Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 97/20319
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de stichting X te Z tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen Y van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals diens rechtsvoorganger het Hoofd van de eenheid Particulieren/Ondernemingen Y van de rijksbelastingdienst, aan te duiden als: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1992 tot en met 31 december 1994, aanslagnummer 00.00.000.F.01.0000.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde naheffingsaanslag is opgelegd tot een bedrag van fl. 73.215,= aan enkelvoudige belasting, zonder verhoging. Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag bij uitspraak van 18 april 1997 gehandhaafd.
Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 14 november 2000 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnotitie voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnotitie tot de stukken van het geding.
Het Hof heeft in deze zaak op 28 november 2000 mondeling uitspraak gedaan. Afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 5 december 2000 aan partijen verzonden. De Inspecteur heeft tijdig en op regelmatige wijze verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke; ter zake van dit verzoek heeft hij op 10 januari 2001 een recht van fl. 150,= voldaan.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting staat tussen partijen het volgende vast:
2.1. Belanghebbendes activiteiten bestaan onder meer uit het verhuren van woningen. Zij is als zodanig ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
2.2. In de jaren 1992 en 1993 heeft belanghebbende aan het A te B op aan haar in eigendom toebehorende grond drie woontorens laten bouwen. Iedere woontoren bestaat uit 24, over enkele woonlagen verdeelde, aanpasbare woningen voor ouderen welke door belanghebbende worden verhuurd. Op de begane grond van elke woontoren bevinden zich een aantal multifunctionele ruimten welke door belanghebbende aan verschillende bedrijven en instellingen worden verhuurd.
2.3. Met betrekking tot één van de onder 2.2 bedoelde multifunctionele ruimten (hierna: de onderhavige ruimte) heeft belanghebbende op 31 januari 1994 een huurovereenkomst gesloten met de Stichting D B en C (hierna: Stichting D). De tekst van deze overeenkomst luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:
"Artikel 1 Huurperiode Pro
1. De huur is aangegaan voor vijf jaar, ingaande 1 januari 1994 danwel zoveel eerder of later als het gehuurde voor ingebruikname gereed is en derhalve eindigend 01 januari 1999.
2. Behoudens tijdige opzegging zal de overeenkomst telkens met vijf jaar worden verlengd.
(...)
Artikel 2 Huurprijs Pro
1. De huurprijs bedraagt over de eerste vijf jaren van de huur ( 1,-- per jaar te vermeerderen met BTW en tussentijds te verhogen overeenkomstig lid 3 van dit artikel.
2. (...)
3. Partijen komen overeen dat aan het begin van het vijfde huurjaar gesprekken/onderhandelingen zullen plaatsvinden, om de huurprijs voor de volgende cyclus van vijf jaar, vast te stellen.
Artikel 3 Bestemming Pro en gebruik
1. De opzet en exploitatie van een steunpunt annex ontmoetingsruimte voor ouderen in A ten einde te komen tot een verhoging van zorgaanbod voor ouderen in de wijk E en in de drie torenflats in A in het bijzonder. Huurster zal dit doen in overleg en samenwerking met organisaties van ouderen en verhuurster.
2. Huurster zal de opzet en exploitatie van het steunpunt/ontmoetingsruimte deels in eigen dienstverlening en deels in collegiale samenwerking met andere zorginstellingen gestalte geven.
3. Huurster zal in eigen dienstverlening inbrengen:
- een warme maaltijdvoorziening
- sociale alarmering
- zorgbemiddeling
- kortlopende hulpinbreng
- bewegingstherapie voor ouderen (M.B.V.O.)
- dagopvang voor ouderen
- personele bezetting van het steunpunt/ontmoetingsruimte.
4. Huurster verplicht zich tot openstelling van het steunpunt/ontmoetingsruimte gedurende minimaal vijf dagen per week, van minimaal acht uren per dag, op door huurster en verhuurster in onderling overleg vast te stellen tijdstippen.
5.Huurster verplicht zich tevens tot het aanwezig zijn van vast en gekwalificeerd personeel tijdens de openingstijden.
