Uitspraak
Belastingkamer
Nr. 97/00945
HET GERECHTSHOF TE ’s-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, zevende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y, executeur-testamentair in de nalatenschap van haar echtgenoot Z, laatstgenoemde zijnde broer, executeur-testamentair en één van de twee erfgenamen van U (hierna: erflaatster), geboren in 1914, overleden in1995 te P, haar laatste woonplaats, tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid registratie en successie te V van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur), op het bezwaarschrift van Z voornoemd, gedaan in zijn hoedanigheid van executeur-testamentair in de nalatenschap van erflaatster, betreffende, naar het Hof verstaat, de aan de erfgenamen opgelegde aanslagen in het recht van successie verschuldigd over hun verkrijgingen uit de nalatenschap van erflaatster, welke aanslagen zijn opgenomen één aanslagbiljet, aanslagnummer 1, jaar 1996.
1. Ontstaan en loop van het geding
Ieder van vorenbedoelde aanslagen is opgelegd naar een verkrijging van ƒ 40.915,=.
Na tijdig daartegen door belanghebbenden gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak ieder van de aanslagen verminderd tot een naar een verkrijging van ƒ 30.540,=. Belanghebbenden zijn tegen die uitspraak in beroep gekomen. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbenden een recht geheven van ƒ 80,=. De Inspecteur heeft het beroepschrift bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van het Hof van 14 december 1999 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord X voornoemd, als haar gemachtigde, S en de Inspecteur.
De Inspecteur heeft zonder bezwaar van belanghebbende een samenvatting van een uitspraak van het Hof Arnhem van 6 september 1994, nr. 940223, overgelegd. Het Hof rekent dit stuk tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting staat tussen partijen het volgende vast.
2.1. Op 9 juni 1995 is overleden U, geboren in 1914, ongehuwd en niet gehuwd geweest, zonder achterlating van legitimarissen en laatst wonende te P, Straat 1. Erflaatster voerde tot het tijdstip van haar overlijden met T een gemeenschappelijke huishouding.
2.2. Erflaatster heeft bij haar door haar overlijden onherroepelijk geworden testament van
1994, zakelijk weergegeven, voor zover te dezen van belang, de volgende uiterste wilsbeschikkingen gemaakt:
Zij heeft herroepen alle vroeger door haar gemaakte uiterste wilsbeschikkingen.
Zij heeft gelegateerd aan T voornoemd, geboren in 1915:
a. het levenslang recht van gebruik van haar inboedelgoederen die niet behoren tot de gemeenschappelijke inboedelgoederen (hierna: legaat 2a),
b. haar aandeel in het huis met toebehoren, ondergrond, erf en tuin te P, Straat 1, (hierna: het woonhuis) en
c. haar aandeel in de gemeenschappelijke inboedel (in de zin van artikel 5, boek 3, van het Burgerlijk Wetboek) die erflaatster met haar bezit (hierna: het legaat 2c).
Met betrekking tot het woonhuis en het legaat 2c heeft erflaatster bepaald dat deze legaten zijn gemaakt onder de verplichting tot inbreng van de waarde hiervan per haar overlijdensdatum in haar nalatenschap, welke waarde als hierna omschreven dient te worden vastgesteld.
Haar aandeel, de helft, in het woonhuis: naar de waarde in het economische verkeer in onbewoonde staat en haar aandeel in het vermelde legaat 2c: naar de gebruikswaarde hievan.
Het door de legataris in te brengen bedrag kan door deze worden schuldig gebleven, renteloos en te allen tijde aflosbaar, terwijl het eerst opeisbaar zal zijn bij het overlijden van de legataris of zoveel eerder als deze zal overgaan tot vervreemding van het legaat 2b, in welk geval het met betrekking tot het legaat 2c in te brengen bedrag, voor zover niet afgelost, eveneens opeisbaar zal zijn.
Onder de last van gemelde legaten heeft erflaatster tot haar enige erfgenamen, tezamen en voor gelijke delen, benoemd:
a. haar broer Z voornoemd en
b. haar zuster W.
Erflaatster heeft tot uitvoerder van haar uiterste wilsbeschikkingen en beredderaar van haar nalatenschap benoemd, zulks met de macht tot inbezitneming daarvan, tot de afwikkeling hiervan haar voornoemde broer Z.
2.3. Ter uitvoering van de hiervóór vermelde uiterste wilsbeschikkingen zijn bij notariële
akte van 1996 genoemde legaten afgegeven. Hierbij is de waarde van het woonhuis in onbewoonde staat gesteld op ƒ 195.000,=, mitsdien de onverdeelde helft hiervan op ƒ 97.500,= en is de waarde van het legaat 2c bepaald op ƒ 1.750,=.
