Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
derde meervoudige belastingkamer
24 februari 1999
nummer BK-97/02438
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z tegen de uit-spraak van de Inspec-teur, het hoofd van de eenheid Particu-lieren P van de Belas-ting-dienst, betref-fen-de na te noe-men aan-slag.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1995 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, wel-ke is berekend naar een belastbaar inkomen van f 85.550.
1.2. Deze aanslag is, na daartegen door belang-heb-bende ge-maakt bezwaar, door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van bovenvermelde uitspraak in beroep geko-men bij het Hof. In verband daarmede is van belanghebbende door de griffier een griffierecht geheven van f 80. De In-spec-teur heeft een vertoogschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaat-s-ge-had ter openbare zitting van het Gerechtshof van 11 november 1998, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn ver-sche-nen belangheb-bendes ge-machtigde A en na-mens de Inspec-teur mevrouw mr. B en drs. C. Be-lang-hebben-des ge-machtigde heeft ter zit-ting een pleitnota voorge-dragen en overge-legd, waarvan de inhoud als hier inge-last moet worden aange-merkt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zit-ting ver-handelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet vol-doende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1.1. Belanghebbende was in het onderhavige jaar in dienstbe-trekking werkzaam bij de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid D B.V. (hierna ook: de werkgever), een 100 per-cent dochtervennootschap van F B.V. Deze ven-noot-schap was tot 1982 een 100 per-cent doch-ter-ven-nootschap van de naam-loze vennootschap N.V. G.
3.1.2. In 1982 is - in het zicht van de economische proble-matiek in dat jaar - besloten om F- B.V. los te maken van N.V. G--. In verband daarmee is in 1982 opge-richt een stich-ting, ge-naamd Stich-ting K (hier-na: de Stich-ting). De Stich-ting heeft opge-richt de naam-loze vennoot-schap H -Hol-ding N.V-. (nadien ge-wijzigd in: H -N.V.), welke vennootschap van N.V. G--- alle aande-len in F-- B.V. heeft gekocht. Na een emis-sie van aan-delen aan der-den, een fusie gevolgd door een aande-len-uitgifte en een ver-koop door de Stich-ting van een deel van de aan-delen in H- N.V., had de Stich-ting in 1995 nog een be-lang van 28 percent in het aan-de-len-ka-pitaal van H- N.V.
3.1.3. Het geheel van vennootschappen, bestaande uit H- N.V. en alle ande-re vennootschappen waarin H- N.V. di-rect of indi-rect vijftig percent of meer van het geplaatste aandelen-kapi-taal bezit en daaraan di-rect of indi-rect zeggen-schap over die ven-nootschappen ont-leent, wordt hierna aange-duid als het H--concern.
3.2.1. De artikelen 3 en 13, derde lid, van de statuten van de Stichting, zo-als deze per 31 decem-ber 1987 zijn gewijzigd, luiden als volgt:
"Artikel 3
1. De stichting heeft ten doel:
de bevordering van de instandhouding en van de con-tinu-teit van H Holding N.V.,
gevestigd te Q, en van de met die vennootschap verbonden ondernemin-gen, alsmede van de
belangen van hun mede-werk(st)ers.
2. De stichting tracht dit doel te bereiken door:
a. het in eigendom verkrijgen en houden van aande-len in H Holding N.V.;
b. het verrichten van alle handelingen welke ter be-reiking van het sub 1. omschreven doel naar
het oor-deel van het bestuur wenselijk zijn.
Artikel 13
(...)
3. Aan hetgeen na voldoening van alle schulden van het vermogen der ontbonden stichting
overblijft, wordt op door het bestuur te bepalen wijze een bestemming gegeven, ten behoeve
van een doel, dat zoveel moge-lijk met de geest van het doel der stichting in overeenstemming
is."
3.2.2. Het bestuur van de Stichting bestaat uit ten minste zeven leden, natuurlijke personen. De bestuurders worden geko-zen door en uit medewerk(st)ers van het H-concern met een op-gebouwde diensttijd van ten minste drie jaar.