6. (...)
7. Huurster zal in samenwerking met andere zorgverlenende instellingen overgaan tot de opzet van een buurtgebonden zorgplan en dit nadat zij het ter goedkeuring aan de verhuurster heeft voorgelegd en door verhuurster is goedgekeurd, in uitvoering brengen.
8. Huurster initieert en coördineert jaarlijks de evaluatie van het zorgplan en doet hierover verslag aan verhuurster.
9. (...)
Huurster dient, tenzij partijen anders overeenkomen, het te voorzien en voorzien te houden van voldoende inrichting en inventaris.
(...).".
Ingevolge artikel 8 van Pro deze overeenkomst komen de nader in dat artikel omschreven, op de onderhavige ruimte betrekking hebbende servicekosten voor rekening van Stichting D. Ter zake van deze kosten dient Stichting D aan belanghebbende een voorschot te verstrekken van fl. 5.922,=, nader bepaald op fl. 4.209,=, per jaar, exclusief omzetbelasting.
2.4. Stichting D kan haar activiteiten slechts verrichten dankzij de subsidie die zij van de gemeente B en C ontvangt.
2.5. Belanghebbende en Stichting D hebben met betrekking tot de onderhavige ruimte verzocht met ingang van 1 januari 1994 te worden uitgezonderd van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet. De Inspecteur heeft dit verzoek ingewilligd.
Met betrekking tot de overige onder 2.2 bedoelde multifunctionele ruimten, welke door belanghebbende tussen 1 juli 1993 en 1 oktober 1994 zijn verhuurd tegen prijzen van fl. 120,= tot fl. 166,= per m2, heeft belanghebbende, samen met de desbetreffende huurders, soortgelijke verzoeken ingediend. Ook deze verzoeken zijn door de Inspecteur ingewilligd.
2.6. De bouwkosten van de onder 2.2 bedoelde multifunctionele ruimten hebben, exclusief omzetbelasting en de kosten van de (onder)grond, in totaal fl. 1.939.180,= bedragen. Belanghebbende heeft alle haar ter zake van de bouw van deze ruimten in rekening gebrachte omzetbelasting als zogeheten voorbelasting in aftrek gebracht. De haar ter zake van de bouw van de boven deze ruimten gelegen woningen in rekening gebrachte omzetbelasting heeft zij niet in aftrek gebracht.
Van vorenvermeld bedrag van fl. 1.939.180,= heeft een gedeelte ad fl. 262.499,= betrekking op de bouw van de onderhavige ruimte.
2.7. Na het sluiten van de onder 2.3 ten dele weergegeven overeenkomst heeft belanghebbende de onderhavige ruimte voor haar rekening laten voorzien van inrichting en inventaris. De te dezer zake aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting ad in totaal
fl. 27.277,= heeft zij als voorbelasting in aftrek gebracht.
2.8. Naar aanleiding van de bevindingen bij een in zijn opdracht bij belanghebbende ingesteld onderzoek naar de naleving van de wettelijke bepalingen op het gebied van de omzetbelasting heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende met betrekking tot de bouwkosten van de onderhavige ruimte geen recht op aftrek van voorbelasting heeft, dat met betrekking tot de onder 2.2 bedoelde multifunctionele ruimten derhalve sprake is van een levering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet en dat belanghebbende met betrekking tot de onder 2.7 bedoelde kosten van de inrichting en de inventaris van de onderhavige ruimte eveneens geen recht op aftrek van voorbelasting heeft. In verband hiermede heeft hij belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd, welke is te specificeren als volgt:
integratieheffing ad per saldo 17,5% van fl. 262.499,= is, afgerond, fl. 45.938,=
ter zake van de inrichting en de inventaris van de onderhavige ruimte
in aftrek gebrachte voorbelasting fl. 27.277,=
totaal fl. 73.215,=.
