Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Kenmerk: 06/00230
Uitspraak van de eerste meervoudige Belastingkamer
op het hoger beroep van
X B.V. te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de schriftelijke uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 20 juni 2006, nummer AWB 05/3899 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer ------------ over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 23.846,= aan belasting. Tegelijkertijd is aan belanghebbende op de voet van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bij voor bezwaar vatbare beschikking een boete opgelegd van € 5.961,=.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de naheffingsaanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een bedrag van € 13.464,= aan enkelvoudige belasting en heeft hij de boetebeschikking vernietigd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij schriftelijke uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 422,=.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting een nader stuk ingediend, te weten een brief d.d. 20 maart 2007. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoort tot de stukken van het geding.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 29 maart 2007 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de twee bij deze pleitnota behorende bijlagen. Het Hof rekent deze pleitnota met de bijlagen tot de stukken van het geding.
1.7. De Inspecteur heeft te dezer zitting eveneens een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.8. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Het Hof verwijst voor de feiten naar de onderdelen 2.1 tot en met 2.7 van de uitspraak van de Rechtbank. Voorts zijn in deze zaak op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting van het Hof de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. In het bedrijf van belanghebbende staan circa 30 tafels. Met de bar wordt in dat kader beschikt over 120 zitplaatsen. Eigen personeel zorgt, mede in de zogenoemde verloren uren, voor het schoonhouden van keuken, bar en tafels.
2.2. De heer A was oorspronkelijk als schoonmaker bij belanghebbende in dienstbetrekking. Belanghebbende heeft de heer A voor de periode waarin hij meende dat deze zelfstandig was het bedrag uitbetaald dat voorheen zijn bruto-loon was.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft in hoger beroep nog uitsluitend het antwoord op de volgende vragen:
-Is sprake van een dienstbetrekking dan wel van in maatschappelijk opzicht gelijk te stellen verhouding met de heren A en B?
-Zo ja, is met betrekking tot de heer B terecht het zogenoemde anoniemen-tarief toegepast?
Belanghebbende is van oordeel dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
De heren A en B waren beiden ondernemer. De heer B maakte gebruik van een busje. De gegevens met betrekking tot de heer B zijn ons pas enkele weken geleden ter ore gekomen. Bij de Rechtbank is wel gesteld dat hij ondernemer was. Van de heer A kan het ondernemerschap lastiger worden vastgesteld.
Op een gegeven moment zaten we zonder poetsbedrijf; wij hebben die werkzaamheden toen zelf verricht. Dat werkte niet goed. De heer B is met ons in contact gekomen via een andere ondernemer voor wie hij werkte. Alvorens de heer B bij ons ging werken, is gebeld met enkele mede-restauranthouders waar hij zei te werken of gewerkt te hebben om te vragen hoe hun ervaringen waren. Wij kregen te horen dat zij tevreden waren. Wij kregen alleen een kwitantie zonder vermelding van gegevens van Kamer van Koophandel e.d. Op die kwitanties was ook geen bedrag aan omzetbelasting vermeld. Een onderzoek is ook maar betrekkelijk, we gaan wel uit van goed vertrouwen.
In het restaurant zijn een bar en dertig tafels voor totaal ongeveer 120 personen. Een belangrijk deel van de schoonmaakwerkzaamheden in het restaurant geschiedt door de medewerkers/personeelsleden. Dit betreft bijvoorbeeld de keuken, de bar en de tafels in het restaurant. Die werkzaamheden geschieden in de zogenoemde verloren uren. De hygiëne in een bedrijf is niet afhankelijk van het schoonmaken van de vloeren. Voor de heren A en B gaat het in het bijzonder om het schoonmaken van de ramen, vloeren en de toiletten.
De heer A was oorspronkelijk als schoonmaker bij ons in dienstbetrekking. Later zijn we er vanuit gegaan dat hij werkte als zelfstandige. Wij betaalden hem het bedrag dat voorheen zijn bruto-loon was; hij zou nu zelf voor de belastingen gaan zorgen. Daarna is de heer B bij ons gekomen; die deed het werk dat voorheen de heer A deed. De heer B ontving van ons eenzelfde bedrag.