3.3. Om de participatie van werknemers te vergroten geeft de Stichting certificaten van aandelen H N.V. uit aan werknemers van tot het H-concern behorende vennoot-schappen. Werknemers die recht hebben op het verwerven van certificaten (de certificaatgerechtigde werknemers) dienen ten minste een jaar in dienst te zijn van het H-concern. Voor produc-tiemede-werkers geldt een opgebouwde diensttijd van ten minste tien maanden. Ook werkne-mers met een VUT-uitke-ring en in deel-tijd werkzame werkne-mers kunnen van de re-geling ge-bruik maken. Per 30 juni 1996 was circa vijftig percent van het aan-tal aan-delen H N.V. ge-certificeerd. Ongeveer 67 percent van de werk-nemers is in het bezit van cer-tificaten van aandelen.
3.4.1. Mede als gevolg van de on-der 3.1.2 genoemde verkoop van aandelen H N.V. beschikt de Stichting over een aan-zienlijk eigen vermo-gen. De baten van de Stichting be-staan ener-zijds uit divi-dend-uitke-ringen door H N.V. en ander-zijds uit opbreng-sten van de be-leg-ging van het eigen ver-mogen van de Stich-ting. De werknemers van het H-con-cern beta-len geen bijdrage aan de Stichting.
3.4.2. De Stichting heeft in december 1994, 1995 en 1996 bij wijze van geschenk uitkeringen gedaan aan certifi-caatge-rech-tigde werkne-mers van het H-concern. Met be-trekking tot de uitkering voor het jaar 1996 heeft de Inspec-teur een brief van 18 december 1996 van de Stichting aan de werknemers van het H--concern in het geding ge-bracht (bijlage H bij het vertoog-schrift), waarin het volgende is opgenomen:
"Ter gelegenheid van Kerst 1996 hebben wij besloten een schen-king te doen aan alle
certificaatgerechtig-den in-clusief VUT'ers. (...) Voor dit geschenk komen mede-werk(st)ers in
aan-merking van H NV of van een H--con-cern-ven-noot-schap met per 1 juni 1996 een dienst-ver-
-band van:
- 1 jaar of meer in geval van sa-larian-ten;
- 10 maan-den of meer in geval van pro-duc-tiemede-wer-kers,
waarbij het dienstverband op 25 decem-ber 1996 nog moet be-staan. (...)
Het doet ons veel genoegen u op deze wijze te kunnen laten delen in de resultaten van het
werk van H NV en van Stichting K."
3.4.3. De uitkering in het jaar 1995 is verstrekt onder dezelfde voorwaarden (behou-dens de da-ta) en op dezelfde gron-den als vermeld onder 3.4.2. Voor in deel-tijd werk-zame werk-ne-mers en voor werk-ne-mers van ven-noot-schap-pen waarin het H---con-cern een be-lang van minder dan 100 per-cent had, werd de uitke-ring ver-laagd naar evenre-digheid van het percen-tage deel-tijd respec-tievelijk van het belang van het H-con-cern in de desbe-treffende ven-noot-schap.
3.5. Ook aan belanghebbende is in december 1995 - ter gele-genheid van Kerstmis - een uitkering als bedoeld onder 3.4.2 en 3.4.3 gedaan. De uitke-ring bedroeg f 1.500 waarover geen loon-heffing is ingehou-den. Met dit bedrag is voorts geen reke-ning gehouden bij het bepalen van het rechtens aan belangheb-bende toekomende loon. Belang-hebbende heeft de uitke-ring niet ver-meld in zijn aangifte voor de inkom-stenbelas-ting/premie volksverze-ke-ringen voor het jaar 1995. Bij de aan-slag-regeling heeft de Inspecteur de ge-hele uitkering van f 1.500 als loon uit dienstbetrekking in be-langhebbendes belastbare inko-men begre-pen.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In geschil is het antwoord op de vraag of, en zo ja tot welk bedrag, de onder 3.5 genoemde uitkering ad f 1.500 moet worden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking in de zin van artikel 22, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de inkomsten-belas-ting 1964 (hierna: de Wet).