Dit bedrag is als zodanig niet in geschil.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
Het geschil betreft de volgende vragen:
I. Is met betrekking tot het door belanghebbende verhuren van de onderhavige ruimte sprake van een zelfstandige economische activiteit, dan wel vindt deze verhuur plaats in het kader van de (vrijgestelde) verhuur door belanghebbende van de in de onderhavige torens gelegen woningen of vindt deze verhuur in het geheel niet plaats ter wille van enig daarmede gemoeid economisch belang, zodat niet kan worden gezegd dat deze verhuur in het economische verkeer plaatsvindt en belanghebbende bij het verrichten van deze verhuur derhalve niet als ondernemer in de zin van de Wet handelt?
II. Wordt de onderhavige ruimte en/of de inrichting en de inventaris daarvan door belanghebbende gebezigd voor het geven van relatiegeschenken als bedoeld in artikel 1, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: het BUA)?
Met betrekking tot de onder I vermelde vraag is belanghebbende van mening dat het door haar aan Stichting D verhuren van de onderhavige ruimte een zelfstandige economische activiteit vormt, terwijl de Inspecteur met betrekking tot deze vraag primair van oordeel is dat deze verhuur plaatsvindt in het kader van de (vrijgestelde) verhuur door belanghebbende van de in de torens gelegen woningen.
De onder II vermelde vraag wordt door belanghebbende ontkennend, doch door de Inspecteur bevestigend beantwoord.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de door haar ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnotitie, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
Het ging er belanghebbende om voor de onderhavige ruimte een gegadigde (huurder) te vinden met kennis en ervaring op het gebied van het exploiteren van een steunpunt annex ontmoetingsruimte voor ouderen, een exploitatie welke zij als woningcorporatie niet tot haar werkterrein rekent en op welk gebied zij derhalve ook niet over de benodigde expertise beschikt.
Anders dan de Inspecteur stelt, verkeerde Stichting D niet in een riante maar in een gelijkwaardige onderhandelingspositie; over de hoogte van de huurprijs is dan ook uitgebreid onderhandeld.
Betwist wordt dat belanghebbende aan de huurders van de in de torens gelegen woningen had toegezegd, dan wel jegens deze huurders verplicht was, zorg te dragen voor ouderenvoorzieningen in de omgeving van deze torens.
In afwijking van het gestelde op pagina 5, vierde tekstblok, van de motivering van het beroepschrift van 10 maart 1998, heeft belanghebbende in zoverre wèl invloed op het dienstenaanbod door Stichting D dat Stichting D zich in artikel 3 van Pro het onder 2.3 vermelde huurcontract jegens belanghebbende tot het aanbieden van bepaalde diensten heeft verplicht. Een zorgplan als bedoeld in het zevende lid van dit artikel is echter nooit opgesteld.
Met het gestelde op pagina 5, onderste negen regels, van de motivering van het beroepschrift wordt geen te dezen relevant beroep op het vertrouwensbeginsel gedaan.
Het op pagina 7, onder punt 5, van de motivering van het beroepschrift gedane beroep op de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 27 juni 1979, nr. 279-7000, wordt ingetrokken.
Op pagina 2, derde regel van onderen, van belanghebbendes pleitnotitie dient artikel 9 te Pro worden gelezen als: artikel 3, lid 9, tweede volzin.
Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
De Inspecteur
Uitdrukkelijk wordt erkend dat het exploiteren van een steunpunt annex ontmoetingsruimte als bedoeld in artikel 3 van Pro de onder 2.3 vermelde huurovereenkomst voorzienbaar verlieslijdend is en wel in substantiële mate.
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag, terwijl de Inspecteur primair concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak en subsidiair tot vernietiging van die uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van fl. 27.277,= aan enkelvoudige belasting.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. De tekst van de onder 2.3 ten dele weergegeven huurovereenkomst tussen belanghebbende en Stichting D laat in redelijkheid geen andere uitleg toe dan dat de tegenprestatie van Stichting D niet alleen bestaat uit betaling van - voorlopig - een bedrag van fl. 1,= per jaar, maar ook uit het in de onderhavige ruimte opzetten en exploiteren van een steunpunt annex ontmoetingsruimte voor ouderen. Dit vindt bevestiging in de geloofwaardige verklaring van belanghebbende ter zitting dat het haar er om ging om voor de onderhavige ruimte een gegadigde te vinden met kennis en ervaring op het gebied van het exploiteren van een dergelijk steunpunt, een exploitatie welke zij als woningcorporatie niet tot haar werkterrein rekent en op welk gebied zij derhalve ook niet over de benodigde expertise beschikt.
