Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-10/00102
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 19 oktober 2010
op het hoger beroep van [belanghebbende] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 21 januari 2010, nr. AWB 09/1645 IB/PVV, betreffende na te noemen aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. De Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/ Haaglanden heeft aan belanghebbende voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.268 (hierna: de aanslag).
1.2. Bij de uitspraak op bezwaar van 10 februari 2009 heeft de Inspecteur belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard in het bezwaar tegen de aanslag.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, het bezwaar ontvankelijk verklaard, de aanslag gehandhaafd, de Inspecteur veroordeeld in de kosten van het beroep ten bedrage van € 644 en gelast dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht van € 41 wordt vergoed.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 111. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft bij brief van 19 augustus 2010 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn door tussenkomst van de griffier aan de wederpartij gezonden.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 7 september 2010, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is geboren op [dag en maand] 1952. Hij heeft in de periode 1976 tot en met 1983 een conservatorium opleiding (klassieke gitaar) genoten aan het [Conservatorium te P]. Belanghebbende tracht als professioneel opgeleid musicus als podiumartiest op te treden en had vanaf het jaar 2002 en ook in het jaar 2005 een muziekschool op zijn huisadres te [Z]. Belanghebbende trad in 2005 ook incidenteel op als podiumartiest en hij verrichtte werkzaamheden als arrangeur. Voor deze activiteiten is belanghebbende door de Inspecteur als ondernemer in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) aangemerkt. Hij heeft in het jaar 2005 een omzet gerealiseerd van € 4.122.
3.2. Belanghebbende was in het jaar 2005 in loondienst (parttime) werkzaam bij [A] B.V. (periode 1 januari 2005 tot en met 25 februari 2005) en bij [B] (periode 7 februari 2005 tot en met 31 december 2005). Het door hem daaruit genoten loon bedroeg € 2.584 respectievelijk € 17.169. De werktijden van belanghebbende bij [A] B.V. waren van 17.30 uur tot 19.30 uur en bij [B] van 8.30 uur tot 15.30 uur.
3.3. In de urenspecificatie bij de aangifte IB/PVV 2005 wordt door belanghebbende vermeld dat hij in het jaar 2005 ca. 1407 uren heeft besteed aan de lespraktijk, bestaande uit lesuren, lesvoorbereidingen, studie-uren en administratie.
3.4. Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.962. Hij heeft daarbij een verlies uit onderneming aangegeven van € 7.511. In zijn aangifte heeft belanghebbende € 8.386 aan zelfstandigenaftrek op zijn inkomen uit werk en woning in mindering gebracht.
3.5. De Inspecteur is van de aangifte afgeweken en heeft het belastbare inkomen uit werk en woning voor het jaar 2005 vastgesteld op € 19.268. Op de aangifte zijn de volgende correcties aangebracht:
Geen zelfstandigenaftrek € 8.386
Geen buitengewone uitgaven (i.v.m. wijziging niet-aftrekbare drempel) € 920
Totaal € 9.306
3.6. Tot de gedingstukken behoort een kopie van de zakelijke agenda van belanghebbende. In de agenda staan 547 afspraken genoteerd.
3.7. In hoger beroep heeft belanghebbende als bijlage bij zijn brief van 19 augustus 2010, een urenoverzicht van 51 pagina's overgelegd met specificatie van de tijd die hij gedurende 2005 aan zijn onderneming heeft besteed. Hierin worden de gewerkte dagen, het aantal gewerkte uren en de aard van de gewerkte uren vermeld. In het overzicht worden de gewerkte uren verdeeld in lesuren (directe uren) en aan het werk gerelateerde uren (indirecte uren). Ten aanzien van de lesuren wordt telkens de naam van de leerling en de lestijd vermeld. Ten aanzien van de aan het werk gerelateerde uren worden de diverse werkzaamheden vermeld en het tijdstip waarop de werkzaamheden zijn uitgevoerd. Op de laatste pagina (pagina 51) van de urenspecificatie staat een totaal van 1273,25 uren vermeld, onderverdeeld in 396 lesuren en 877,25 daaraan gerelateerde uren.
3.8. In het urenoverzicht zijn de activiteiten studeren, lesvoorbereiding, repeteren en optreden, werken in 'finale notepad' en administratie als aan het werk gerelateerde uren verantwoord. Van de aan het werk gerelateerde uren staat de volgende omschrijving:
"Studeren: het bijhouden van klassieke (concert) stukken en van populaire - merendeels elektrische gitaarsolo's -, toonladders en technische oefeningen op beider terrein.