4.2. Belangheb-bende stelt zich primair op het standpunt dat de uitkering niet kan worden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking in voren-bedoelde zin. Sub-si-di-air stelt be-lang-hebbende zich op het standpunt dat, indien zijn primaire stelling faalt, de gehele uitkering is vrij-gesteld op grond van het be-paalde in artikel 11, eer-ste lid, onderdeel p, van Wet op de loonbelasting 1964 (in de voor het onderhavi-ge jaar geldende tekst, hierna: de Wet LB). Meer subsidiair stelt hij zich op het standpunt dat de uitke-ring tot een bedrag van f 300 is vrijge-steld op grond van het be-paalde in artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de Wet LB.
4.3. De Inspecteur heeft daartegen aangevoerd dat de gehele uitkering van f 1.500 moet worden aangemerkt als loon uit dienstbetrekking op grond van het bepaalde in artikel 22, eer-ste lid, onderdeel a, van de Wet. De vrijstellingen waarop belanghebbende zich subsidiair en meer subsidiair beroept, zijn zijns inziens niet van toepassing.
4.4. Partijen doen hun standpunten steu-nen op de gron-den wel-ke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stuk-ken, waaronder de eerder vermelde pleitnota. Zij hebben hun stand-punten ter zit-ting toe-gelicht, doch al-daar aan hun in de stuk-ken gegeven uit-een-zet-tingen geen grieven of weren toegevoegd.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot vermindering van de aanslag, primair en subsidiair tot een naar een belast-baar inkomen van f 84.050 en meer subsidiair tot een naar een belast-baar inkomen van f 85.250.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Op grond van de onder 3.1.1 tot en met 3.4.3 vast-gestel-de fei-ten, tezamen en in hun onder-linge verband be-zien, is het Hof van oordeel dat aannemelijk is dat tussen de uitke-ring door de Stich-ting en de dienstbe-trek-king van be-langheb-bende bij D B.V. een zoda-nig nauw ver-band be-staat dat de uit-ke-ring haar grond vindt in die dienst-betrek-king, zodat zij moet wor-den aange-merkt als loon uit dienst-be-trek-king. Te-gen-over de betwis-ting door de Inspec-teur heeft be-lan-ghebbende niet aanne-melijk ge-maakt dat de uit-kering berust op andere gronden, zo-als sympa-thie van de Stich-ting met de werkne-mers van het H---con-cern. Nu de uitke-ring is ver-strekt door een ander dan de werk-gever en voorts gesteld noch gebleken is dat de uitke-ring is geschied in op-dracht en voor rekening van de werkge-ver, moet de uitke-ring worden gere-kend tot de als loon uit dienstbetrek-king aan te merken fooien en der-ge-lijke pres-ta-ties van derden.
6.2. Het Hof verwerpt de stelling van de Inspecteur, inhou-dende dat, aan-gezien de uit-kering als loon uit dienstbetrek-king moet worden aan-ge-merkt op grond van het bepaalde in arti-kel 22, tweede lid, onder-deel a, van de Wet, er geen plaats is voor toepas-sing van de in arti-kel 11 van de Wet LB neergelegde vrijstel-lingsbepa-lin-gen. De tekst van artikel 22, tweede lid, van de Wet biedt geen steun voor die stelling, nu die tekst met be-trekking tot de voor de toepassing van de Wet te hante-ren be-grippen loon en dienstbetrekking geen uitzondering maakt voor de bedoelde vrijstellingen.