4.2. De Inspecteur heeft ter zitting uitdrukkelijk erkend dat het exploiteren van een steunpunt annex ontmoetingsruimte als onder 4.1 bedoeld voorzienbaar verlieslijdend is en wel in substantiële mate.
4.3. Hetgeen onder 4.1 en 4.2 is overwogen en vermeld, brengt met zich dat tegenover het door belanghebbende aan Stichting D ter beschikking stellen van de onderhavige ruimte wèl een substantiële vergoeding staat, namelijk deels in geld en deels in natura, en dat deze vergoeding derhalve wèl maatschappelijke betekenis heeft. Uit dit een en ander vloeit voort dat het door belanghebbende aan Stichting D ter beschikking stellen van deze ruimte niet plaatsvindt in het kader van het door belanghebbende verhuren van de in de onderhavige torens gelegen woningen aan ouderen.
Uit dit een en ander vloeit tevens voort dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat het ter beschikking stellen van deze ruimte uit vrijgevigheid is geschied en dat dit ter beschikking stellen gekwalificeerd kan worden als relatiegeschenk of gift in de zin van het eerste lid, onderdeel b, juncto het tweede lid van artikel 1 van Pro het BUA.
4.4. Gelet op het vorenstaande heeft belanghebbende met betrekking tot de onder 2.2 bedoelde multifunctionele ruimten niet een levering verricht als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet en is de naheffingsaanslag derhalve in zoverre ten onrechte opgelegd.
4.5. Ingevolge het bepaalde in artikel 3, negende lid, tweede volzin, van de huurovereenkomst tussen belanghebbende en Stichting D dient, tenzij de contracterende partijen anders overeenkomen, Stichting D het gehuurde te voorzien en voorzien te houden van voldoende inrichting en inventaris.
Nu vaststaat dat belanghebbende en niet Stichting D de onderhavige ruimte na het sluiten van deze overeenkomst heeft voorzien van inrichting en inventaris, zijn de contracterende partijen kennelijk na het sluiten van deze overeenkomst nader overeengekomen af te wijken van vorenvermelde bepaling. Aangezien belanghebbende hiertegenover geen vergoeding heeft genoten, is te dezer zake wèl sprake van vrijgevigheid. Daar tussen belanghebbende en Stichting D inmiddels een relatie verhuurster/ huurster bestond, valt deze vrijgevigheid onder de aan het slot van 4.3 vermelde bepalingen van het BUA. Ten aanzien van de door belanghebbende met betrekking tot de inrichting en de inventaris van de onderhavige ruimte gemaakte kosten is aftrek van voorbelasting derhalve niet mogelijk. Het onder 2.7 vermelde bedrag van fl. 27.277,= is mitsdien terecht in de naheffingsaanslag begrepen.
5. Proceskosten en griffierecht
5.1. In de omstandigheid dat het beroep gedeeltelijk gegrond is, vindt het Hof, nu bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot ver-goeding van belanghebbendes proceskosten. Belanghebbende heeft uitsluitend aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de haar in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten, met inachtneming van het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures, op 2 (punten) x fl. 710,= (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) is fl. 2.130,=.
5.2. Nu het beroep gedeeltelijk gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door haar voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 80,= te vergoeden.
6. Beslissing:
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak;
vermindert de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van fl. 27.277,= aan enkelvoudige belasting;
veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van fl. 2.130,= onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden; en
gelast dat door de Inspecteur aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht ad fl. 80,= wordt vergoed.
Aldus vastgesteld op 5 juni 2001 door J.A. Meijer, voorzitter, M.E. van Hilten en P. Fortuin, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 juni 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.