Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 99/02220
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, zevende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid douane district P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur), op het bezwaarschrift betreffende de hem met dagtekening 30 maart 1999 opgelegde naheffingsaanslag in de belasting van personenauto's en motorrijwielen (hierna: BPM), aanslagnummer 1, en de bij het vaststellen van die aanslag opgelegde boete.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde naheffingsaanslag is opgelegd tot een bedrag van fl. 10.961,= aan enkelvoudige belasting, met een boete van fl. 2.745,=. Belanghebbende heeft tegen deze naheffingsaanslag en de daarbij opgelegde boete tijdig bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag en de boete gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=. De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft voor wat betreft de enkelvoudige belasting met gesloten deuren en voor wat betreft de boete in het openbaar plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 7 januari 2002 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en diens gemachtigde, alsmede, de Inspecteur. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting elk een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende, van beroep fysiotherapeut, is woonachtig in Y. Hij is lid van een maatschap welke een praktijk voor fysiotherapie drijft in A (Bondsrepubliek Duitsland).
2.2. Bij beschikking van 22 december 1994 is hem door de eenheid douane district Q van de rijksbelastingdienst op grond van artikel 14 van Pro de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: de Wet) juncto artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit Belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) vergunning verleend om met voorwaardelijke vrijstelling van BPM voor de afstand van zijn woonplaats naar zijn in het buitenland gelegen werkplaats en omgekeerd (hierna: woon-werkverkeer), in Nederland gebruik te maken van de weg met het onder 1.1 van die vergunning omschreven motorvoertuig, te weten de in Duitsland ingeschreven Volkswagen Passat GL-TDI, chassisnummer 1 met een Duitse kenteken (hierna: de oude auto).
2.3. In deze vergunning en de daarbij behorende bijlagen (hierna tezamen aangeduid als: de vergunning) is, naast een nadere aanduiding van belanghebbendes in het buitenland gelegen werkplek en zijn woonplaats hier te lande, het volgende vermeld, een en ander voor zover te dezen van belang:
"Deze vergunning wordt verleend onder de in de bijlagen opgenomen voorwaarden en bepalingen.
Datum inwerkingtreding: 21/12/1994
Deze vergunning is geldig tot: 01/01/1999"
en
"1.3. VOORWAARDEN
Voor de toepassing van deze vrijstelling gelden de navolgende voorwaarden:
1. Elke verandering in de onderstaande situaties moet onverwijld worden gemeld aan de inspecteur;
- verandering van het motorvoertuig waarvoor de vergunning is verleend;
- (...)
2. (...)
3.Indien de vrijstellingsgenietende niet (meer) aan de voorwaarden die aan de vrijstelling zijn gesteld kan voldoen, dan moet op het aangiftepunt BPM aangifte worden gedaan van de verschuldigde BPM, indien de vergunninghouder na beëindiging van de vrijstelling hier te lande gebruik wenst te maken van het motorvoertuig."
en
"1.4. VERBODSBEPALINGEN
Het niet nakomen van de voorwaarden en bepalingen waaronder deze vergunning is verleend is verboden en heeft tot gevolg dat de belasting alsnog verschuldigd wordt.".
2.4. Vanaf 5 maart 1997 is belanghebbende houder van een andere auto, een Volkswagen Passat 1.9L TDI, chassisnummer 2, met een Duitse kenteken (hierna: de nieuwe auto). Belanghebbende gebruikt ook de nieuwe auto voor zijn woon-werkverkeer tussen zijn woning in Y en de praktijk in A.
2.5. Belanghebbende heeft de verandering van auto niet, zoals in de vergunning onder punt 1, eerste gedachtestreepje van onderdeel 1.3 is gesteld, aan de douane gemeld.
