Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-10/00069
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer d.d. 9 maart 2011
in het geding tussen:
[X] te [Z], hierna: belanghebbende,
en
de voorzitter van het managementteam Belastingdienst/Rijnmond, hierna: de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 29 december 2009, nr. AWB 09/215 IB/PVV, betreffende na te noemen aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 86.723, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.229.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en wonen verminderd tot € 85.101
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd naar een berekend belastbaar inkomen uit werk en woning van € 78.923, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.229 de Inspecteur veroordeeld in de kosten van beroep ten bedrage van € 322 en gelast dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht van € 39 wordt vergoed.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 110. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 15 december 2010, gehouden te ‘s-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende houdt in 2004 tezamen met zijn broer [A], ieder voor 50 percent aandelen in [B] B.V. (hierna: [B]).
3.2. Belanghebbende en zijn broer [A] hebben in privé, ieder voor 50 percent een pand aan de [a-straat 1] te [P] (hierna: het pand) in eigendom. Dit pand is tot
1 april 2004 geheel ter beschikking gesteld aan een dochtermaatschappij van [B], [C] B.V.
3.3. Vanaf 1 april 2004 is een deel van het pand verhuurd aan een derde partij. Het aan de derde verhuurde gedeelte heeft een oppervlakte van 315 m² . De huurprijs bedraagt
€ 1.837,50 per maand en op jaarbasis € 22.050.
3.4. In opdracht van belanghebbende is het pand in 2004 getaxeerd door [D], makelaar in onroerende zaken en verbonden aan “[E] B.V.”. Blijkens het taxatierapport van 18 maart 2004 bedraagt de onderhandse verkoopwaarde van het pand vrij van huur en gebruik per die datum 10 februari 2004, € 385.000 terwijl de huurwaarde per jaar, € 36.000 bedraagt.
3.5. Naar aanleiding van vragen van de Inspecteur aangaande de uitgangspunten die bij de taxatie zijn gehanteerd heeft [D] in zijn brief van 20 mei 2008 het volgende geantwoord:
" Geachte heer [F],
Met referte aan uw schrijven d.d. 19 februari 208 inzake mijn uitgangspunten met betrekking tot de waarde van het pand [a-straat 1] te [P] delen wij u het volgende mede:
Allereerst willen wij u erop attenderen, dat de getaxeerde onderhandse verkoopwaarde tot stand is gekomen op basis van vrij van huur en gebruik. De opbouw van de huurwaarde in hoofde genoemde taxatie is als volgt:
- kantoorruimte 24m² x €100,- = € 2.400,-
- bedrijfsruimte 542m² x € 55,- = € 29.810,-
- entresol 33m² x € 25,- = € 825,-
- buitenterrein 273m² x € 10,- = € 2.730,-
__________
Huurwaarde = € 35.765,-
Onderhandse verkoopwaarde: € 35.765,- x 11,5 = € 384.390,-
1,07
De in uw schrijven genoemde gerealiseerde huur van het getaxeerde, zijnde € 47.250,- per jaar exclusief BTW, ligt mijns inziens aanzienlijk boven de markthuurwaarde. Aangezien het niet realistisch is dat bij een opvolgende verhuursituatie dezelfde huur zal worden gerealiseerd, zal ik bij een taxatie in verhuurde staat te allen tijde qua factor een correctie toepassen."
3.6. In de " Huurovereenkomst kantoorruimte" van 28 april 2004 met betrekking tot de aan de derde partij verhuurde bedrijfsruimte is ten aanzien van de duur van de huur het volgende vermeld:
" Duur, verlenging en opzegging
3.1. Deze overeenkomst is aangegaan voor de duur van vijf jaar, ingaande op 1 mei 2004 en lopende tot en met 30 april 2009.
3.2. Na het verstrijken van de in 3.1 genoemde periode wordt deze overeenkomst voortgezet voor een aansluitende periode van vijf jaar, derhalve tot en met 30 april 2014. Deze overeenkomst wordt vervolgens voortgezet voor aansluitende perioden van telkens vijf jaar. (…) "
3.7. In de aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen heeft belanghebbende voor het jaar 2004 een inkomen uit werk en woning aangegeven van € 58.423. Het aan de derde verhuurde gedeelte van het pand heeft hij tot de bezittingen in box 3 gerekend voor € 77.000.
3.8. De Inspecteur heeft het aan de derde verhuurde gedeelte van het pand gewaardeerd op
€ 103.678 en de volgende correctie toegepast:
Aangegeven inkomen uit werk en woning € 58.423
Hogere waarde pand bij overgang van box 1 naar box 3 € 26.678
Vastgesteld inkomen uit werk en woning € 85.101
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil de waarde van het aan de derde partij verhuurde gedeelte van het pand.