Beide heren vroegen nogal eens om geld vóór de overeengekomen werk- en betaalperiode voorbij was; die verzoeken hebben we niet ingewilligd. Wel werd later veelal aan hen uitbetaald in contanten en niet meer per bank.
We beschikken niet over aangiften inkomstenbelasting of andere belastinggegevens van die beide heren. Het was niet mogelijk daar aan te komen. Wij kunnen latere heffing van IB dus niet aantonen. Wij hebben de Inspecteur verzocht een en ander te controleren. Dat leverde geen resultaten op. Er bestond in die tijd nog geen VAR-regeling.
Het geval in het aangehaalde arrest is bij nader inzien inderdaad niet vergelijkbaar. Er is een verschil met een serveerster. Dat is een persoon die wel door ons wordt aangestuurd. Dat is niet het geval bij schoonmakers. Wij moeten ook slapen. In de tijd dat wij slapen, waren de beide heren aan het werk.
Het door ons overgelegde stuk betreft met name de fictieve dienstbetrekking. Naar ons oordeel geldt het gestelde inzake de gemeenteraadsleden en de leden van Provinciale Staten ook voor de heren A en B.
De gezagsverhouding blijft lastig. Zie ook de problematiek van de interim-manager. De mogelijkheid van een dienstbetrekking bestaat voor elke uitoefening van werkzaamheden. Er was sprake van schoonmaakwerkzaamheden, het gaat dan niet om wezenlijke activiteiten voor de bedrijfsuitoefening. Die activiteiten zijn van ondergeschikt belang.
De beide heren presenteerden zich aan het bedrijf als ondernemer. Dat zij geen aangifte bij de belastingdienst hebben gedaan, heeft geen relatie met hun ondernemerschap, maar raakt hun belastingmentaliteit.
De heer A heeft indertijd aangegeven dat hij het werk niet meer aankon. Zeven dagen per week poetsen werd hem, hij kampte met ziekte, te veel. Ook de heer B is uit zich zelf gestopt; het werk werd, naast andere werkzaamheden, teveel.
De Inspecteur
Belanghebbende brengt twee nieuwe dingen in. Dat de heer A als ondernemer zou zijn aan te merken, is nieuw. Iemand die afwast en schoonmaakt, heeft geen tijd om ook nog activiteiten als ondernemer te verrichten. Dat de heren A en B ondernemer zouden zijn, wordt niet aangetoond en is ook niet aannemelijk. Wij als belastingdienst hebben gepoogd hen na te trekken, maar ze zijn niet beschreven voor de inkomstenbelasting, er zijn geen aangiften inkomstenbelasting, er is geen inschrijving bij de Kamer van Koophandel, ze hebben geen BTW-nummer en dat is ook niet door hen aangevraagd, en er zijn geen aangiften BTW gedaan. Er is ook geen VAR-verklaring gegeven of gevraagd. Dat, zoals belanghebbende's adviseur nu ter zitting zegt, de heer B met een busje zou komen zegt niets, is een oncontroleerbare mededeling, wordt eerst nu gezegd en is daarmede tardief.
Het sofinummer van de heer A is via controle van de administratie bekend geworden. Aan de hand van het bestand is indertijd het adres van de heer B gevonden.
De ondernemer die voor verrichte werkzaamheden een kwitantie krijgt zonder vermelding van BTW moet twijfel hebben over het ondernemerschap van die persoon. De beide heren van het bedrijf zijn op mondelinge berichten afgegaan. Dat is onvoldoende. Een opdrachtgever heeft de verplichting een en ander te controleren. Er is niet voldoende onderzocht of wel sprake was van ondernemerschap van de heren A en B.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur, en tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. De heer A was aanvankelijk bij belanghebbende werkzaam in dienstbetrekking. Nadien heeft belanghebbende de betaling in die zin veranderd dat met betrekking tot het uitbetaalde bedrag geen inhouding en afdracht meer plaatsvond van loonbelasting/premieheffing volksverzekeringen.