6.3. De geschiedenis van de totstand-koming van artikel 11, eer-ste lid, onderdeel p, van de Wet LB, gaat terug tot de wet van 24 december 1953, Stb. 577, (De Coör-di-natiewet Sociale Verzeke-ring) en de wet van gelij-ke datum, Stb. 589, bij welke laatste wet in het Be-sluit op de Loonbe-lasting 1940 een zake-lijk ge-lijkluidende bepaling, te weten artikel 6, tweede lid, aan-hef en onderdeel c, werd ingevoegd. In de onder-scheide-ne me-mories van toelichting op de ontwerpen van de bei-de wetten van 24 december 1953 wordt aan-gaande de onderwerpe-lijke bepa-ling on-der meer het vol-gende opge-merkt:
Met betrekking tot de Coördinatiewet Sociale Ver-zeke-ring:
" De uitkerin-gen en verstrekkingen, be-doeld onder a en b zijn van dien aard, dat be-zwaarlijk in
de wet positief kan worden aan-gege-ven, wan-neer zij wel en wanneer zij niet tot het loon be-ho-
-ren. Zulks zal aan de prak-tijk van de uitvoering moe-ten worden overgelaten. Hetzelfde geldt voor
de uitkerin-gen, be-doeld onder c. Daaronder zullen bij voorbeeld vallen uitkerin-gen uit fondsen,
waarvan de werknemers een belangrijk deel bijeenbrengen door middel van niet aftrekbare
premiën.";
- Met betrekking tot de Wet van 24 december 1953, Stb. 589:
" Een nadere toe-lichting ver-die-nen de in het tweede lid, onder letter c, nader omschre-ven uitke-
-ringen door der-den. Onder het nieuwe begrip loon zul-len ook uitkeringen uit sociale onder-
-steunings-fondsen vallen. Der-gelijke fondsen en de daaruit gedane uitke-ringen kunnen van zeer
uiteenlopende aard zijn. Aan de hand van de feite-lijke omstandigheden zal daarom beoordeeld
moeten worden of de uit-keringen het karakter van loon dragen. Indien de uit-keringen uitsluitend
of voor een belangrijk deel worden gedaan uit door de werknemers zelf bijeengebrachte gel-den,
bestaat er geen aanleiding tot heffing."
6.4. Gelet op de hiervoor weergegeven passages uit de wetsge-schiedenis moet naar 's Hofs oordeel worden aangenomen dat naar de bedoeling van de wetgever de in artikel 11, eerste lid, onderdeel p, van de Wet LB, neergelegde vrijstelling slechts van toepassing is op fondsen waarvan de gelden uit-sluitend of voor een be-langrijk deel door de werknemers zelf zijn bij-eengebracht. Een dergelijke situa-tie doet zich blij-kens de in 3.4.1. ver-melde fei-ten in casu niet voor. De even-tueel aan de arbeid van de werk-ne-mers van het H---con-cern toe te schrijven waar-devermeer-dering van de aan-de-len H- N.V. kan niet als bijdrage in voren-be-doelde zin wor-den aange-merkt. Be-lang-hebben-des beroep op voormelde vrijstelling faalt derhal-ve.
6.5. Vaststaat dat de uitkering onverplicht is geschied ter gelegenheid van Kerstmis. Tegenover de betwisting door belang-hebbende heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de in artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de Wet LB, neerge-legde vrijstelling reeds geheel of ten dele is benut. Derhalve is, mede gelet op het overwogene onder 6.2, het beroep van belanghebbende op deze vrijstelling gegrond. De uitkering is tot een bedrag van f 300 vrijgesteld, zodat het belastbare inkomen dienovereen-komstig moet worden verminderd tot een be-drag van f 85.250.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administra-tieve rechtspraak belastingzaken. Deze kosten
stelt het Hof, op de voet van het Besluit proces-kosten fisca-le procedures, vast op f 355 voor door een derde be-roepsmatig verleende bij-stand (pun-ten voor proceshandelin-gen: 2; waarde per punt f 710; fac-tor belang: 0,25).
7.2. Ingevolge het bepaalde in artikel 5, lid 7, van de Wet admini-stratieve rechtspraak belastingzaken dient het door be-langheb-bende gestorte griffierecht ad f 80 te worden vergoed door de Inspecteur.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
- vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belast-baar inkomen van f 85.250,
- gelast dat door de In-specteur aan be-langhebbende wordt ver-goed het door deze ter zake van
de be-handeling van het beroep gestorte griffierecht ten bedrage van f 80,
en veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten ad f 355, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechts-persoon die deze kosten moet vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld op 24 februari 1999 door mrs. J.W.M. Tijnagel, vice-president, J. Schuurman en U.E. Tromp, raadsheren, in tegen-woor-dig-heid van de waar-ne-mend grif-fier mr. L.M. Holdert. De be-slissing is op die datum in het openbaar uitge-spro-ken.
________ ________
(Holdert) (Tijnagel)
Aangetekend aan
partijen verzonden: 24-02-1999
[Zie ook het arrest HR 35225 (red.)]