De door erflaatster bij codicil vermaakte inboedelgoederen die betrekking hebben op het legaat 2a zijn aangegeven voor een waarde van ƒ 1.500,=.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
I. Moet voor de berekening van het recht van successie ingevolge de Successiewet 1956 (hierna: de Wet) de waarde, waarvoor het aandeel in het woonhuis moet worden ingebracht, worden vastgesteld met dan wel zonder inachtneming van het bepaalde in artikel 21, lid 4, van de Wet, dat wil zeggen op 60% van 70% van ƒ 97.500,= of ƒ 40.950,= dan wel op 70% van ƒ 97.500,= of ƒ 68.250,=?
II. Dient voor de inbreng de grootte van de legaten betreffende de inboedel gesteld te worden
op 30% van [ƒ 1.750,= (legaat 2c) plus ƒ 1.500,-- (legaat 2a) is] ƒ 3.250,= is ƒ 975,= of
op 30% van ƒ 1.500,= (legaat 2a) is ƒ 450,=?
Belanghebbende beantwoordt deze vragen aldus dat voor de inbreng de waarde van het woonhuis moet worden gesteld op ƒ 40.950,= en de waarde van het legaat van de inboedelgoederen, derhalve legaat 2a en legaat 2c moet worden bepaald op ƒ 975,= terwijl de Inspecteur van oordeel is dat voor de inbreng het woonhuis voor ƒ 68.250,= en alleen het legaat 2a voor ƒ 450,= in aanmerking moet worden genomen.
3.2. Partijen doen hun even vermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Zij hebben hieraan ter zitting geen nieuwe stellingen of argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag van ieder der erfgenamen naar een verkrijging van de helft van (ƒ 51.780,= minus ƒ 58.500,= plus ƒ 40.950,= minus ƒ 975,= is) ƒ 33.255,= of, afgerond, ƒ 16.627,=. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
Ambtshalve: ontvankelijkheid beroepschrift
4.1. De aanslagen zijn vermeld op één aanslagbiljet met dagtekening 30 augustus 1996. Hiertegen is, naar het Hof verstaat, Z voornoemd in zijn hoedanigheid van executeur-testamentair in de nalatenschap van erflaatster opgekomen bij bezwaarschrift van 27 september 1996, ingekomen op genoemde eenheid op 1 oktober 1996, aangevuld bij brief van 21 oktober 1996, ingekomen op genoemde eenheid op 24 oktober 1997, en bij brief van 13 januari 1997, ingekomen op die eenheid op 15 januari 1997.
4.2. Op genoemd bezwaarschrift heeft de Inspecteur uitspraak gedaan met dagtekening
28 februari 1997.
4.3. Bij brief van 11 april 1997, ingekomen ter griffie op 14 april 1997, heeft de Inspecteur het op 25 maart 1997 op genoemde eenheid ingekomen beroepschrift, met dagtekening 24 maart 1997, doorgezonden.
4.4. Bij brief van 11 juli 1997 inzake gelegenheid tot herstel van verzuimen in het beroep-schrift heeft het Hof, zakelijk weergegeven, belanghebbenden verzocht om een kopie van de bestreden uitspraak alsmede een recente op naam gestelde volmacht. In antwoord op dit verzoek is bij brief van 15 juli 1997, ingekomen ter griffie op 22 juli 1997, een kopie van de uitspraak op het bezwaarschrift overgelegd. Dit stuk vermeldt niet, zoals artikel 6:23, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: AWB) eist, het orgaan waarbij het beroep kan worden ingesteld.
Het Hof gaat, op grond hiervan, ervan uit dat belanghebbenden per abuis het beroepschrift, zoals vermeld in 4.3, bij genoemde eenheid hebben ingediend.
4.5. Nu geen juiste toepassing is gegeven aan voormeld artikel 6:23 is Pro ingevolge artikel 6:15, lid 3, onderdeel a, AWB het tijdstip van indiening van het beroepschrift bij genoemde eenheid op 25 maart 1997 bepalend voor het antwoord op de vraag of het beroepschrift tijdig is ingediend. Nu laatstgenoemde datum is gelegen binnen de termijn van zes weken na dagtekening van de bestreden uitspraak is het beroep van belanghebbenden ontvankelijk.
4.6. Ten overvloede merkt het Hof hierover nog het volgende op.
Het beroepschrift is op 25 maart 1997 op genoemde eenheid van de rijksbelastingdienst
ingekomen. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 8 december 1997, nr. 34.984, dient het beroepschrift geacht te zijn ingekomen ter griffie van het Hof op twee weken nadien of op 8 april 1997 derhalve vóór het einde van de beroepstermijn of 11 april 1997. Mitsdien zijn belanghebbenden ook om deze reden ontvankelijk in hun beroep.
