Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 97/20045
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de naamloze vennootschap X N.V. te Z tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de haar met verhoging opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1991 tot en met 31 december 1994, aanslagnummer , en het bij het vaststellen van die aanslag met betrekking tot die verhoging genomen kwijtscheldingsbesluit.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde naheffingsaanslag is opgelegd tot een bedrag van fl. 37.041,= aan enkelvoudige belasting, voor een gedeelte ad fl. 36.169,= verhoogd met 100%, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag heeft besloten kwijtschelding te verlenen tot op 50% ofwel tot op, afgerond, fl. 18.084,=. Na tijdig door belanghebbende tegen die naheffingsaanslag en dat besluit gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij gezamenlijke uitspraak van 4 april 1997 besloten de naheffingsaanslag te handhaven en geen verdere kwijtschelding van de verhoging te verlenen.
Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft voor wat betreft de enkelvoudige belasting met gesloten deuren en voor wat betreft de verhoging in het openbaar plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 30 augustus 2000 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord A, als projectcoördinator werkzaam bij belanghebbende, B, als gemachtigde van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van C, beiden verbonden aan het kantoor te R van D Belastingadviseurs, alsmede, namens de Inspecteur, E, bijgestaan door F, beiden verbonden aan de vorengenoemde eenheid van de rijksbelastingdienst.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. Voorts heeft belanghebbende te dezer zitting met toestemming van de Inspecteur een door de VVV Q uitgegeven brochure, getiteld , overgelegd. De Inspecteur heeft te dezer zitting een situatieschets van een van de hierna onder 2.3 te melden locaties vervaardigd en deze met toestemming van belanghebbende aan het Hof overgelegd.
Het Hof heeft in deze zaak op 13 september 2000 mondeling uitspraak gedaan. Afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 21 september 2000 aan partijen verzonden. De Inspecteur heeft tijdig en op regelmatige wijze verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke; ter zake van dit verzoek heeft hij een recht van fl. 150,= voldaan.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de stukken van het geding en de gedeeltelijk hiervan afwijkende verklaringen van partijen ter zitting staat tussen partijen het volgende vast:
2.1. Belanghebbendes activiteiten bestonden gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft (hierna: het onderhavige tijdvak) onder meer uit het tegen vergoeding verlenen van toegang tot zes zogeheten dagstranden in het Maasplassengebied in S, te weten de locaties T, U, V, W, M en N. Elke locatie beslaat circa 60 ha land en water.
Zij is als zodanig ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
2.2. De Wet hygiëne en veiligheid zwemgelegenheden onderscheidt vier categorieën zwemgelegenheden, te weten de categorieën A, B, C en D. Onder de categorieën A en B vallen inrichtingen voor het zwemmen of baden anders dan in oppervlaktewater, terwijl de gelegenheden voor het zwemmen in oppervlaktewater afhankelijk van de vraag of zij al dan niet voldoen aan de bij of krachtens evengenoemde wet gestelde normen op het gebied van hygiëne en veiligheid, worden onderscheiden in categorie C (inrichtingen die zijn ingericht voor het zwemmen in oppervlaktewater) en categorie D (gelegenheden die gebruikt worden voor het zwemmen in oppervlaktewater, doch die daartoe niet zijn ingericht, dat wil zeggen: niet aan de evenbedoelde normen voldoen).
De onder 2.1 genoemde locaties T, M en N vallen onder categorie C, terwijl de aldaar genoemde locaties U, V en W onder categorie D vallen.
2.3. Gedurende het onderhavige tijdvak waren de locaties U, V en W voorzien van een omheining, met daarin een slagboom, en beschikten zij over sanitaire voorzieningen. Kleedhokjes (kleedcabines) waren niet aanwezig. Volgens belanghebbende waren zij gedurende dit tijdvak wèl voorzien van douches, de Inspecteur betwist dit. De kwaliteit van het zwemwater werd dagelijks gecontroleerd, terwijl in de plas door middel van belijning een gedeelte was afgebakend voor kinderen. In de gehele plas mocht worden gezwommen terwijl op de plas ook met zelf meegenomen rubberboten zonder buitenboordmotor en surfplanken mocht worden gevaren respectievelijk gesurft. Op drukke dagen werd toezicht gehouden door een reddingsbrigade (waterwacht), volgens belanghebbende gedurende de gehele dag, volgens de Inspecteur slechts gedurende een gedeelte van de dag. Naast gelegenheid tot zwemmen, varen en surfen was er ook gelegenheid om zich op de oever te verpozen.
Op pagina 31 van de door belanghebbende ter zitting overgelegde brochure komen twee, door het Hof met de letter D gekenmerkte, foto's voor van deze locaties.
Gedurende het onderhavige tijdvak behoefde voor de mogelijkheid tot varen, surfen en parkeren niet afzonderlijk te worden betaald.
2.4. Bij een op 26 maart 1990 in opdracht van de Inspecteur bij belanghebbende ingesteld onderzoek naar de naleving door belanghebbende van de wettelijke bepalingen van de omzetbelasting is door de betrokken ambtenaar het standpunt ingenomen dat belanghebbende ter zake van de door haar ontvangen vergoedingen voor het verlenen van toegang tot dagstranden omzetbelasting naar het algemene tarief is verschuldigd.
