 12.264,00 DM. Er wordt 1.962,24 DM aan MwST. Berekend. Na vermindering met Zahlung Dreba bedraagt het Rg.-Summe bruto 7.273,76 €.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
Is de plaats van de levering van de keukens dan wel van de prestaties door belanghebbende aan Nederlandse particulieren gelegen in Nederland of Duitsland?
In dat kader is in geding of het bepaalde van artikel 3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet OB 1968 toepassing kan vinden.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het bepaalde in artikel 3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet OB 1968 geen toepassing kan vinden, en dat de plaats van levering Duitsland is. De Inspecteur is de opvatting toegedaan dat genoemd artikel van toepassing is, en dat deze levering hier te lande plaatsvindt.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
-(gemachtigde) Voorheen werden altijd rekeningen uitgereikt aan M te N. In 2005 werden de rekeningen retour gezonden met de mededeling de rekeningen in het vervolg aan X GmbH uit te reiken. Het leek er op dat we geen betaling zouden krijgen voor onze werkzaamheden. We ontvingen geen bericht meer.
- De uitnodiging voor de zitting hebben we doorgezonden aan belanghebbende. Wij ontvingen vervolgens een fax met de mededeling dat men voor onze werkzaamheden zou betalen.
- De stukken waarom door de griffier was verzocht ontvingen wij eerst gisteravond. Ik ben nog steeds gemachtigd.
-Aan punt 4.2 van de pleitnota, blz. 4, moet worden toegevoegd: te beschikken.
-Ik ga akkoord met het afhandelen van één zaak, de naheffingsaanslag 2001. Voor de overige zaken conformeer ik me aan de uitkomst in die zaak.
De Inspecteur
- Ik zou graag willen reageren op de pleitnota van belanghebbende. Ik ben echter door het gestelde in de pleitnota, nieuwe stellingen, en het tijdstip van kennisneming wel benadeeld voor wat betreft mijn processuele positie. Ik wil graag enige tijd krijgen voor een schriftelijke reactie op de pleitnota.
- Ik ga akkoord met het afhandelen van één zaak, de naheffingsaanslag 2001. Voor de overige zaken conformeer ik me aan de uitkomst in die zaak.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de naheffingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Gelet op hetgeen is vermeld onder de feiten, in het bijzonder in 2.2, 2.3, 2.6, en 2.8, in onderlinge samenhang bezien, moet worden geoordeeld dat belanghebbende zich jegens haar afnemers in Nederland verplicht tot het vervoer van keukens, de overdracht van de macht om als een eigenaar over die keukens te beschikken, en tot het (doen) monteren van die keukens, welke handelingen tezamen onder het bereik van artikel 3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet OB 1968 vallen. De omstandigheid dat de keuken zowel wordt geleverd als
aangebracht/gemonteerd staat aan dit oordeel niet in de weg.
4.2. Het hof is van oordeel dat indien handelingen als in casu aan de orde voldoen aan de omschrijving van artikel 3, eerste lid, onderdeel f, van de Wet OB 1968, die handelingen ook als een levering in de zin van artikel 5, lid 1, van de Zesde richtlijn - zoals deze tot 1 januari 2007 van kracht was - kunnen worden beschouwd. Na montage van een keuken en overdracht daarvan aan de klant is sprake van een levering van een goed in de zin van laatstgenoemd artikel 5. Steun voor dit oordeel vindt het hof in het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 29 maart 2007, Aktiebolaget, C-111/05, V-N 2007/18.22).
Van de door belanghebbende in haar beroepschrift gestelde strijdigheid met de Zesde richtlijn is derhalve geen sprake.
4.3. Gezien het vorenstaande en gelet op het bepaalde in artikel 5, eerste lid, onderdeel b, van de Wet OB 1968, is de plaats van levering van de onderhavige keukens telkens in Nederland gelegen. Het aanbrengen van de keukens vindt immers plaats in de woning van in Nederland wonende klanten. Dat oordeel is in overeenstemming met hetgeen in de wetsgeschiedenis is opgemerkt, te weten: "Van de in het nieuwe eerste lid, letter a, neergelegde regel dat vervoerde goederen worden geleverd op de plaats waar het vervoer aanvangt, worden namelijk uitgezonderd de leveringen, bedoeld in artikel 3, eerste lid, letter f, van de wet. Op grond hiervan wordt voortaan het aanbrengen van een ingevoerd goed aan een ander goed hier te lande behandeld als een binnenlandse levering." (MvT, Tweede Kamer, zitting 1977-1978, 14 887, nr. 3, blz. 17).
4.4. Belanghebbende heeft zich beroepen op het verschil in terminologie tussen artikel 8, eerste lid, onderdeel a, van de Zesde richtlijn (zoals deze tot 1 januari 2007 van kracht was), en artikel 3, lid 1, onderdeel f, van de Wet OB 1968.
Het hof acht dat verschil niet van dien aard, dat voor een geval als het onderhavige zou moeten worden geoordeeld dat de wettekst zich
niet verdraagt met de tekst van de richtlijn. Dit oordeel stemt overeen met hetgeen in de wetsgeschiedenis is opgemerkt over het begrip "aanbrengen" in de Wet OB 1968 enerzijds, en de begrippen "installatie"en "montage" in de Zesde richtlijn anderzijds (MvA, Kamerstukken II 1992/1993, 22 712, blz. 56). Het hof merkt hierbij op dat het, anders dan belanghebbende, van oordeel is dat de keukendelen voor rekening van belanghebbende naar de afnemer in Nederland worden vervoerd, en aldaar worden aangebracht/gemonteerd, nu belanghebbende uitdrukkelijk aan de afnemer een totaalprestatie, bestaande uit de sub 4.1 genoemde handelingen, tegen één prijs aanbiedt, en benadrukt dat voor vervoer en aanbrenging/montage geen extra kosten in rekening worden gebracht. Aan dit oordeel doet niet af dat het vervoer en de aanbrenging/montage zijn uitbesteed aan een derde.
4.5. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het gelijk aan de Inspecteur is, zodat het beroep ongegrond dient te worden verklaard.
5. Griffierecht
Het hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
6. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op: 29 januari 2008 door A. Bijlsma, voorzitter, P. Fortuin en G.D. van Norden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 29 januari 2008
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.