Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/02236
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de Gemeente X (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 met aanslagnummer 0000.00.000.A01.0000 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd van fl. 7.313,-- aan enkelvoudige belasting/premie volksverzekeringen (hierna: de naheffingsaanslag). In de naheffingsaanslag is geen boete begrepen.
Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag een bezwaarschrift ingediend. Bij de bestreden uitspraak is de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van voormelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
1.3. De mondelinge behandeling van het beroep heeft met gesloten deuren plaatsgehad ter zitting van 29 januari 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur. Partijen hebben voorafgaande aan de zitting ieder een pleitnota aan het Hof en de wederpartij doen toekomen, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De inhoud van die pleitnota's wordt als hier ingelast aangemerkt. Buiten bezwaar van de wederpartij heeft de Inspecteur voorafgaande aan de zitting aan het Hof en de wederpartij een "hoorverslag bezwaarprocedure" alsmede een faxbericht d.d. 2 mei 2000 van de gemachtigde van belanghebbende aan de Inspecteur doen toekomen.
2. Feiten
Op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting stelt het Hof, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Bij belanghebbende, een burgerlijke gemeente, zijn collectieve arbeidsvoorwaarden van toepassing welke zijn neergelegd in de zogenoemde Collectieve Arbeidsvoorwaarden Regeling en Uitwerkings Overeenkomst (hierna: de CAR-UWO). In de CAR-UWO is de regeling van vergoeding van ziektekosten geplaatst in de artikelen 7:12 en volgende, onder "IZA-deelnemerschap en vergoeding kosten geneeskundige verzorging".
2.2. "IZA" is de afkorting van "Instituut Ziektekostenvoorziening Ambtenaren", een met toepassing van de Wet gemeenschappelijke regelingen opgericht, rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam. Het IZA, verzekeraar van ziektekosten, heeft voorzien in een algemene ziektekostenverzekering voor ambtenaren van lagere overheden welke landelijk gelijkluidend is (hierna: de IZA-regeling).
2.3. Artikel 7:12:11 (Hof: 7:12:1), van de CAR-UWO luidt als volgt.
"1 De ambtenaar die een dienstbetrekking in dienst van de gemeente bekleedt, waarvan de arbeidsduur ten minste 50% bedraagt van de voor een soortgelijke betrekking normaliter vastgestelde arbeidsduur, is verplicht aan de IZA-regeling deel te nemen. Indien daartoe naar hun oordeel aanleiding bestaat, kunnen burgemeester en wethouders een betrekking die niet voldoet aan het gestelde in dit lid ten aanzien van de arbeidsduur aanmerken als een betrekking, bedoeld in de vorige volzin. Van de verplichting tot deelneming kunnen burgemeester en wethouders op zijn verzoek ontheffing verlenen aan de ambtenaar die tegen deze deelneming gewetensbezwaren heeft.
2 De kosten van de IZA-regeling worden door de gemeente en de ambtenaar gezamenlijk gedragen volgens de bij de IZA-regeling te stellen regels. Burgemeester en wethouders kunnen omtrent de inhouding van de door de ambtenaar verschuldigde bijdrage nadere regels stellen. Daarin kunnen onder ambtenaren gewezen ambtenaren worden begrepen.".
2.4. Artikel 7:12:2,van de CAR-UWO luidt, voor zover hier van belang, als volgt.
"1 Aan een ambtenaar, die een betrekking, bedoeld in artikel 7:12:1, eerste lid, bekleedt, worden vergoed de in enige periode van twaalf opeenvolgende maanden te zijnen laste blijvende, naar het oordeel van burgemeester en wethouders redelijk gemaakte kosten vallende onder de IZA-regeling, voor zover deze een bedrag gelijk aan 1% van het inkomen overschrijden. Voor de toepassing van dit lid blijven buiten beschouwing:
(...)
3 Onder het inkomen in de zin van dit artikel wordt verstaan het inkomen zoals omschreven in artikel 3.1 van het pensioenreglement, vermeerderd met de uit arbeid of bedrijf, waaronder mede te verstaan vroegere arbeid of bedrijf, verkregen inkomsten van hemzelf en van die gezinsleden die als gezinslid deelnemer zijn op grond van artikel 10 van Pro de IZA-regeling, alsmede het ouderdomspensioen en de vakantie-uitkering krachtens de Algemene ouderdomswet die een gezinslid geniet.
Onder de inkomsten van de gezinsleden worden niet gerekend:
(...)
4 Burgemeester en wethouders kunnen omtrent het bepaalde in dit artikel nadere voorschriften vaststellen.".
2.5. De in 2.4 bedoelde regeling is bekend als de "1% regeling". De 1% regeling is bij belanghebbende uitgewerkt als volgt.
"De volgende regeling wordt toegepast:
a. voor brilmonturen, brilleglazen en contactlenzen wordt voor de 1% regeling hetzelfde bedrag meegenomen als wat vergoed wordt door het IZA;
b. de vergoeding voor tandheelkundige hulp is in de gevallen waarin een maximum vergoedingsbedrag wordt gebaseerd op ± 75% der kosten. De overige 25% oftewel 100/75 gedeelte van het bedrag dat door het IZA wordt vergoed komt voor de berekening van de tegemoetkoming op grond van de 1% regeling in aanmerking.
Wanneer het IZA een vergoeding verleent tot een bepaald percentage der kosten zonder koppeling aan een maximum bedrag dan wordt met de toepassing van de 1% regeling het resterend bedrag door de gemeente aangevuld.
Uitgegaan wordt van het gezinsinkomen.".