2.6. Op 9 december 1998 is belanghebbende omstreeks 11.50 uur door de Koninklijke Marechaussee aangehouden op zijn woon-werk traject op de A-xx, nabij de grensovergang XX. Daarbij is vastgesteld dat hij gebruik maakte van de weg in Nederland met een andere personenauto dan die waarvoor hem vergunning was verleend om met vrijstelling van BPM in Nederland gebruik te maken van de weg. Blijkens het in verband met die aanhouding door de Koninklijke Marechaussee op 13 december 1998 opgemaakte proces-verbaal van bevindingen is bij deze aanhouding aan belanghebbende medegedeeld dat "indien hij onrechtmatig als bestuurder van het door hem bestuurde motorrijtuig gebruik zou maken, hij mogelijkerwijs van de douane Nederland een naheffing zou kunnen ontvangen voor wat betreft de desbetreffende belastingwetgeving."
2.7. Naar aanleiding van de onder 2.6 vermelde controle heeft belanghebbende bij brief van 10 december 1998 de Inspecteur verzocht om hem vergunning te verlenen om voor zijn woon-werkverkeer met voorwaardelijke vrijstelling van BPM met de nieuwe auto gebruik te maken van de weg in Nederland. Bij beschikking van 18 januari 1999 heeft de Inspecteur dit verzoek afgewezen.
2.8. Op 30 maart 1999 is vervolgens de litigieuze naheffingsaanslag aan belanghebbende opgelegd ter zake van het gebruik met de nieuwe auto van de weg in Nederland.
2.9 Inmiddels heeft belanghebbende ook de nieuwe auto niet meer. Voor zijn huidige auto heeft belanghebbende geen vrijstellingsvergunning aangevraagd, hoewel hij deze ook voor zijn woon-werkverkeer gebruikt.
2.10. Ter zitting hebben partijen hun geschil in die zin beperkt dat de Inspecteur de boete laat vallen waartegenover belanghebbende geen beroep zal doen op een proceskostenveroordeling van de Inspecteur.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is thans uitsluitend het antwoord op de vraag of de Inspecteur wat betreft de enkelvoudige belasting terecht de onderhavige naheffingsaanslag aan belanghebbende heeft opgelegd.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. Hij is van mening dat het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag in strijd is met het bepaalde in artikel 3:4 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (evenredigheidsbeginsel) omdat hij ook de nieuwe auto uitsluitend gebruikte voor doeleinden waarvoor hem vrijstelling van BPM zou zijn verleend indien hij de vervanging van de oude auto door de nieuwe auto tijdig aan de Inspecteur gemeld zou hebben. Zijns inziens had de Inspecteur de door hem op 10 december 1998 ingediende vergunningaanvraag in behandeling moeten nemen.
De Inspecteur beantwoordt vorenvermelde vraag bevestigend.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de door hen ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota's, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting heeft belanghebbende geen nieuwe stellingen dan wel argumenten aan zijn standpunt toegevoegd, terwijl de Inspecteur aan zijn standpunt, zakelijk weergegeven, nog het volgende heeft toegevoegd.
De Inspecteur
De enige reden waarom de naheffingsaanslag is opgelegd en de vrijstellingsvergunning voor de nieuwe auto is afgewezen, is dat belanghebbende niet vóór de aanvang van het gebruik van de weg in Nederland met de nieuwe auto een verzoek om vrijstelling van BPM heeft gedaan. Artikel 3, lid 3, juncto artikel 2, lid 3 van het Uitvoeringsbesluit stellen nu eenmaal als voorwaarde dat een verzoek om vrijstelling vóór aanvang van het gebruik van de weg wordt gedaan.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag. De Inspecteur daarentegen, concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en handhaving van de naheffingsaanslag voor zover deze de enkelvoudige belasting betreft.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Krachtens artikel 1, lid 5, van de Wet (tekst 1998) is BPM verschuldigd indien een niet-geregistreerde personenauto feitelijk ter beschikking staat van een in Nederland wonende natuurlijke persoon. Deze verschuldigdheid ontstaat ter zake van de aanvang van het gebruik met die personenauto in Nederland van de weg. Uit de parlementaire geschiedenis van de totstandkoming van de Wet BPM valt af te leiden dat de belastbaarstelling van het feit van aanvang van het gebruik van de weg uit controlestrategie noodzakelijk werd geacht, omdat anders de kans zou bestaan dat de belasting in aanzienlijke mate zou worden ontdoken (Tweede Kamer, 1992-1993, 22868, nr. 7; Memorie van Antwoord).
