Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00503
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 19 januari 2010
op het hoger beroep van [belanghebbende] te [Z] tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 28 oktober 2008, nr. AWB 05/5571 IB/PVV, betreffende na te noemen aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is door de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Haaglanden (hierna: de Inspecteur) voor het jaar 1998 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 165.783. In het belastbare inkomen is een stakingswinst begrepen van in totaal ƒ 102.557, waarvan een bedrag van ƒ 34.335 op de voet van artikel 57, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is belast naar het bijzondere tarief van 45 percent en het restant ad ƒ 68.222 is belast naar het tabeltarief.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag afgewezen. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 107. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 13 oktober 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3.1 Het Hof gaat uit van de door de rechtbank vastgestelde feiten, opgenomen onder 2.1. tot en met 2.8. van haar uitspraak, waarbij door de rechtbank belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder is aangeduid.
2.1. Eiser, geboren op [dag en maand] 1970, is gehuwd en drijft in firmaverband met zijn vader een onderneming in aannemersactiviteiten. Daarnaast heeft hij eind 1995
samen met zijn vriend [A] (hierna: de vriend), ieder voor de onverdeelde helft, het hoekpand [a-straat 1] / [b-straat 1] te [Q] (hierna: het pand resp. A-straat en B-straat) gekocht. De koopsom voor het gehele pand was fl 260.000. In het pand zijn eiser en de vriend op de begane grond in firmaverband een cafébedrijf gaan voeren. Na verbouwing en inrichting is het café 28 juni 1996 geopend. De verdiepingen zijn als woonruimte verhuurd.
2.2. Op 12 december 1996 is de vriend overleden. Eiser heeft het cafébedrijf alleen voortgezet en is dit vanaf 1 augustus 1997 gaan verhuren. Eind 1998 heeft hij het cafébedrijf inclusief inventaris en goodwill aan de verhuurder verkocht. In de bij eisers aangifte gevoegde jaarstukken is ter zake van deze verkoop een winst verantwoord van fl 68.222.
2.3. Bij akte van 7 juli 1998 is de tussen eiser en de erven van de vriend bestaande onverdeelde eigendom van onder andere het pand gescheiden en gedeeld. Eiser verkreeg de gehele eigendom van het pand. Hierbij is voor het pand een taxatiewaarde in verhuurde staat per 31 december 1996 in aanmerking genomen van fl 375.000. In het taxatierapport dat op verzoek van de boedelnotaris op 28 maart 1997 door een makelaar is opgesteld, staat onder meer het volgende:
”Nadere omschrijving van de registergoederen:
(…)
Het bedrijfspand met dubbele bovenwoning is gebouwd omstreeks 1928 en heeft een inhoud van ongeveer 830 m³.
(…)
De indeling is als volgt:
Begane grond : Entree, caféruimte, toiletgroep, keuken en berging.
1e etage : Gang, 3 kamers, badkamer, keuken, 2 toiletten en balkon.
2e etage : Gang, 2 kamers, 2 zolderkamers en badkamer.
3e etage
Via losse trap : zolderberging.
(…)
Onderhoudstoestand:
De bedrijfsruimte is volledig gerenoveerd. De keuken en de berging verkeren in matige staat. Het woongedeelte verkeert in redelijk goede staat in relatie tot de ouderdom van het objekt.
Gebruik:
De bedrijfsruimte is in gebruik als caféruimte en is niet verhuurd. De dubbele
bovenwoning is in gebruik voor kamerverhuur. De verhuur geschiedt op basis van
1 jarige huurkontrakten met de mogelijkheid van stilzwijgende verlenging.
De huuropbrengst in 1996 bedroeg fl 2975,-.”.
2.4. Op verzoek van verweerder heeft zijn collega van de registratie en successie een splitsing gemaakt van de eind 1995 voor het pand betaalde koopsom. In de brief van de registratie en successie van 23 juli 1998 aan verweerder, die door eiser in het
geding is ingebracht, staat onder meer:
“Naar aanleiding van uw verzoek om splitsing van de koopsom ad. fl. 260000,-- m.b.t. de aankoop op 19 dec. 1995 van het pand [A-straat] / [B-straat] te .… bericht ik u alsvolgt.
Het pand [A-straat] betreft het café en het pand [B-straat] de bovenwoning. Via
[A-straat] is de bovenwoning niet bereikbaar.
De koopsom wordt gesplitst in:
[A-straat] fl 125000,-- (opstal inclusief grond)
[B-straat] fl 135000,-- (opstal inclusief grond).”
