Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
vierde meervoudige belastingkamer
19 december 2003
nummer BK-03/01405
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid P van de Belastingdienst, betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de accijns opgelegd ten bedrage van ƒ 94.174 aan accijns van alcoholhoudende producten.
1.2. Het tegen de naheffingsaanslag gerichte bezwaar van belanghebbende is bij de bestreden uitspraak afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Amsterdam. Dat Hof heeft bij uitspraak van 19 juni 2001 het beroep ongegrond verklaard.
2.2. Op het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep in cassatie heeft de Hoge Raad bij arrest van 16 mei 2003, nr. 37 442, de uitspraak van voornoemd Hof vernietigd en de zaak ter verdere behandeling en beslissing verwezen naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage.
2.3. Partijen zijn in de gelegenheid gesteld zich schriftelijk uit te laten naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad, van welke gelegenheid beide partijen gebruik hebben gemaakt: belanghebbende bij brief van 17 juni 2003 en de Inspecteur bij brief van 25 juli 2003. Partijen hebben van elkanders brieven, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden beschouwd, kunnen kennis nemen.
2.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 7 november 2003, gehouden te
Den Haag. Beide partijen zijn ter zitting verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Verwijzingsopdracht
De Hoge Raad heeft in punt 3.5 en 3.6 van het arrest het volgende overwogen:
" 3.5. Voor het Hof was niet in geschil dat belanghebbende persoonlijk van een deel van de van Laser betrokken alcohol jenever althans sterke drank heeft gemaakt en ter zake hiervan accijns verschuldigd is geworden op de voet van de artikelen 2f en 51a, letter f, van de Wet (op de accijns), welke accijns niet door hem op aangifte is voldaan. Belanghebbende heeft voor het Hof verdedigd dat dit minder was dan de 2950 liter die in de onderwerpelijke naheffingsaanslag is betrokken. Het Hof heeft echter in het midden gelaten hoeveel van de van Laser gekochte alcohol belanghebbende daarvoor heeft gebruikt. Nu een beslissing dienaangaande een onderzoek van feitelijke aard vergt, moet de zaak op dit punt worden verwezen.
3.6. (…)De zaak moet worden verwezen ter verdere behandeling en beslissing."
4. Vaststaande feiten
Gelet ook op de overwegingen in de punten 3.1.2. tot en met 3.1.6. van het arrest van de Hoge Raad alsmede op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
4.1 De echtgenote van belanghebbende exploiteert sedert 1988 een groothandel in wijnen onder de naam A te Z. De feitelijke werkzaamheden in de onderneming worden nagenoeg uitsluitend verricht door belanghebbende. Hij geniet daarvoor een arbeidsbeloning.
4.2. Belanghebbende heeft in augustus 1998 een partij ethylalcohol van 17.530 liter gekocht van het ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (hierna ook: LNV). Het betrof niet gedenatureerde ethylalcohol met een volumegehalte van 96,3% bij 20° C. De partij stond gedurende een aantal jaren opgeslagen bij transportonderneming B te Y. Aan belanghebbende is door LNV op 22 september 1998 een factuur uitgereikt voor een bedrag van ƒ 13.072,50 met de omschrijving "in beslag genomen sterke drank".
4.3. In een interne notitie van LNV van 3 september 1998 wordt de vergoeding gespecificeerd als 17.430 liter x 0,75 per liter. Daarbij is rekening gehouden met een verlies wegens breuk van 100 liter bij aflevering. Die notitie vermeldt voorts: "deze partij alcohol wordt verkocht onder de voorwaarde, dat deze alcohol gebruikt wordt voor de auto-industrie".
4.4. Belanghebbende heeft een deel van de door hem gekochte ethylalcohol aangewend voor de vervaardiging van jenever althans alcoholhoudende drank, die door hem werd verpakt in vaatjes en flessen. Een deel daarvan heeft hij vervolgens verkocht.
4.5. In de loop van 1999 is door de FIOD-Utrecht een onderzoek ingesteld naar de gang van zaken betreffende de door belanghebbende aangekochte alcohol, van welk onderzoek op 3 juni 1999 een fiscaal rapport is opgemaakt. In dit rapport wordt vermeld dat in het pand waarin de onderneming wordt uitgeoefend 913 flessen jenever werden aangetroffen met een alcoholgehalte van 39,8%, vervaardigd uit de van Laser verkregen alcohol. Voorts is vermeld dat van de van Laser gekochte partij in totaal 2.950 liter alcohol was verdwenen. Aangenomen is dat van deze hoeveelheid alcohol jenever was vervaardigd. In het rapport is het accijnsnadeel van belanghebbendes handelen als volgt berekend: 2950 liter x 96,3% = 2840,85 liter x ƒ 33,15 per liter = ƒ 94.175.