4.2. Op de voet van artikel 14, lid 1, van de Wet kan, onder daarbij te stellen voorwaarden en beperkingen, bij algemene maatregel van bestuur, vrijstelling van belasting worden verleend voor uit een ander land afkomstige personenauto's en motorrijwielen die voor specifieke doeleinden, dan wel onder specifieke omstandigheden naar Nederland zijn gebracht.
Aan deze bepaling is onder meer uitvoering gegeven in artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit. Het eerste en tweede lid van deze bepaling luiden -voor zover hier van belang- als volgt:
"1. Vrijstelling van belasting wordt verleend voor personenauto's die zijn geregistreerd in het buitenland en die worden gebruikt door Nederlandse ingezetenen die elders dan in Nederland:
- hoofd zijn van een éénmansbedrijf, of
- lid zijn van een maatschap; of
- bestuurder, vennoot of aandeelhouder zijn van een onderneming, opgericht in de vorm van een vennootschap, (..).
2. De vrijstelling als bedoeld in het eerste lid wordt slechts verleend indien:
a. de personenauto uitsluitend wordt gebruikt door de eigenaar of houder zelf; en
b. uitsluitend de afstand van de woonplaats naar de in het buitenland gelegen werkplaats en omgekeerd wordt overbrugd.".
4.3. De Inspecteur heeft ter zitting bevestigd dat de reden waarom de naheffingsaanslag is opgelegd en de alsnog aangevraagde vrijstellingsvergunning is geweigerd alleen gelegen is in de omstandigheid dat dit verzoek niet vóór aanvang van het gebruik met de nieuwe auto van de weg in Nederland is ingediend. Het Hof verstaat dit aldus dat niet in geschil is dat de nieuwe auto van meet af aan uitsluitend door belanghebbende gebezigd is voor zijn woon-werkverkeer. Het tegendeel is gesteld noch gebleken. Dit in aanmerking nemende en gelet op hetgeen onder 2.6 is vermeld, stelt het Hof dan ook vast dat belanghebbende bij zijn aanhouding door de Koninklijke Marechaussee op
9 december 1998 de nieuwe auto gebruikte onder omstandigheden en voor doeleinden waarvoor op de voet van artikel 14 van Pro de Wet juncto artikel 3, leden 1 en 2, van het Uitvoeringsbesluit vrijstelling van belasting wordt verleend.
4.4. Uit hetgeen onder 4.3 is overwogen volgt dat belanghebbende met betrekking tot de nieuwe auto voldeed aan alle(materiële) voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling.
4.5. Ingevolge artikel 3, lid 3, juncto artikel 2, leden 2 en 3, van het Uitvoeringsbesluit, wordt de vrijstelling door de Inspecteur op verzoek verleend, welk verzoek bij de Inspecteur moet worden ingediend vóór de aanvang van het gebruik van de weg in Nederland met de personenauto. Vaststaat dat belanghebbende het verzoek om met de nieuwe auto met (voorwaardelijke) vrijstelling van BPM in Nederland van de weg gebruik te maken niet heeft ingediend vóór de aanvang van het gebruik van de weg in Nederland met die auto, terwijl de vergunning waarover hij wél beschikte uitsluitend betrekking had op de oude auto en zich derhalve niet tot de nieuwe auto uitstrekte.