Deze splitsing komt in percentages neer op 48% voor het cafégedeelte en 52% voor het woongedeelte.
2.5. In het verslag van 14 oktober 1996 van een zogenaamd startersbezoek dat twee controleambtenaren van de belastingdienst op 2 augustus 1996 aan het cafébedrijf hebben gebracht, staat onder meer:
”De onderneming wordt gedreven in de vorm van een vennootschap onder firma. De firmanten zijn: 1. [de vriend] 2. [eiser]
(…)
De ondernemingsactiviteit bestaat uit de exploitatie van een café onder de naam (…) vanaf het adres [A-straat]. (…) Boven het cafégedeelte bevinden zich 4 kamers voor de verhuur en 1 appartement. Wij hebben met de adviseur afgesproken dat nog
nader zal worden beoordeeld of dit deel van het pand tot het privévermogen of tot het ondernemingsvermogen gerekend kan worden”.
2.6. Bij zijn aangiftes over 1995 en 1996 heeft eiser zijn aandeel in het pand geheel, dus ook wat betreft het cafégedeelte, tot zijn privévermogen gerekend. Na vaststelling van de aanslag over 1996 conform de aangifte heeft zijn toenmalige gemachtigde na overleg met de belastingdienst de jaarstukken van 1996 in de tweede helft van 1998 herzien en het cafégedeelte, overeenkomstig de splitsing als genoemd in punt 2.4. hiervoor, tot het ondernemingsvermogen gerekend. Via ambtshalve vermindering van de aanslag over 1996 heeft verweerder op 19 april 1999 alsnog investeringsaftrek verleend voor onder meer de aanschaf van het cafégedeelte van het pand. Ook is bij de nadere berekening van het belastbare inkomen over 1996 rekening gehouden met afschrijving over het cafégedeelte van het pand.
2.7. Bij zijn aangifte over 1998 heeft eiser het cafégedeelte van het pand en de kosten van de hierin verrichte verbouwing gedurende het gehele jaar tot zijn
ondernemingsvermogen gerekend en hierop afgeschreven. Bij de vaststelling van de aanslag heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat eiser gezien de verkoop aan de huurder zijn cafébedrijf had gestaakt en daarom het pand geheel tot zijn privévermogen diende te gaan rekenen. Hij stelde de met deze overgang naar privé behaalde stakingswinst vast op fl 54.335 en rekende hiervan na toepassing van de stakingsvrijstelling ad fl 20.000 een bedrag van fl 34.335 tot het belastbare inkomen.
Het belastbare inkomen is als volgt berekend:
Belastbaar inkomen volgens aangifte: fl 120.476
Bij: stakingswinst cafégedeelte pand 34.335
Bij: meer vermogensinkomsten (niet in geschil) 10.972
Vastgesteld belastbaar inkomen: fl 165.783
De gecorrigeerde stakingswinst van fl 34.335 werd op de voet van artikel 57, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 belast naar een tarief van 45%. De in 2.2. vermelde stakingswinst van fl 68.222 werd belast naar het tabeltarief.
2.8. Aan deze vaststelling is een boekenonderzoek voorafgegaan. Tijdens dit onderzoek is tussen verweerder en eisers huidige gemachtigde gecorrespondeerd. In een brief van 5 maart 2002 van de controlerend ambtenaar aan de gemachtigde staat onder meer:
“De stakingswinst bij de erven [de vriend] zou m.i. bedragen f 90.000 –
f 60.225 = f 29.745. Als compromis stel ik voor bij [eiser] te belasten
f 29.745 – f 20.000 (stakingsvrijstelling[de vriend]) = f 9.745.
In uw berekening van de stakingswinst [eiser] van nihil kan ik mij vinden.
Indien [eiser] thans van mening is dat de fiscale claim bij de erven [de vriend] moet worden neergelegd ontvang ik graag een zodanig luidende schriftelijke verklaring ondertekend door [eiser].”
3.2 Voorts is in hoger beroep op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, nog het volgende komen vast te staan:
Belanghebbende is bij het aangaan van de huurovereenkomst van de caféruimte per 1 augustus 1997 met de huurder overeengekomen dat deze bij verlenging van de huur op 1 augustus 1998 een bedrag van ƒ 50.000 aan belanghebbende zou voldoen wegens goodwill verbonden aan het verkochte cafébedrijf.