4.6. In een door ambtenaren van de FIOD-Utrecht afgenomen verklaring van belanghebbende, welke verklaring door belanghebbende is ondertekend, staat - voorzover hier van belang - het volgende vermeld:
"In augustus 1998 is mij door de heer B van LNV een partij pure alcohol van 17000 liter aangeboden. Ik heb deze partij toen van LNV gekocht onder de voorwaarde dat ik het zou afzetten in de autobranche. Ik heb toen geprobeerd om het te verkopen in de auto-industrie. Dat is niet gelukt. (…)
Sinds een tweetal jaren ken ik een persoon die ik ken onder de naam C en hij woont in Q.
(…)
Toen dacht ik laat ik maar jenever maken voor die meneer C, dan heb ik in ieder geval mijn geld eruit. Ik heb toen een pallet van 100 tankies van 10 liter gekocht bij D in R voor 2.75 of 3 gulden per tankie. Ik heb dit contant betaald en ben gaan mengen. Ik heb dat toen aan de heer C aangeboden en hij heeft vanaf dat moment regelmatig tankies van mij gekocht. Hij vroeg mij later om het in liter flessen te doen voor hem, dan kon hij het makkelijker verkopen. Dit heb ik gedaan vanaf november 1998. Ik heb twee pallets met elk 1200 glazen literflessen gekocht bij een bedrijf genaamd E in België. (…) Ik heb de helft zelf gevuld met de door mij gemaakte jenever. Ik geloof dat de heer C hier ook al van heeft gekocht. Verder heb ik hier en daar wat verkocht in de privésfeer. (…) Ik heb ook nog 10 tankies rum gemaakt op dezelfde wijze. Ik heb ook deze rum aan de heer C verkocht.
(…)
(Wij confronteren de heer X met een verklaring van de heer C van 15 december 1998, om 13.43 uur. Waarin hij verklaard dat hij jenever, rum en wodka en cognac van het merk Napoleon bij de heer X koopt.)
"De verklaring van de heer C is juist. Ik heb hem ook een paar tankies wodka verkocht. De wodka was hoogstens twee tankies. Verder nooit. Ook het verhaal van de cognac klopt. Het was overigens brandy en is afkomstig van LNV."
4.7. In het onder 3.5. genoemde rapport staat tevens vermeld dat:
- belanghebbende 205 lege 10-litertankjes heeft aangekocht waarvan er nog 89 (leeg) werden aangetroffen;
- belanghebbende heeft verklaard 2400 literflessen te hebben aangekocht waarvan er nog 812 leeg werden aangetroffen en 913 met jenever gevuld;
- belanghebbende 2 grote 1000-litertanks heeft aangeschaft welke hij ondermeer heeft gebruikt voor opslag en het mengen van alcohol; deze tanks waren ten tijde van het onderzoek niet meer aanwezig;
- van de van LNV betrokken partij 305 tankjes zijn verdwenen; daarvan zijn er 63, schoongemaakt en in perfecte staat, leeg aangetroffen;
4.8. De onder punt 4.7. vermelde 913 flessen jenever zijn in beslag genomen en vernietigd. Daarnaast is in 1999 bij een derde nog een, door belanghebbende geleverde, partij jenever aangetroffen welke bestond uit 204 literflessen jenever waarvan de alcohol afkomstig was van de van Laser afgenomen partij. Laatstbedoelde flessen jenever zijn eveneens in beslag genomen en vernietigd.
4.9. Aan belanghebbende is geen vergunning inzake een accijnsgoederenplaats verleend. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag opgelegd wegens het vervaardigen van een accijnsgoed buiten een accijnsgoederenplaats dan wel wegens het voorhanden hebben van een accijnsgoed dat niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet op de accijns (hierna: de Wet) in de heffing is betrokken. De accijns is berekend op basis van de vermiste 2.950 liter alcohol, herrekend naar een hoeveelheid zuivere alcohol tegen een tarief van ƒ 33,15 per liter.
5. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
5.1. Na verwijzing is nog slechts in geschil de vraag of de Inspecteur de onderwerpelijke naheffingsaanslag tot het juiste bedrag heeft opgelegd, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. Meer in het bijzonder is in geschil in welke mate belanghebbende de van Laser afkomstige partij ethylalcohol heeft aangewend ter vervaardiging van sterke drank.
5.2. Voor de standpunten van partijen en voor de gronden waarop zij hun standpunten doen steunen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
6. Conclusies van partijen
6.1. Het beroep van belanghebbende strekt primair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de naheffingsaanslag tot op f 12.506, meer subsidiair tot op ƒ 78.754 en meest subsidiair tot op ƒ 81.404.
6.2. De Inspecteur heeft primair geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de naheffingsaanslag tot op f 93.503, meer subsidiair tot op ƒ 81.404 en meest subsidiair tot op ƒ 78.754.
7. Overwegingen omtrent het geschil
7.1. De accijns is, voor zover hier van belang, verschuldigd ter zake van de uitslag van accijnsgoederen. Ingevolge artikel 2f, jo. artikel 5, van de Wet wordt als uitslag mede aangemerkt het vervaardigen van een accijnsgoed buiten een accijnsgoederenplaats die voor dat soort accijnsgoed als zodanig is aangewezen.