Niet is gesteld of gebleken, noch ook is aannemelijk gemaakt of geworden, dat in de werkzaamheden naar aard en omvang en tijdsduur en werktijden enigerlei of enigszins van betekenis zijnde wijziging zou zijn opgetreden. Ter zitting van het Hof is daarbij door of namens belanghebbende bevestigd dat de heer A met betrekking tot de verrichte werkzaamheden telkens na afloop van de niet van de daarvoor verschillende overeengekomen werkperiode het bedrag uitbetaald kreeg dat voorheen als bruto-loon voor zo een werkperiode bij hem in aanmerking werd genomen. Niet is gebleken dat toegestaan was dat de werkzaamheden door een ander mochten worden verricht.
4.2. Ten aanzien van de heer A is, op grond van het in 4.1 overwogene, sinds de aldaar genoemde wijziging van inhouding van loonbelasting en premieheffing volksverzekeringen naar een uitbetaling van het brutobedrag, zoal niet sprake gebleven van het voortduren van een dienstbetrekking, dan toch ten minste van aanwezigheid van een daaraan naar maatschappelijke opvattingen gelijk te stellen arbeidsverhouding, nu met betrekking tot de verrichte werkzaamheden aard en omvang en tijdsduur en tijdsbeslag en beloning niet verschilden van voordien.
4.3. De wijziging in de feitelijke werkzaamheden die bij de heer A optrad, in die zin dat het accent van de werkzaamheden verschoof naar en zich verlegde naar het schoonmaken van met name vloeren en toiletten, doet aan het vorenstaande niet af, nu de werkzaamheden in aard en omvang niet wezenlijk wijzigden, en in ieder geval de tijden gegeven aan die werkzaamheden en de beloning voor de werkzaamheden kennelijk niet wijzigden. Ook het bij de werkzaamheden passende toezicht wijzigde niet, althans dat is niet gesteld en/of gebleken. Dat de directeuren van belanghebbende niet telkens feitelijk toezicht hielden, doet aan hun recht daartoe niet af.
4.4. Niet is gesteld of gebleken, en ook is niet aannemelijk gemaakt of geworden, dat de werkzaamheden en de werkactiviteiten van de heer B, als opvolger van de heer A, in aard en omvang, met inbegrip van de arbeidsduur en de arbeidstijd en de betaalperiode en de hoogte van de beloning, verschilden van die van de heer A als hierboven bedoeld.
Niet is gebleken dat toegestaan was dat de werkzaamheden door een ander mochten worden verricht. Dat de heer B zich incidenteel zou hebben doen bijstaan door zijn echtgenote en/of kinderen doet aan het vorenstaande niet af.
Dit brengt mee, dat de werkverhouding van de heer B evenzo, indien al niet als dienstbetrekking, dan toch als daarmede gelijkgestelde arbeidsverhouding in bovenbedoelde zin heeft te gelden.
4.5. Een en ander wordt niet anders door de stelling door of namens belanghebbende, dat de heren A en B als ondernemer zouden zijn opgetreden. Immers, de Inspecteur heeft dat bestreden door te stellen dat uit het door hem ingestelde onderzoek niet is gebleken of aannemelijk is geworden dat van ondernemerschap sprake zou zijn, nu daarvan noch bij de Kamer van Koophandel noch bij de fiscus voor wat betreft inkomstenbelasting en omzetbelasting, iets bekend is geworden of gekomen; en tegenover deze bestrijding door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt, noch is anderszins aannemelijk geworden dat en op welke gronden en waarmee onderbouwd, ten aanzien van de heren A en B wel sprake zou zijn ondernemerschap.
4.6. De op winst uit onderneming volgende bron van inkomen in de wetgeving op het gebied van de inkomstenbelasting is die van loon uit dienstbetrekking; en die gaat voor op en boven
mogelijke andere opbrengst van arbeid onderscheidenlijk resultaat uit overige werkzaamheden.
Tegenover de bestrijding er van door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt, noch is anderszins aannemelijk geworden, dat en op grond waarvan de feiten en omstandigheden zodanig zouden liggen dat de sfeer van de dienstbetrekking met inbegrip van de fictieve dienstbetrekking, gepasseerd zou moeten worden ten gunste van de sfeer van andere opbrengst van arbeid onderscheidenlijk resultaat uit overige werkzaamheden.
4.7. Tot de voorwaarden voor aanwezigheid van een dienstbetrekking behoren arbeid, arbeidstijden, beloning, en het in gezagsverhouding vervullen van de werkzaamheden, zijnde de gehoudenheid om bij de werkzaamheden de aanwijzingen op te volgen en ten uitvoer te brengen, en van de kwaliteit en de kwantiteit van de verrichte werkzaamheden verantwoording af te leggen.
