Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00455
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. op 5 januari 2010
op het hoger beroep van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Zuidwest/Kantoor Goes, tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 23 oktober 2008, nr. AWB 08/3079, betreffende na te noemen aan [belanghebbende] te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.369 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.893.
1.2. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag afgewezen, evenals het verzoek om toekenning van een proceskostenvergoeding.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.953, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende ten bedrage van € 805 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in bezwaar en beroep en de Staat gelast het griffierecht van € 38 aan belanghebbende te vergoeden.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 19 november 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. De zaak is tegelijk behandeld met die van [A], Hofkenmerk BK-08/00456. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [B] B.V. (hierna: de vennootschap). De vennootschap beschikte in het jaar 2003 over een aanzienlijk saldo aan liquide middelen. Belanghebbende heeft een overeenkomst van rekening-courant gesloten met de vennootschap. Op basis van deze overeenkomst leent belanghebbende geld van de vennootschap tegen een rentevergoeding die is gebaseerd op de hoogste van de rentes die de vennootschap van de Rabobank zou kunnen verkrijgen op maandeposito's en op de zakelijke rendementsrekening. In het jaar 2003 beliep voornoemde rente ongeveer 2,5 percent op jaarbasis. Deze rentevergoeding is voor de heffing van de vennootschapsbelasting als zakelijk aangemerkt.
3.2. Belanghebbende heeft in 2003 een bedrag van € 788.518 van de vennootschap geleend teneinde dit bedrag op een internetspaarrekening te zetten, waarop belanghebbende een hogere rente heeft ontvangen dan hij aan de vennootschap heeft vergoed. In het jaar 2003 bedroeg de door belanghebbende op de internetspaarrekening ontvangen rente gemiddeld 3,6 percent. Aldus behaalde belanghebbende een rentevoordeel van gemiddeld 1,1 percent.
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil of, zoals de Inspecteur stelt en belanghebbende bestrijdt, het door belanghebbende genoten rentevoordeel tot het belastbare inkomen uit werk en woning moet worden gerekend. In dit verband stelt de Inspecteur zich primair op het standpunt dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden en subsidiair dat sprake is van loon uit dienstbetrekking. Belanghebbende meent dat sprake is van inkomsten uit sparen en beleggen en dat deze inkomsten, nu tegenover het uitgeleende bedrag steeds een schuld van gelijk beloop aan de vennootschap heeft bestaan, nihil bedragen.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof verder naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en (primair) tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar, althans (subsidiair) tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.369, met handhaving van de overige elementen.
5.2. Belanghebbende heeft primair geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Zijn verweer in hoger beroep strekt, gelet op het dienaangaande ter zitting verhandelde, subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.369 en meer subsidiair tot bevestiging van de uitspraak van de Inspecteur.
Beoordeling van het hoger beroep
6.1. Artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) bepaalt dat belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag is van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren.
6.2. Niet in geschil is dat het rentevoordeel dat belanghebbende heeft genoten niet is aan te merken als belastbare winst. Derhalve moet het Hof, gelet op het bepaalde in artikel 3.1 in verbinding met artikel 2.14 van de Wet, eerst beoordelen of het rentevoordeel is aan te merken als loon uit dienstbetrekking.
6.3. Op grond van artikel 4, aanhef en onder d, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB) in verbinding met artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit Loonbelasting 1965 wordt belanghebbende geacht in fictieve dienstbetrekking werkzaam te zijn bij de vennootschap. Ingevolge artikel 10 van Pro de Wet LB is loon - voor zover hier van belang - al hetgeen uit een dienstbetrekking wordt genoten. Vereist is dus een causaal verband tussen het voordeel uit de door de vennootschap aan belanghebbende verstrekte lening en de fictieve dienstbetrekking. Voordelen die belanghebbende behaalt enkel omdat de dienstbetrekking hem daartoe in staat stelt, behoren - behoudens bijzondere omstandigheden - niet tot het loon.
6.4. Naar het oordeel van het Hof ontbreekt aan de door de vennootschap aan belanghebbende verstrekte lening en aan de daarbij bedongen rentevergoeding elk element van een tegenprestatie voor de werkzaamheden die belanghebbende als directeur voor de vennootschap verricht. Veeleer vinden de lening en de daarbij bedongen rentevergoeding hun grond in het feit dat belanghebbende tevens grootaandeelhouder in de vennootschap is. Het door belanghebbende genoten rentevoordeel vormt naar het oordeel van het Hof dus geen loon uit dienstbetrekking.
6.5. Vervolgens moet het Hof beoordelen of het door belanghebbende genoten rentevoordeel, als resultaat uit overige werkzaamheden, tot het belastbaar inkomen uit werk en woning moet worden gerekend. Ingevolge artikel 3.94 van de Wet omvat het resultaat uit een werkzaamheid voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Volgens vaste jurisprudentie moet daartoe sprake zijn van arbeid verricht in het economische verkeer, van het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en van de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald. De stelplicht en bewijslast van de feiten die leiden tot het oordeel dat sprake is van een dergelijke bron rust op de Inspecteur.
6.6. Naar het oordeel van het Hof vormen het inlenen en het vervolgens uitlenen van de gelden door belanghebbende, in onderlinge samenhang bezien, werkzaamheden verricht in het economische verkeer. Belanghebbende beoogde daarmee voordeel, welk voordeel belanghebbende, gelet op wat onder 3.2 en 3.3 is vastgesteld, ook redelijkerwijs mocht verwachten. Daartoe overweegt het Hof het volgende.
6.7. De positie die belanghebbende als directeur en enig aandeelhouder van een vennootschap met een substantieel bedrag aan overtollige liquiditeiten innam, stelde hem in het onderhavige jaar in staat de overtollige liquide middelen van de vennootschap te lenen onder zodanige voorwaarden dat met de gelden uit deze lening voordeel was te behalen. Gelet op de directe samenhang tussen het verkrijgen van de gelden en het plaatsen van deze gelden op een internetspaarrekening, met een hogere rentevergoeding dan de aan de vennootschap te betalen rente, moet dan ook worden aangenomen dat de volledige zeggenschap van belanghebbende in de vennootschap hem in staat stelde in privé een voordeel te verwerven. Er is naar het oordeel van het Hof dus sprake geweest van werkzaamheden van belanghebbende die het resultaat van de transactie in voor belanghebbende gunstige zin hebben beïnvloed. Het is niet de vennootschap die haar aandeelhouder als zodanig heeft willen bevoordelen, maar belanghebbende die gebruik makende van zijn volledige zeggenschap als directeur en enig aandeelhouder door middel van rentearbitrage voordeel heeft beoogd en behaald.
6.8. Het aldus door belanghebbende behaalde voordeel heeft de Inspecteur dan ook terecht, als resultaat uit overige werkzaamheden, tot het belastbaar inkomen uit werk en woning over het jaar 2003 gerekend.
6.9. Het vorenstaande voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep gegrond is. Mitsdien moet worden beslist als hierna is vermeld.
Proceskosten en griffierecht
7.1 Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7.2 Omdat de uitspraak van de rechtbank niet in stand blijft, wordt van de Staat wegens het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep geen griffierecht geheven.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, en
- bevestigt de uitspraak op bezwaar.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. H.A.J. Kroon, P.J.J. Vonk en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 5 januari 2010 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.