4.6. In de Nota van Toelichting bij het Besluit van 24 december 1992 tot vaststelling van het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (Stbl. 1992, nr. 710) is ten aanzien van de vrijstellingen, opgenomen in onder meer artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit, slechts vermeld dat de vrijstelling van toepassing is zolang de in deze bepaling genoemde omstandigheden zich voordoen en dat de belasting alsnog verschuldigd is wanneer die omstandigheden zich niet langer voordoen. Omtrent het tijdstip waarop het verzoek om toepassing van de vrijstelling moet worden gedaan, is in de bedoelde Nota van Toelichting niets vermeld. Het Hof houdt het er dan ook op dat de in artikel 2, lid 3 van het Uitvoeringsbesluit opgenomen bepaling dat het verzoek om vrijstelling bij de Inspecteur moet worden ingediend vóór aanvang van het gebruik van de weg in
Nederland -welke bepaling via artikel 3, lid 3, ook van toepassing is op de in geding zijnde vrijstelling- moet worden gelezen in samenhang met het bepaalde in artikel 1, lid 5 van de Wet. Nu -zoals onder 4.1 overwogen- kennelijk vooral uit controletechnisch oogpunt en ter voorkoming van belastingontduiking ervoor gekozen is om voor niet-geregistreerde auto's de aanvang van het gebruik van de weg als belastbaar feit aan te wijzen, komt het Hof tot de slotsom dat de ratio van de in artikel 2, lid 3 van het Uitvoeringsbesluit opgenomen bepaling dat vóór de aanvang van het gebruik van de weg om vrijstelling moet zijn verzocht, gelegen zal zijn in de -controletechnische- wenselijkheid om op het tijdstip waarop het belastbare feit zich voordoet (de aanvang van het gebruik van de weg) tevens onmiddellijk te kunnen vaststellen dat, op de voet van artikel 14 van Pro de Wet, een vrijstelling van toepassing is.
4.7. Nu, zoals onder 4.4 overwogen, vaststaat dat belanghebbende met betrekking tot de nieuwe auto voldeed aan alle voorwaarden waaronder op de voet van artikel 3, leden 1 en 2 vrijstelling van BPM wordt verleend, en derhalve onder de onderhavige omstandigheden bij het gebruik van de weg, zoals dat door belanghebbende met de nieuwe auto wordt gemaakt, geen belasting verschuldigd is, ware de louter formele voorwaarde van een op die omstandigheden aansluitende vergunning tijdig vervuld, is het Hof van oordeel dat in casu niet kan worden gezegd dat belanghebbende belasting heeft ontgaan of ontdoken. Daaraan doet niet af dat belanghebbende de vervanging van de oude auto door de nieuwe niet aan de douane gemeld heeft c.q. geen verzoek om vrijstelling voor de nieuwe auto heeft gedaan vóór de aanvang van het gebruik van de weg met die auto.
4.8. In aanmerking nemende dat -zoals onder 4.7 overwogen- geen belasting is ontgaan dan wel ontdoken, doch dat sprake is van een situatie waarin de belanghebbende materieel aanspraak heeft op een vrijstelling, kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat het belang van het opleggen van de naheffingsaanslag gelegen is in het heffen van ten onrechte niet geheven belasting. Gelet op hetgeen onder 4.6 is overwogen omtrent de ratio van de voorwaarde dat het verzoek om vrijstelling vóór aanvang van het gebruik van de weg moet worden ingediend, gezien in relatie tot de opgelegde naheffingsaanslag, is het Hof van oordeel dat de nadelige -financiële- gevolgen van het opleggen van de naheffingsaanslag voor belanghebbende onevenredig zijn met het doel dat met die naheffingsaanslag wordt gediend, een en ander als bedoeld in artikel 3:4, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht, welke bepaling ook op het belastingrecht van toepassing is.
Aan vorenstaande oordeel doet niet af dat in de vergunning was vermeld dat belanghebbende een verandering van auto aan de douane diende te melden. Die omstandigheid doet immers niet af aan het gegeven dat de doeleinden waarvoor en de omstandigheden waaronder belanghebbende de nieuwe auto gebruikte hem recht gaven op toepassing van de vrijstelling.
4.9. Het Hof neemt bij het vorenstaande in aanmerking dat de wetgever de Inspecteur de ruimte biedt enige coulance te betrachten bij het besluit om al dan niet een naheffingsaanslag op te leggen. In dit verband wijst het Hof op artikel 20, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, waarin is bepaald dat de Inspecteur te
weinig geheven belasting kan (cursivering: Hof) naheffen, (zelfs) indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen geheel of gedeeltelijk niet is betaald.