7.2. Op grond van de vaststaande feiten, in onderlinge
samenhang bezien, gevoegd bij hetgeen daaromtrent overigens uit de gedingstukken naar voren komt, en gelet op de verwijzing van de Hoge Raad, dient in de onderhavige procedure ervan te worden uitgegaan dat belanghebbende 17.430 liter, nagenoeg zuivere, alcohol is geleverd door LNV, waarvan 2.950 liter ten tijde van het onderzoek door de FIOD-Utrecht was verdwenen, dat belanghebbende de van Laser betrokken alcohol deels heeft aangewend ter vervaardiging van jenever althans sterke drank, en dat aan belanghebbende geen vergunning is verleend voor een accijnsgoederenplaats. Voorzover belanghebbende anders betoogt, verwerpt het Hof dit betoog.
7.3. Hiervan uitgaande dient in de onderhavige procedure uitsluitend nog te worden vastgesteld in welke mate belanghebbende de van LNV betrokken alcohol heeft aangewend ter vervaardiging van sterke drank. Daarbij stelt het Hof voorop dat het - nu belanghebbende de op grond van artikel 53a van de Wet vereiste aangifte niet heeft gedaan - gelet op artikel 27e (voorheen artikel 29) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen aan belanghebbende is te doen blijken in hoeverre de bestreden uitspraak onjuist is.
7.4. De Inspecteur heeft de onderwerpelijke, bij de bestreden uitspraak gehandhaafde, naheffingsaanslag opgelegd uitgaande van het standpunt dat de hiervoor genoemde 2.950 liter door belanghebbende ten volle is aangewend ter vervaardiging van sterke drank. Ter nadere ondersteuning van zijn standpunt heeft de Inspecteur een berekening overgelegd van de hoeveelheid versneden alcohol aan de hand van de door belanghebbende - naar het Hof begrijpt: in de periode augustus 1998 tot januari 1999 - aangeschafte en verbruikte verpakkingsmiddelen als genoemd onder 4.7. hiervóór. Voor deze berekening zij hier verwezen naar de conclusie van de Inspecteur naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad, welke conclusie tot de stukken van het geding behoort.
De berekening van de Inspecteur komt hierop neer dat de door belanghebbende aangeschafte, en ten tijde van het onderzoek niet langer aanwezige, emballage gevuld kan zijn geweest met 6175 liter sterke drank, hetgeen tezamen met de 913 aangetroffen flessen jenever uitkomt op 7088 liter sterke drank. Bij een versnijdingsfactor van 2,42 (dezelfde als is geconstateerd bij de aangetroffen flessen jenever) zou daarvoor benodigd zijn geweest 2929 liter alcohol van de kwaliteit als die van de partij die belanghebbende van LNV heeft betrokken.
Gelet op deze berekening, die het Hof plausibel voorkomt, en met in achtneming van de in 4.1. tot en met 4.9. vermelde feiten en omstandigheden, in hun onderlinge samenhang bezien, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in redelijkheid tot het opleggen van de onderwerpelijke aanslag is kunnen komen.
7.5. Ter ondersteuning van zijn standpunt dat hij minder dan de meergenoemde 2950 liter alcohol heeft aangewend ter vervaardiging van sterke drank heeft belanghebbende - door de Inspecteur weersproken - gesteld dat hij een groot deel daarvan heeft laten weglopen achterin het weiland achter zijn huis. Nu een dergelijke handelwijze niet direct in de lijn van een normale bedrijfsvoering ligt en belanghebbende ook overigens geen nadere ondersteuning aan dit gestelde heeft kunnen geven, acht het Hof belanghebbende er niet in geslaagd aannemelijk te maken, laat staan doen blijken, dat om die reden geoordeeld zou moeten worden dat de bestreden uitspraak onjuist is. Ook overigens heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt op grond waarvan tot een dergelijk conclusie moet worden gekomen.
7.6. Naar het Hof begrijpt betoogt belanghebbende dat de bestreden uitspraak in zoverre niet in stand kan blijven voorzover in de onderwerpelijke naheffingsaanslag een bedrag begrepen is ter zake van alcohol verwerkt in de in beslag genomen en vernietigde flessen jenever als genoemd onder 4.8. hiervóór. Dienaangaande is het Hof van oordeel dat de Wet op dit punt geen voorziening kent die tot een dergelijke uitkomst dwingt, noch heeft de Inspecteur enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur geschonden door hiermede bij het opleggen van de aanslag of op enig moment daarna geen rekening te houden.
7.7. Het hiervoor overwogene voert het Hof tot de conclusie dat het gelijk is aan de Inspecteur. Bijgevolg moet worden beslist als na te melden.
8. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
9. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld op 19 december 2003 door mrs. Sanders, Tromp en Engel. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Lingen.
(Van Lingen) (Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in