Bij brief van 6 februari 1992 heeft belanghebbende aan de Inspecteur verzocht aan te geven onder welke omstandigheden het toegang verlenen tot dagstranden zou kunnen worden aangemerkt als een dienst door een exploitant van bad- en zweminrichtingen als bedoeld in post b.3 van de bij de Wet behorende Tabel I, zodat daarop het verlaagde tarief van toepassing zou zijn.
Bij brief van 16 april 1992 heeft de Inspecteur belanghebbende uiteindelijk geantwoord dat de evengenoemde tabelpost - en daarmede het verlaagde tarief - uitsluitend van toepassing is op zwemgelegenheden die vallen onder de in 2.2 bedoelde categorie C en niet op zwemgelegenheden die vallen onder de aldaar bedoelde categorie D.
2.5. Ter zake van de door haar in het onderhavige tijdvak ontvangen vergoedingen voor het verlenen van toegang tot de onder 2.3 bedoelde, in categorie D vallende, dagstranden heeft belanghebbende op aangifte omzetbelasting voldaan naar het verlaagde tarief.
Van mening zijnde dat belanghebbende ter zake van deze vergoedingen omzetbelasting naar het algemene tarief is verschuldigd, heeft de Inspecteur belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. De in deze aanslag begrepen enkelvoudige belasting is te specificeren als volgt:
dagstranden 1991 fl. 1.837,=
dagstranden 1992 fl. 6.762,=
dagstranden 1993 fl. 4.499,=
dagstranden 1994 fl. 24.908,=
fl. 36.169,=
teruggaaf volgens suppletie-aangifte 1991 -/- fl. 965,=
fl. 37.041,=.
Gelet op de omstandigheid dat hij belanghebbende bij zijn onder 2.4 vermelde brief van 16 april 1992 had medegedeeld dat op vergoedingen voor het verlenen van toegang tot in categorie D vallende dagstranden het algemene tarief van toepassing is, heeft de Inspecteur zich voorts op het standpunt gesteld dat met betrekking tot de door belanghebbende over de jaren 1992, 1993 en 1994 meer verschuldigde omzetbelasting ad in totaal fl. 36.169,= sprake is van opzet en heeft hij in verband hiermede de in de naheffingsaanslag begrepen enkelvoudige belasting in zoverre met 100% verhoogd. Vervolgens heeft hij besloten van deze verhoging kwijtschelding te verlenen tot op 50%.
2.6. Paragraaf 2, tweede lid, van de tot 1 februari 1994 van kracht geweest zijnde Toelichting (resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 9 maart 1982, nr. 282-3199, zoals nadien gewijzigd) op post b.3 van de bij de Wet behorende Tabel I luidt als volgt:
"Het exploiteren van een inrichting op het strand, bestaande uit kleedhokjes, douches en sanitaire voorzieningen met de mogelijkheid tot het onder toezicht baden in zee kan onder de post worden gerangschikt.".
Paragraaf 2, derde alinea, van onderdeel 38. Post b 3 van het met ingang van 1 februari 1994 van kracht zijnde Voorschrift Tabel I (resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 1 februari 1994, nr. VB 93/3553, zoals nadien gewijzigd) is, afgezien van een komma, gelijkluidend.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft de volgende vragen:
I. Is op grond van post b.3 van de bij de Wet behorende Tabel I op het door belanghebbende verlenen van toegang tot de onder 2.3 bedoelde dagstranden het verlaagde tarief van toepassing?
II. Zo neen, handelt de Inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel door belanghebbende ondanks de onder 2.6 weergegeven passage uit de aldaar vermelde resoluties van de Staatssecretaris van Financiën ter zake van het verlenen van toegang tot deze dagstranden toch omzetbelasting naar het algemene tarief verschuldigd te achten?
III. Is het, indien de beide vorenstaande vragen ontkennend moeten worden beantwoord, aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende te wijten dat zij ter zake van het verlenen van toegang tot deze dagstranden te weinig omzetbelasting op aangifte heeft voldaan?
Belanghebbende is van oordeel dat de onder I en II vermelde vragen bevestigend moeten worden beantwoord en dat de onder III vermelde vraag ontkennend dient te worden beantwoord. De Inspecteur is met betrekking tot al deze vragen de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de door haar ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, voor zover niet reeds verwerkt in of vermeld onder de Vaststaande feiten en zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
Door belanghebbende ter zake van het verlenen van toegang tot de onderhavige dagstranden omzetbelasting naar het algemene tarief verschuldigd te achten, handelt de Inspecteur gelet op de onder 2.6 weergegeven passage uit de aldaar vermelde resoluties in strijd met het gelijkheidsbeginsel.
Hetgeen in belanghebbendes pleitnota met betrekking tot het parkeren is vermeld, heeft betrekking op de situatie sedert 1998. In het onderhavige tijdvak behoefde voor het parkeren niet afzonderlijk te worden betaald.