Daarnaast wijst het Hof in dit verband nog op het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 30 januari 2001, nr. CPP2000/1835 (V-N 2001/11.27), waarop belanghebbende zich -naar het Hof begrijpt, gelet op het door de Inspecteur met betrekking tot dit Besluit gevoerde verweer- beroept. In dit Besluit wordt goedgekeurd dat ingeval van eerste constatering van het feitelijk gebruik van de weg in Nederland door een inwoner van Nederland met een niet in Nederland geregistreerde personenauto, niet onmiddellijk een naheffingsaanslag wordt opgelegd, maar de betrokkene in de gelegenheid wordt gesteld de personenauto alsnog buiten Nederland te brengen, te registreren, dan wel een vergunning aan te vragen. De goedkeuring geldt, aldus de Staatssecretaris niet:
"...ten aanzien van degene die het voertuig feitelijke tot zijn beschikking heeft en die uit hoofde van zijn functie of de door hem ontplooide activiteiten of omdat hem eerder een informatieformulier was uitgereikt, bekend was of behoorde te zijn met de toepassing van de Wet BPM." en
"...ten aanzien van de persoon die beschikt over een BPM-vrijstellingsvergunning en die niet voldoet aan de vrijstellingsvoorwaarden als genoemd in de artikelen 2 en 3 van het Uitvoeringsbesluit BPM"
De hier geciteerde beperkingen zien naar het oordeel van het Hof echter niet op de situatie waarin belanghebbende verkeert. In de eerste plaats vloeit zijn bekendheid met de toepassing van de Wet BPM -in casu slechts het tijdstip van aanvraag van de vrijstelling; hij voldoet met de nieuwe auto aan de materiële vrijstellingsvoorwaarden- niet voort uit zijn functie, uit de door hem ontplooide activiteiten of uit een aan hem uitgereikt informatieformulier, doch uit de omstandigheid dat hij voor de oude auto beschikte over een vrijstellingsvergunning als bedoeld in artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit. In de tweede plaats beschikt belanghebbende voor de nieuwe auto niet over een vergunning, doch voldoet met die auto overigens wél aan de materiële vergunningsvoorwaarden.
4.10. In gevallen als de onderhavige waarin een belanghebbende direct na aanhouding een verzoek om een vrijstellingsvergunning indient en, zoals ook in casu tussen partijen niet in geschil is, die belanghebbende aan de materiële vereisten van zo'n vrijstellingsvergunning voldoet, dient naar het oordeel van het Hof, een naheffingsaanslag
achterwege te blijven, omdat met het achterwege blijven hiervan gemelde beoogde controlestrategie niet wordt geschaad en het wel opleggen van zulk een naheffingsaanslag in gevallen als de onderhavige onevenredig zou zijn aan het te dienen belang van het in bezit zijn van een vrijstellingsvergunning bij het gebruik maken van de Nederlandse openbare weg met een personenauto met een buitenlands kenteken.
4.11. Uit het vorenstaande vloeit voort dat het gelijk aan belanghebbende is. Voor dat geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd.
5. Proceskosten en griffierecht
Belanghebbende heeft ter zitting uitdrukkelijk verklaard geen aanspraak te maken op vergoeding van proceskosten. Ook de Inspecteur heeft geen vergoeding van proceskosten gevraagd.
Nu het beroep van belanghebbende gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht ad fl. 80,= (€ 36,30) te vergoeden.
6. Beslissing
Op grond van al het bovenstaande moet worden beslist als volgt.
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de naheffingsaanslag;
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht ad € 36,30 vergoedt.
Aldus vastgesteld op 4 juni 2002 door M.E. van Hilten, lid van voormelde Kamer, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van D.G. Moll van Charante, waarnemend-griffier, zijnde laatstgenoemde buiten staat deze uitspraak te ondertekenen.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 4 juni 2002
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.