De studie (3 tot 4 uur per dag) op het instrument vereist een dagelijkse discipline, zonder welke de motivatie voor het vak verdwijnt.
Musiceren op niveau stimuleert daarbij ook de leerling.
Lesvoorbereiding: dagelijkse routine van lesruimte netjes maken, stofzuigen, muziekstandaards plaatsen, bladmuziek bij elkaar zoeken en inspelen van stukken.
Repeteren en optreden: ruim voorafgaande aan data van optredens dienen de te spelen stukken en muziek ingestudeerd te zijn.
Werken in Finale Notepad: een muzieknotatieprogramma, waarin d.m.v. notenschrift en/of tabulatuur e.d., muziek geschreven, gecomponeerd of gearrangeerd kan worden.
Met behulp van deze software programmatuur kunnen eigen methodieken worden samengesteld en worden bijgewerkt.
Eveneens routinematig dagelijkse werkzaamheden.
Administratie: (staat over het algemeen niet in agenda genoteerd)
Veelal het nakijken van betalingen die per bank binnenkomen.
B.T.W. aangiftes per kwartaal naar belastingconsulent.
Diverse betalingen die gedaan moeten worden.
Ander soort administratie is via mailcontact/telefoon verplaatsen of afzeggingen van lessen en noteren daar van. (...)."
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In hoger beroep is in geschil of belanghebbende voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek voor het jaar 2005 heeft voldaan aan het urencriterium van artikel 3.6, eerste lid, van de Wet IB 2001. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
4.2. Belanghebbende voert daartoe aan dat alle uren die hij heeft besteed aan zijn lespraktijk dienen mee te tellen voor het urencriterium. Hiertoe behoren de uren die hij les heeft gegeven en tevens de aan het lesgeven gerelateerde uren. Anders dan de Inspecteur heeft gesteld zijn de lestarieven van € 35 en € 48 niet per les maar per maand, dat wil zeggen per vier lessen van een half uur. Zijn agenda diende slechts als een richtsnoer voor te maken lesafspraken. De werkelijke duur van de lessen is doorgaans langer geweest dan de door de Inspecteur aangehouden 30 minuten. Het laatst overgelegde urenoverzicht is opgemaakt aan de hand van zijn zakelijke agenda en is een vollediger weergave van de tijd die hij heeft besteed aan zijn ondernemingsactiviteiten dan de daarvoor overgelegde overzichten. In dit laatst overgelegde urenoverzicht is onder meer ook de tijd opgenomen die hij heeft besteed als podiumartiest en als arrangeur. Hij moet dagelijks een aantal uren studeren om zijn gitaarspel op professioneel peil te kunnen houden. Dit was noodzakelijk zowel om professioneel muziekonderwijs te kunnen geven als om te kunnen optreden als uitvoerend musicus. Daarnaast is tijd besteed aan de voorbereiding van lessen, waaronder het bewerken en instuderen van muziekstukken. Belanghebbende stelt subsidiair - naar het Hof begrijpt - dat hij is geschaad in zijn bewijsvoering omdat de Inspecteur zijn agenda niet heeft geretourneerd. Bovendien was bij de rechtbank sprake van een oneerlijke procedure, aangezien de Inspecteur vooroverleg heeft gehad met de rechter.
4.3. De Inspecteur stelt dat niet wordt voldaan aan het urencriterium omdat de verhouding tussen het aantal opgegeven directe en indirecte uren van een tot (minimaal) 3,5 niet aannemelijk is. Indien uitgegaan wordt van het aantal in de zakelijke agenda genoteerde lesuren in combinatie met de lestarieven van € 35 en € 48 is de aanslag eerder te laag dan te hoog opgelegd. De door belanghebbende overgelegde urenoverzichten zijn niet geloofwaardig, omdat zij van elkaar afwijken, terwijl het laatste urenoverzicht achteraf is opgesteld. Erkend kan worden dat belanghebbende studie-uren heeft gemaakt - ook ten behoeve van het optreden als podiumartiest en arrangeur - maar het aantal studie-uren in verhouding tot de directe uren is teveel en daarin zit ook een privé-element. Ten aanzien van het subsidiaire standpunt wordt gesteld dat de agenda is geretourneerd en dat er geen vooroverleg heeft plaatsgevonden met de rechter in eerste aanleg.