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil:
(i) of de caféruimte van het pand [a-straat 1] ondernemingsvermogen vormt,
(ii) of het stakingsmoment is gelegen in 1998 of in een eerder jaar,
(iii) of de stakingswinst op juiste wijze is berekend,
(iv) of de Inspecteur, indien het bedrag van de stakingswinst op een hoger bedrag wordt vastgesteld dan belanghebbende verdedigt, door middel van interne compensatie, toepassing van het bijzondere tarief op een deel van de stakingswinst achterwege kan laten en
(v) of de Inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden.
4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt (samengevat):
- dat het pand gelegen aan de [a-straat 1], bestaande uit een cafégedeelte en de tweede verdieping, geheel tot het keuzevermogen behoort en dat belanghebbende in verband daarmee ervoor heeft mogen kiezen en aanvankelijk ook heeft gekozen om het gehele pand tot zijn privévermogen te rekenen;
- dat de onderneming in december 1996 met het overlijden van [A] is gestaakt;
- dat, indien het cafégedeelte ondernemingsvermogen vormt, bij het berekenen van de stakingswinst moet worden uitgegaan van een verhouding café-/woongedeelte van 60:40;
- dat het beroep van de Inspecteur op interne compensatie moet worden verworpen;
- dat de Inspecteur met zijn brief van 5 maart 2002 bij belanghebbende het vertrouwen heeft gewekt dat hij het eens was met de berekening van belanghebbendes stakingswinst.
4.3. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd bestreden.
4.4. Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur en, naar het Hof begrijpt, tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 109.370, waarvan een bedrag van ƒ 46.144 te belasten naar het bijzondere tarief.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Met de overgelegde bouwtekeningen, de bij de aanvulling van 9 januari 2009 van het hoger beroepschrift overgelegde foto, het overzicht van de verrichte bouwwerkzaamheden, de chronologische beschrijving van de gebeurtenissen en de verklaring van een van de huurders van de woonruimte gelegen boven de caféruimte acht het Hof aannemelijk gemaakt dat deze woonruimte gedurende de periode waarin belanghebbende (mede) het café exploiteerde uitsluitend via (de keuken van) het café bereikbaar was. Dit brengt mee dat het belanghebbende vrij stond deze ruimten tot zijn privé- dan wel zijn ondernemingsvermogen te rekenen.
6.2. Aanvankelijk heeft belanghebbende deze ruimten tot zijn privévermogen gerekend. Na overleg met de Inspecteur heeft de toenmalige gemachtigde van belanghebbende er alsnog mee ingestemd de caféruimte tot het ondernemingsvermogen te rekenen en heeft hij een herziene aangifte voor het jaar 1996 ingediend. Belanghebbende heeft deswege investeringsaftrek genoten en afschrijvingen op het pand ten laste van de winst gebracht. Nu die keuze onherroepelijke fiscale gevolgen heeft gehad, is deze definitief en kan belanghebbende daarop in een situatie als de onderhavige niet terugkomen.
6.3. Voor zijn stelling dat de Inspecteur zijn toenmalige gemachtigde ”heeft gedwongen” en ”ertoe heeft aangezet” het cafégedeelte tot het ondernemingsvermogen te rekenen, heeft belanghebbende geen feiten en omstandigheden aangevoerd die tot die conclusie leiden. Het Hof gaat daarom voorbij aan het door hem gedane bewijsaanbod door middel van getuigen.
6.4. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende - anders dan hij stelt - de onderneming niet in december 1996 gestaakt. Belanghebbende heeft de onderneming na het overlijden van [A] voortgezet, zij het met ingang van 1 augustus 1997 in een andere vorm, namelijk door vanaf die datum de caféruimte te verhuren, waarbij werd overeengekomen dat bij verlenging van de huurovereenkomst op 1 augustus 1998 de huurder aan belanghebbende een goodwillvergoeding van ƒ 50.000 zou betalen. Tot laatstgenoemde datum behield belanghebbende een economisch belang bij het cafébedrijf en eerst op die datum heeft de staking plaatsgevonden
6.5. De rechtbank heeft de boekwaarde van het cafégedeelte, exclusief de boekwaarde van de verbouwing ad ƒ 8.900, berekend op een bedrag van ƒ 143.265. Het Hof acht de berekening van de rechtbank en de gronden waarop deze berekening berust, juist en maakt deze tot de zijne. Nu de boekwaarde van de verbouwing niet in geschil is, bedraagt de boekwaarde van het cafégedeelte (ƒ 143.265 + ƒ 8.900 =) ƒ 152.165.