4.2. Belanghebbende stelt zich – zakelijk weergegeven - op het standpunt dat:
- de waarde dient te worden vastgesteld op basis van de in het taxatierapport vermelde onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik ten bedrage van € 385.000. Het verhuurde gedeelte van het pand is 40 percent van de vloeroppervlakte zodat de waarde, 40 percent van € 385.000 of € 154.000 bedraagt. Het aandeel van belanghebbende in deze waarde is 50 percent oftewel € 77.000;
- bij de bepaling van de waarde van het verhuurde gedeelte kan geen rekening worden gehouden met de hogere overeengekomen huursom aangezien het geen reële huur is. De huurder betaalt dit bedrag door de bijzondere omstandigheid dat een scheidingsmuur tussen de gehuurde bedrijfsruimte en het belendende perceel ten gunste van hem is doorbroken;
- de rechtbank heeft een onjuiste bewijslastverdeling gehanteerd en ook is de uitspraak onvoldoende gemotiveerd.
4.3. De Inspecteur stelt zich – zakelijk weergegeven – op het standpunt dat:
- de waarde eerst dient te worden berekend op basis van de specificatie (brief van 20 mei 2008) van de aan de afzonderlijke delen van het pand toegekende huurwaarden. Uitgaande van de huurwaarde van € 55 die op basis van het taxatierapport wordt toegekend aan de bedrijfsruimte wordt de waarde becijferd op 315 m² x € 55 per m² x 11,5/1,07 of € 186.203. Dit bedrag dient vervolgens te worden gecorrigeerd aangezien de bedrijfsruimte in werkelijkheid voor een hogere huurprijs wordt verhuurd. De correctie bedraagt € 21.154, zijnde de contante waarde van de € 4.725 hogere huur tegen een marktrente van 3.8 percent over een periode van 5 jaar. De waarde van het verhuurde gedeelte wordt gesteld op
€ 186.203 + € 21.154 of € 207.357. Het aandeel van belanghebbende is dan 50 percent oftewel € 103.678.
De Inspecteur heeft in hoger beroep echter ingestemd met de door de rechtbank vastgestelde waarde van € 195.000.
4.4. Voor de overige standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.423 en veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten.
5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Overwegingen van de rechtbank
6.1. De rechtbank heeft – voor zover in hoger beroep van belang – het volgende overwogen. Daarbij dient voor “eiser” te worden gelezen: belanghebbende, en voor “verweerder”: de Inspecteur:
" 3.4. Op verweerder rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het verhuurde een hogere waarde heeft, dan de vrije verkoopwaarde zoals die in voormelde taxatie is vastgesteld en die basis is geweest voor de waardebepaling door eiser. Naar het oordeel van de rechtbank slaagt verweerder niet in zijn bewijs. Daartoe overweegt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft het verhuurde niet laten taxeren maar in plaats daarvan heeft hij eigenstandig, op basis van de huurprijzen en de discontovoet gebruikt bij voormelde taxatie, een waarde berekend van € 186.203. De op die wijze bepaalde waarde heeft verweerder vervolgens verhoogd met € 21.154. Dat bedrag heeft verweerder door middel van een contante waardeberekening afgeleid van de huur die voor het gebruik van het verhuurde per 1 april 2004 is overeengekomen.
De rechtbank acht met deze berekening niet althans onvoldoende aannemelijk gemaakt dat het gedeelte van de vrije verkoopwaarde van het gebouw dat aan het verhuurde moet worden toegerekend, op dit bedrag moet worden gesteld. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder met deze berekening kennelijk geen rekening heeft gehouden met de opmerking van de taxateur in zijn brief van 20 mei 2008, waarin deze stelt: “Aangezien het niet realistisch is dat bij een opvolgende verhuursituatie dezelfde huur zal worden gerealiseerd, zal ik bij een taxatie in verhuurde staat te allen tijde qua factor een correctie toepassen”.
3.5. Voorts is aan de orde of eiser de door hem verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Naar het oordeel van de rechtbank dient deze vraag ontkennend te worden beantwoord nu eiser die waarde heeft berekend als een louter op basis van de oppervlakte bepaald percentage van de totale vrije verkoopwaarde van het gebouw inclusief buitenterrein, terwijl in voormelde taxatie voor de verschillende ruimten in het gebouw en het buitenterrein, uiteenlopende huurprijzen zijn vastgesteld. Bovendien heeft eiser ten onrechte in het geheel geen rekening gehouden met de overeengekomen hogere huurprijs voor het gehuurde. Met die huurprijs dient evenwel bij de waardebepaling rekening te worden gehouden nu deze kennelijk met een onafhankelijke derde is overeengekomen, en daarom (mede) bepalend is voor de waarde van het verhuurde.