4.4. Voor de overige standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof voorts naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.962 en veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten.
5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Ingevolge artikel 3.76, eerste en tweede lid, van de Wet IB 2001 geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet en bij begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt.
6.2. Ingevolge artikel 3.6, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder het urencriterium verstaan: het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet, indien:
a. de tijd die in totaal wordt besteed aan die ondernemingen en het verrichten van werkzaamheden in de zin van de afdelingen 3.3 en 3.4, grotendeels wordt besteed aan die ondernemingen, of
b. de ondernemer in een of meer van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen ondernemer was.
6.3. Alle tijd die wordt besteed aan werkzaamheden die worden verricht met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming geldt als tijd die in beslag wordt genomen door het drijven van een onderneming. Hierbij geldt dat de wijze waarop een onderneming wordt gedreven, in beginsel wordt bepaald door de ondernemer, dat het te zijner beoordeling staat of bepaalde werkzaamheden voor de onderneming nut hebben, doch dat daartoe niet behoren werkzaamheden die bedoeld zijn om in particuliere behoeften te voorzien.
6.4. Op belanghebbende rust de bewijslast om feiten en omstandigheden aan te voeren om aannemelijk te maken dat hij voldoet aan de vereisten van vermelde artikelen 3.6 en 3.76 van de Wet IB 2001 voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek. Hij heeft hiertoe de volgende stukken overgelegd: een urenspecificatie bij de aangifte IB/PVV 2005, een zakelijke agenda en het in 3.8 vermelde urenoverzicht.
6.5.1. Ten aanzien van de lesuren neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende ruim 547 lesafspraken had. Zoals belanghebbende - niet, althans onvoldoende door de Inspecteur betwist - heeft gesteld, varieerde de duur van de lessen tussen een half uur, drie kwartier en een uur. Het Hof acht het op grond daarvan, en mede gelet op het geloofwaardige betoog van belanghebbende ter zitting, aannemelijk dat belanghebbende 396 uren heeft besteed aan het lesgeven.
6.5.2. Bij de overige 877,25 bestede uren gaat het om uren die gerelateerd zijn aan het lesgeven, alsmede de tijd die is besteed aan het werk als arrangeur en als podiumartiest en overige ondergeschikte werkzaamheden. Voor een musicus die een professionele studie tot klassiek gitarist heeft genoten aan het conservatorium en die met enige regelmaat als podiumartiest optreedt is het noodzakelijk om nagenoeg dagelijks enkele uren te studeren om het gitaarspel op professioneel peil te houden. Het Hof acht de stelling van belanghebbende, mede gelet op het door belanghebbende ter zitting verschafte inzicht in zijn werkzaamheden, dat hij tenminste het door hem gestelde aantal van 877,25 uren aan overige werkzaamheden heeft besteed geloofwaardig.
6.5.3. Gelet op de geloofwaardige verklaringen die belanghebbende ter zitting heeft gegeven ter zake van de door hem ten behoeve van zijn onderneming bestede uren, is niet relevant dat het laatst door belanghebbende in het geding gebrachte urenoverzicht achteraf is opgesteld en evenmin dat de verhouding tussen directe en indirecte uren door de Inspecteur is berekend op 1:3,5.
6.5.4. Aangezien belanghebbende in een van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen ondernemer was en hij bij begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt, moet worden geoordeeld dat hij heeft voldaan aan de vereisten gesteld in de artikelen 3.6 en 3.76 van de Wet IB 2001. Het hoger beroep is gegrond en hetgeen partijen voor het overige hebben aangevoerd behoeft geen bespreking.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 874 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 437 x 1 (gewicht van de zaak)). Voor zover belanghebbende een beroep heeft gedaan op vergoeding van werkelijke proceskosten, kan het Hof hem daarin niet volgen, omdat hij geen feiten en omstandigheden heeft gesteld, op grond waarvan vergoeding van de werkelijke proceskosten gerechtvaardigd zou zijn. Wel dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 111 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissing inzake de proceskosten en het griffierecht;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.962;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten in hoger beroep aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op € 874, en
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 111 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 19 oktober 2010 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.