6.6.1. Voor de vaststelling van de waarde in het economische verkeer van het cafégedeelte op 1 augustus 1998 sluit het Hof aan bij de waarde volgens de ingevolge de Wet waardering onroerende zaken genomen beschikking geldend voor de belastingjaren 2001 tot en met 2004. De waardepeildatum is 1 januari 1999 (vijf maanden na het stakingstijdstip). Het Hof zal derhalve niet het taxatierapport volgen, dat in eerste instantie door de Inspecteur ten grondslag is gelegd aan de berekening van de stakingswinst, waarbij is uitgegaan van de waarde per 31 december 1996 (negentien maanden voor het stakingsmoment).
6.6.2. De waarde volgens evengenoemde beschikking bedraagt € 126.984, omgerekend ƒ 280.293. Uit de op de beschikking vermelde gegevens blijkt niet dat de vastgestelde waarde uitsluitend betrekking heeft op de begane grond (de caféruimte). Het Hof acht aannemelijk dat in de vastgestelde WOZ-waarde tevens de boven het cafégedeelte aanwezige woongedeelten zijn begrepen. Belanghebbende bepleit een verhouding café-/woongedeelte van 60/40 en de Inspecteur bepleit een verhouding van 90/10. Geen der partijen heeft gegevens verstrekt waaruit de juistheid van die verhouding blijkt. Het Hof zal daarom de waarde in het economische verkeer per 1 augustus 1998 van de caféruimte, rekening houdend met een tijdsverloop van vijf maanden tot aan de waardepeildatum van de WOZ-beschikking en rekening houdend met een door het Hof in aanmerking te nemen verhouding tussen het bedrijfsgedeelte en het woongedeelte, in goede justitie vaststellen op ƒ 210.000.
6.6.3. Het Hof berekent de met betrekking tot het pand alsnog in aanmerking te nemen stakingswinst op ƒ 210.000 – ƒ 152.165 = ƒ 57.835. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur te dezer zake een stakingswinst van ƒ 54.335 in aanmerking genomen. Dit resulteert een hoger bedrag aan verschuldigde belasting van 45% van (ƒ 57.835 – ƒ 54.335 ) = ƒ 1.575.
6.6.4. Naar het oordeel van het Hof dient het belastbare inkomen te worden vastgesteld op (ƒ 165.783 + ƒ 3.500 =) ƒ 169.283, waarin is begrepen de stakingswinst, na aftrek van de stakingsvrijstelling ad ƒ 20.000, van (ƒ 68.222 + ƒ 54.335 + ƒ 3.500 -/- ƒ 20.000 =) ƒ 106.057, die belast is naar het tarief van 45 percent.
6.6.5. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur terecht een beroep heeft gedaan op de interne compensatie. Het betoog van belanghebbende, erop neerkomende dat geen interne compensatie mag worden toegepast omdat daarmee ten onrechte fouten van de Inspecteur worden toegedekt, vindt geen steun in het recht. Interne compensatie vindt derhalve plaats tot een belastingbedrag van ƒ 1.575 (45 percent van ƒ 3.500).
6.7. Hetgeen belanghebbende naar voren brengt als onderbouwing van zijn standpunt dat het vertrouwensbeginsel is geschonden, te weten dat het compromisvoorstel los staat van de berekening van de stakingswinst bij belanghebbende en dat aan de opmerking van de Inspecteur over de berekening van die stakingswinst geen enkele voorwaarde was verbonden, dwingt naar het oordeel van het Hof niet tot de conclusie dat sprake is van opgewekt vertrouwen. De inhoud van de brief van de Inspecteur van 5 maart 2002 moet niet geïsoleerd worden bezien, maar in verband met de eerdere en daarna tussen belanghebbende en de Inspecteur over de stakingswinst gevoerde correspondentie.
6.8. Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep gegrond.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 2.174 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (4,5 punten à € 322 x 1,5 (gewicht van de zaak)).
Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 37, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 107 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 169.283 waarvan een bedrag
van ƒ 106.057 dient te worden belast naar het bijzondere tarief van 45 percent;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.174;
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 144 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.W. Savelbergh, J.W. baron van Knobelsdorff en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier drs. F. van Veen. De beslissing is op 19 januari 2010 in het openbaar uitgesproken. Bij ontstentenis van mr. Savelbergh is deze uitspraak ondertekend door mr. Engel.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.