Ad 3.1, onder I: waarde waarvoor aandeel woning moet worden ingebracht
4.7. In zijn arrest van 13 december 1995, nr. 29.716, BNB 1996/70*, voor zover te dezen van belang, heeft de Hoge Raad, zakelijk weergegeven, het volgende overwogen.
De in artikel 21, lid 4, van de Wet genoemde faciliteit dient niet te worden beperkt tot de verkrijging van de eigen woning of van een aandeel hierin door de in die bepaling genoemde personen, maar tevens te worden toegepast voor zover de waarde van het verkregene afhankelijk is van de waarde van de eigen woning op het tijdstip van overlijden van de erflater. Daaraan kan niet afdoen dat bij het overlijden gewaardeerd wordt naar de werkelijke civielrechtelijke waarde.
4.8. Hoewel voor de toepassing van de Wet in beginsel de omvang van de verkrijging civielrechtelijk wordt bepaald, bestaan daarop verschillende uitzonderingen. Naast de fictiebepalingen kent de Wet dergelijke uitzonderingen ook op het gebied van de waardebepaling, zoals artikel 21, lid 4, van de Wet.
4.9. Indien de waarde van een legaat tegen inbreng hoger is dan de waarde ingevolge artikel 21, lid 4, van de Wet zou enerzijds de legataris een negatieve verkrijging hebben en ander-zijds de erfgenamen worden belast voor een hoger bedrag dan het met inachtneming van artikel 21, lid 4 van de Wet bepaalde saldo van de nalatenschap.
4.10. Zoals de Advocaat-Generaal in zijn conclusie bij genoemd arrest overweegt kan het niet de bedoeling van de wetgever zijn geweest dat door het enkele feit van het bestaan van een legaat tegen inbreng van de waarde in onbewoonde staat het saldo van de nalatenschap successierechtelijk stijgt, de erfgenamen ieder voor het hogere bedrag van hun civielrechtelijke verkrijging dan het bedrag van hun successierechtelijke verkrijging moeten worden belast en de faciliteit van artikel 21, lid 4, van de Wet hierdoor niet werkt.
4.11. Uit de verplichting tot inbreng als vermeld in het testament, is de waarde van hetgeen door de erfgenamen wordt verkregen afhankelijk van de waarde van het woonhuis.
4.12. Op grond van het vorenoverwogene dient de in 3.1, onder I vermelde vraag in de door belanghebbenden voorgestane zin te worden beantwoord.
Ad 3.1, onder II: grootte van de legaten betreffende de inboedel
4.13. Nu het legaat 2a het levenslang recht van gebruik betreft dient, in aanmerking nemende de leeftijd van de legataris, hiervoor een waarde genomen te worden van 30% van fl. 1.500,= is fl. 450,=. Omdat het legaat 2c een legaat tegen inbreng is van de gebruikswaarde, wordt het saldo van de nalatenschap hierdoor noch verhoogd noch verlaagd en wordt door dit legaat de grootte van de erfrechtelijke verkrijgingen van de erfgenamen niet beïnvloed.
Wat dit punt betreft is mitsdien het gelijk aan de zijde van de Inspecteur.
4.14. Op grond van het vorenstaande dient nu de verkrijging van ieder der erfgenamen als volgt te worden berekend:
saldo volgens aangifte inclusief de gelegateerde zaken fl. 51.780,=
af: legaat inboedel 30% van fl. 1.500,= is fl. 450,=
waarde legaat van het woonhuis 60% van
fl. 97.500,= is fl. 58.500,=
inbrengwaarde van dit legaat ingevolge
artikel 21, lid 4, van de Wet 70% van 60%
van fl. 97.500,= is fl. 40.950,= is fl. 17.550, = is fl. 18.000,=
is fl. 33.780,=,
waarvan aan ieder der erfgenamen toekomt de helft of fl 16.890,=.
5. Proceskosten en griffierecht
Daar geen sprake is van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand en geen opgave is gedaan van reis-, verblijf- en verletkosten acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
Nu het beroep van belanghebbende gedeeltelijk gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbenden het door dezen gestorte griffierecht ad fl. 80,= te vergoeden.
6. De beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak;
vermindert de aanslag van ieder van vorenbedoelde erfgenamen tot een naar een verkrijging van fl. 16.890,=;
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbenden het door dezen gestorte griffierecht ad in totaal fl. 80,= vergoedt.
Aldus vastgesteld op 4 april 2000 door mr. M.E. van Hilten, lid van voormelde kamer, in tegenwoordigheid van mr. D.G. Moll van Charante, waarnemend-griffier, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 4 april 2000
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.