3.6. Nu geen van beide partijen naar het oordeel van de rechtbank erin is geslaagd het van hen gevraagde bewijs te leveren, bepaalt de rechtbank de waarde van de aan een derde partij verhuurde gedeelte van het gebouw naar schatting op € 195.000. Hierbij heeft de rechtbank zowel rekening gehouden met de vrije verkoopwaarde zoals vastgesteld in voormelde taxatie, als met de na die taxatie overeengekomen hogere huurprijs voor het verhuurde. "
Overwegingen van het Hof
6.1. In het fiscaal procesrecht geldt dat de bewijslast naar redelijkheid dient te worden verdeeld. Hierbij ligt het in het algemeen op de weg van de Inspecteur om bij afwijking van de aangifte bewijs te leveren van de feiten waarop de aanslag steunt. Anderzijds rust op de belanghebbende de bewijslast ten aanzien van de door hem gestelde feiten in de aangifte. De rechtbank heeft deze regels van de bewijslastverdeling juist toegepast door de bewijslast ten aanzien van de correctie van de waarde van het verhuurde pand te leggen bij de Inspecteur en vervolgens - toen deze naar het oordeel van de rechtbank daaraan niet had voldaan - belanghebbende te belasten met het aannemelijk maken van de juistheid van het in de aangifte in aanmerking genomen bedrag.
6.2. Het Hof stelt voorop dat het aan de derde verhuurde gedeelte van het pand vanaf het moment van de verhuur aan de derde overgaat van box 1(de ter beschikking-stellingsregeling) naar box 3 voor de waarde die daaraan in het economische verkeer wordt toegekend. Ter bepaling van de waarde in het economische verkeer van het verhuurde gedeelte is uitgangspunt de waarde daarvan in verhuurde staat.
6.3.1. In essentie komt het verschil in benadering tussen de taxateur van belanghebbende en de Inspecteur op het volgende neer. De Inspecteur gaat uit van de werkelijke huur van de bedrijfsruimte. Dat leidt tot twee verschillen met de benadering van de taxateur van belanghebbende. Deze taxateur leidt blijkens zijn taxatierapport in de eerste plaats de waarde van de bedrijfsruimte af door de totale onderhandse verkoopwaarde van het gehele bedrijfscomplex evenredig toe te delen aan de verhuurde oppervlakte zonder rekening te houden met de soort ruimte die wordt verhuurd. De totale markthuurwaarde die aan het bedrijfscomplex wordt toegekend wordt als gevolg hiervan ook evenredig toebedeeld aan de verhuurde oppervlakte terwijl uit de specificatie van de taxateur blijkt dat aan elk afzonderlijke deel van het bedrijfscomplex een andere huurwaarde moet worden toegekend. In de tweede plaats betrekt hij, anders dan de Inspecteur, in de kapitalisatie van de huur niet de feitelijk behaalde huuropbrengst. De taxateur laat die huuropbrengst buiten beschouwing, omdat deze hoger is dan in de markt wordt behaald en derhalve, naar het Hof begrijpt, een incidenteel voordeel vormt dat bij de bepaling van de waarde geen rol mag spelen. Het Hof is van oordeel dat de benadering van de Inspecteur op beide punten juist is. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende niet heeft betwist dat de verhuurde ruimte alleen bedrijfsruimte betreft. Voorts geldt dat elke investeerder rekening zal houden met de gunstige verhuursituatie. De omstandigheid dat de huurder in casu de buurman is maakt de huur niet tot een onzakelijke, noch is het een omstandigheid die het rechtvaardigt met de daadwerkelijk gerealiseerde huuropbrengst (al dan niet ten dele) geen rekening te houden bij de waardering van het verhuurde. Van algemene bekendheid is het gezegde: het pand van de buurman komt maar één keer te koop. Daarmee wordt tot uitdrukking gebracht dat de buurman vaak een uitgelezen partij is bij een onroerend goedtransactie. Dat geldt mutatis mutandis ook voor een huursituatie. De huurprijs die tussen de twee onafhankelijke partijen is overeengekomen dient dan ook te worden verdisconteerd in de waarde van het verhuurde.
6.3.2. De Inspecteur heeft de hogere huurprijs contant gemaakt rekeninghoudend met een marktrente van 3.8 percent en een huurperiode van vijf jaar. Naar ’s Hofs oordeel heeft de Inspecteur op die wijze de waarde van de bedrijfsruimte op een goede wijze geschat. Het Hof is gelet op het vorenstaande van oordeel dat de door de Inspecteur in hoger beroep nader voorgestane waarde van € 195.000 niet te hoog is.
6.4. Ten aanzien van de door belanghebbende voorgestane waarde is het Hof van oordeel dat de rechtbank onder overweging 3.5 een juist oordeel heeft gegeven en maakt deze overweging tot de zijne.
6.5. Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond en dient te worden beslist als volgt.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. B. van Walderveen, Th. Groeneveld en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 9 maart 2011 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.