Van het op pagina 2 van de als onderdeel van bijlage 5 bij het vertoogschrift tot de stukken behorende kopie van de brief van de Inspecteur aan belanghebbende van 18 februari 1992 vermelde compromis, is belanghebbende niets bekend.
Indien met betrekking tot de in de omschrijving van het geschil onder I en II vermelde vragen het gelijk is aan de zijde van de Inspecteur, dient de naheffingsaanslag, althans voor wat betreft de daarin begrepen enkelvoudige belasting, te worden gehandhaafd.
Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
De Inspecteur
Aan een inrichting op het strand als bedoeld in de onder 2.6 weergegeven passage uit de aldaar vermelde resoluties is ook varen en surfen inherent.
Van een compromis als vermeld in de brief van de Inspecteur aan belanghebbende van 18 februari 1992 is niets bekend.
Indien met betrekking tot één van de in de omschrijving van het geschil onder I en II vermelde vragen het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, dient de naheffingsaanslag te worden vernietigd.
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot (primair) vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het geschil betreft in de eerste plaats de vraag of op grond van post b.3 van de bij de Wet behorende Tabel I op het door belanghebbende verlenen van toegang tot de onder 2.3 bedoelde dagstranden het verlaagde tarief van toepassing is.
4.2. Naar het oordeel van het Hof bestaat belanghebbendes prestatie niet alleen uit het geven van gelegenheid tot zwemmen, maar ook uit het geven van gelegenheid tot varen, surfen en het zich verpozen op de oever. Deze prestatie vormt naar maatschappelijke opvattingen een onsplitsbaar geheel, waarin naar het oordeel van het Hof het gelegenheid geven tot zwemmen niet zozeer overheerst dat het geheel is aan te merken als het gelegenheid geven tot zwemmen. Het geheel is integendeel een prestatie sui generis welke - afgezien van hetgeen hierna onder 4.4 wordt overwogen - is onderworpen aan het algemene tarief.
4.3. Alsdan betreft het geschil vervolgens de vraag of de Inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel handelt door belanghebbende ondanks de onder 2.6 weergegeven passage uit de aldaar vermelde resoluties van de Staatssecretaris van Financiën ter zake van het verlenen van toegang tot deze dagstranden toch omzetbelasting naar het algemene tarief verschuldigd te achten.
4.4. In de evenbedoelde passage heeft de Staatssecretaris van Financiën bepaald dat het exploiteren van een inrichting op het strand, bestaande uit kleedhokjes, douches en sanitaire voorzieningen met de mogelijkheid tot het onder toezicht baden in zee, onder de onder 4.1 genoemde tabelpost kan worden gerangschikt.
Gelet op de omstandigheid dat de onderhavige locaties zijn voorzien van een omheining, een slagboom, sanitaire voorzieningen en - naar belanghebbende geloofwaardig stelt - douches, zijn deze locaties naar het oordeel van het Hof aan te merken als een inrichting als in deze passage bedoeld.
Nu de Inspecteur ter zitting heeft verklaard dat - overeenkomstig een door het Hof aan zijn kennis van in het dagelijks leven voorkomende gebeurtenissen ontleende ervaringsregel - aan een inrichting op het strand als in deze passage bedoeld ook varen en surfen inherent is, bestaat er naar het oordeel van het Hof geen te dezen relevant verschil tussen de in deze passage bedoelde inrichtingen en de onderhavige locaties van belanghebbende. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de omstandigheid dat belanghebbendes locaties kleedhokjes ontberen, niet essentieel is nu desondanks - gelijk hiervóór is overwogen - wèl sprake is van inrichtingen als bedoeld in meervermelde passage en dat ook op belanghebbendes locaties toezicht aanwezig is, zij het niet op alle dagen en niet steeds gedurende de gehele dag. Het vorenstaande brengt met zich dat op grond van het gelijkheidsbeginsel ook op het exploiteren van de onderhavige locaties het verlaagde tarief toepassing dient te vinden.
Met betrekking tot de in de omschrijving van het geschil onder II vermelde vraag is het gelijk derhalve aan de zijde van belanghebbende. Voor dit geval heeft de Inspecteur ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat de naheffingsaanslag alsdan dient te worden vernietigd. De in de omschrijving van het geschil onder III vermelde vraag behoeft derhalve geen beantwoording meer.
5. Proceskosten en griffierecht
5.1. In de omstandigheid dat het beroep gegrond is, vindt het Hof, nu bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van belanghebbendes proceskosten. Belanghebbende heeft uitsluitend aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de haar in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof stelt deze kosten, met inachtneming van het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures, op 2 (punten) x fl. 710,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is fl. 2.840,=.
5.2. Nu het beroep gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door haar voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 80,= te vergoeden.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de naheffingsaanslag;
veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van
fl. 2.840,= onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die
deze kosten moet vergoeden; en
gelast dat door de Inspecteur aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht
ad fl. 80,= wordt vergoed.
Aldus vastgesteld op 5 april 2001 door J.A. Meijer, voorzitter, M.E. van Hilten en J.W. Verstraate, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 april 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.