2.6. Ingevolge artikel 7:12:1 van Pro de CAR-UWO is deelname aan de IZA-regeling voor de ambtenaren van belanghebbende, behoudens enkele uitzonderingen, verplicht. Op grond van de CAR-UWO zoals die bij belanghebbende van kracht is, kunnen partners van die ambtenaren, indien die partners een inkomen genieten dat hoger is dan de inkomensgrens voor de Ziekenfondswet, zich aanmelden bij het IZA. Zij vallen dan ook onder de IZA-regeling. De 1% regeling staat voor die partners niet open.
2.7. Belanghebbende draagt het werknemers- en werkgeversgedeelte van de premie voor de onder de IZA-regeling vallende ziektekostenverzekering af aan het IZA. Met de uitvoering van die regeling heeft belanghebbende geen bemoeienis. De uitvoering van de 1% regeling zoals die bij belanghebbende geldt, berust daarentegen geheel bij belanghebbende. Financiering van die regeling geschiedt geheel uit eigen middelen van belanghebbende.
3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
3.1.1. In geschil is het antwoord op de vraag of het bij de combinatie van de IZA-regeling en de 1% regeling zoals die regelingen bij belanghebbende gelden, gaat om één aanspraak in de zin van artikel 10, lid 2, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet), (standpunt Inspecteur), dan wel om twee aanspraken in evengenoemde zin (standpunt belanghebbende).
3.1.2. Het belang zit in de werking van artikel 10, lid 4, aanhef en letter a, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (tekst 1998; hierna: de Uitvoeringsregeling), ingevolge welke bepaling "de waarde van een aanspraak ingevolge een ziektekostenregeling met een waarde van ten hoogste fl. 60,-- per jaar op nihil wordt gesteld.".
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden vermeld in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben partijen daaraan geen argumenten toegevoegd, behoudens dat belanghebbende ter zitting nog heeft gesteld dat de omstandigheid dat partners van ambtenaren wel in aanmerking kunnen komen voor de IZA-regeling maar geen beroep kunnen doen op de 1% regeling, erop wijst dat bij aanspraken op grond van die regelingen sprake is van twee (afzonderlijke) aanspraken in de zin als in 3.1 bedoeld.
3.3. Voor het geval het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, is niet in geschil dat de naheffingsaanslag met fl. 1.560,-- moet worden verminderd tot (fl. 7.313,-- - fl. 1.560,-- =) fl.5.753. Voor het geval het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is, is niet in geschil dat de bestreden uitspraak juist is.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Artikel 10, lid 2, van de Wet bepaalt dat tot het loon behoren aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen. Blijkens onder meer het arrest van de Hoge Raad van 2 december 1964, nr. 15 269, onder meer gepubliceerd in BNB 1965/27, wordt loon in de vorm van een aanspraak genoten in het geval waarin voor de werknemer naast de contante beloning een voorziening wordt getroffen, krachtens welke die werknemer of zijn nabestaanden aanspraken verwerven om op een toekomstig tijdstip, in het algemeen bepaald door het beëindigen van de dienstbetrekking, al dan niet onder bepaalde voorwaarden in het genot te worden gesteld van een of meer uitkeringen.
4.2. In de artikelen 7:12 en volgende van de CAR-UWO, onder "IZA-deelnemerschap en vergoeding kosten geneeskundige verzorging", zijn bepalingen opgenomen met betrekking tot verzekering van ziektekosten.
4.3. Met de tekst van artikel 7:12:2, lid 1, van de CAR-UWO is de mogelijkheid geschapen dat onder bepaalde voorwaarden "te zijnen laste blijvende, (...) onder de IZA-regeling vallende kosten" alsnog worden vergoed. In de 1% regeling zoals die bij belanghebbende geldt (weergegeven in 2.5), wordt eveneens het aanvullende karakter van de 1% regeling, ten opzichte van de "IZA-regeling", tot uitdrukking gebracht. De 1% regeling schept geen "zelfstandige" verzekering.
4.4. Gelet op het in 4.2 vermelde gaat het bij de combinatie van de IZA-regeling en de 1% regeling, naar het oordeel van het Hof, om één aanspraak in de zin van artikel 10, lid 2, van de Wet, welke aanspraak kan variëren. De omstandigheid dat de 1% regeling nader kan worden ingevuld terwijl bij de IZA-regeling sprake is van een landelijk gelijkluidende regeling, maakt niet dat bij bedoelde combinatie sprake is van twee aanspraken in de zin als evenbedoeld. Dit wordt niet anders nu de 1% regeling alleen voor ambtenaren van belanghebbende openstaat, terwijl zowel ambtenaren van belanghebbende als hun partners aan de IZA-regeling kunnen deelnemen. Verder brengen de omstandigheden dat de uitvoering van de 1% regeling bij belanghebbende berust en dat de financiering van die regeling geheel voor rekening van belanghebbende komt, aldus een en ander anders dan bij de IZA-regeling, het Hof niet tot het oordeel dat sprake is van twee aanspraken. De tekst van artikel 10, lid 2, van de Uitvoeringsregeling baat belanghebbende evenmin. Mede gelet op de in 4.1 gegeven ruime omschrijving van het begrip aanspraak komt het Hof ook overigens niet tot een andersluidend oordeel.
4.4. Gelet op het vorenstaande is gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Voor dat geval is niet in geschil dat de bestreden uitspraak juist is.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld op 12 april 2002 door G.J. van Muijen, voorzitter, J.W.J. Huige en T. Rothuizen-van Dijk, leden, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van C.A. Blokx-van Roosmalen, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 12 april 2002
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van dit beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien de belanghebbende na een mondelinge uitspraak griffierecht heeft betaald ter verkrijging van een vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit griffierecht in mindering op het door de belanghebbende voor het indienen van het beroep in cassatie verschuldigde griffierecht.
In het beroepschrift in cassatie kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.