De Inspecteur heeft gesteld en het Hof volgt hem daarin dat reinheid in een restaurant als van belanghebbende, met inbegrip van die van de ramen, op de vloer en in de toiletten, meer dan belangrijk is, en dat het uit dien hoofde nodig is dat het geheel vóór het begin van de nieuwe dag in het restaurant optimaal gereinigd en gepoetst is en er als zodanig uit ziet.
Dat de schoonmaakwerkzaamheden als bedoeld dagelijks min of meer een vast patroon vormen en volgen, doet daar niet aan af, nu, naar aannemelijk is, dat werkpatroon door belanghebbende eenzijdig wordt vastgesteld en wordt gewijzigd indien zulks naar het oordeel van belanghebbende wenselijk of nodig is; en belanghebbende de controle op de nakoming van de opdrachten en de uitvoering van de werkzaamheden naar aannemelijk is dagelijks kwalitatief en kwantitatief houdt of doet houden gegeven het belang er van voor belanghebbende en zijn klanten.
Op deze gronden acht het Hof aannemelijk, dat de bedoelde schoonmaakwerkzaamheden niet anders dan in gezagsverhouding tot belanghebbende worden verricht, en dat de heren A en B in hun werkzaamheden dienovereenkomstig door belanghebbende worden aangestuurd en aan belanghebbende verantwoordingsplichtig zijn. Tegenover de bestrijding er van door de Inspecteur, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt noch is anderszins aannemelijk geworden, dat de werkzaamheden op enigerlei andere basis dan in een gezagsverhouding tot belanghebbende worden verricht.
4.8. Op grond van het vorenoverwogene is het Hof van oordeel, dat met betrekking tot de werkzaamheden en de honorering van de heren A en B, sprake is zoal niet van een dienstbetrekking dan toch ten minste van een daarmee in de zin van de wet gelijkgestelde arbeidsverhouding.
4.9. De door belanghebbende ingebrachte stelling dat leden van de Staten-Generaal en van de Provinciale Staten ook niet vallen onder gelijkgestelden, wordt door het Hof niet gevolgd, reeds niet omdat de positie en de aard van de werkzaamheden en de beloning voor de heren A en B niet die voor werkzaamheden als politieke ambtsdrager zijn noch daarmee vergelijkbaar zijn, terwijl politieke ambtsdragers als bedoeld optreden krachtens eigen recht ingevolge de wettelijke regelingen dienaangaande en zulks ten aanzien van de heren A en B niet het geval is.
4.10. Nu bij de hoogte van het bedrag van de aanslag, voor het geval dienstbetrekking of fictieve dienstbetrekking wordt aangenomen, nog in geschil is of ten aanzien van de heer B het anoniementarief heeft te gelden, is het Hof van mening dat tegenover de bestrijding er van door de Inspecteur de belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt noch ook anderszins aannemelijk is geworden, dat aan de vereisten van de artikelen 29 en 30 van de Wet op de loonbelasting 1965 is voldaan, zodat ingevolge artikel 26 b van die wet het zogenoemde anoniementarief van toepassing is. Het Hof merkt, voor zover nodig ten overvloede op, dat het hier overwogene niet anders ligt ten aanzien van de heer A.
4.11. Tegenover de bestrijding er van door de Inspecteur, is door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt noch ook is anderszins aannemelijk geworden, dat uit enigerlei anderen hoofde de aanslag, zoals deze luidt na de vermindering ervan bij de uitspraak op bezwaar, tot een te hoog bedrag zou zijn vastgesteld.
Met name is niet aannemelijk geworden, naar het Hof ten overvloede overweegt, dat hetgeen de heren A en B hebben ontvangen voor hun werkzaamheden, bij hen reeds met Nederlandse inkomstenbelasting/premieheffing belast is geworden.
4.12. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur, dient het hoger beroep van belanghebbende ongegrond te worden verklaard, en dient de uitspraak van de Rechtbank te worden bevestigd.
5. Griffierecht
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 23 mei 2007 door T. Blokland, voorzitter, G.D. van Norden en A.C. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.