Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
zevende enkelvoudige belastingkamer
22 januari 1999
nummer BK-97/02048
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Particulieren van de Belastingdienst, betreffende na te noemen aanslag.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1995 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 62.638.
1.2. Deze aanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmede is van belanghebbende door de griffier een griffierecht geheven van f 80. De Inspec-teur heeft een vertoogschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingezonden, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 23 september 1998, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde, zomede de Inspecteur.
2.3. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt. Ter zitting is voorts door belanghebbende een door de griffier als zodanig gekenmerkt stuk overgelegd, zulks zonder bezwaar van de kant van de wederpartij, aan wie ter zitting de gelegenheid is gegeven van de inhoud daarvan kennis te nemen en zich daarover uit te laten. Ook de inhoud van dit stuk moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2.4. Het Hof heeft op 6 oktober 1998 mondeling uitspraak gedaan. De voor partijen bestemde afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 15 oktober 1998 per aangetekende post aan partijen verzonden.
2.5. Bij brief, ter griffie ingekomen op 29 oktober 1998, heeft de Inspecteur het Hof verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Bij brief, ter griffie ingekomen op 11 november 1998, heeft ook de gemachtigde van belanghebbende het Hof verzocht de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Het daarvoor verschuldigde griffierecht is tijdig betaald.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende heeft in het verleden de onroerende zaken, staande en gelegen a-straat 1, 2 en 3 te Z, aangekocht teneinde deze te verhuren. In het onderhavige jaar waren de panden alle ver-huurd. Van 1981 tot medio 1993 had belanghebbende met zijn gezin het pand a-straat 1 als eigen woning in gebruik.
3.2. In 1989 heeft de schoonvader van belanghebbende,
A, namens belanghebbende voor de vorengenoemde panden, alsmede voor door A verhuurde panden, subsidie voor woningverbetering aangevraagd bij de gemeente Z. De desbetreffende aanvraagformulieren zijn bij de gemeente ingekomen op 20 juli 1989. Bij brieven van 30 augustus 1989 is de subsidie voor de panden a-straat 2 en 3 en bij brief van 1 maart 1991 voor het pand a-straat 1 toegekend. Bij brieven van 26 februari 1992 vond de vaststelling en definitieve toekenning van de subsidie plaats. De toegekende subsidie bedroeg f 620.055. Voorts werd bij brief van 2 januari 1992 aan belanghebbende met betrekking tot het door hem (op papier) van A gehuurde woonhuis a-straat 4 een tegemoetkoming herinrichtingskosten ten bedrage van f 2.500 toegekend. Aan belanghebbende is tot een bedrag van f 112.092 (f 109.592 woningverbetering en f 2.500 herinrichtingskosten) aan subsidies toegekend en uitgekeerd.
3.3. Naderhand is gebleken dat in vorengenoemde subsidie-aanvraag een onjuiste (te hoge) aanneemsom was opgenomen en voorts dat het pand a-straat 4 niet aan belanghebbende was verhuurd doch door A zelf werd bewoond.
3.4. De gemeente heeft op 9 november 1994 bij de politie aangifte gedaan van de misdrijven "oplichting c.q. valsheid in geschrifte", gepleegd door belanghebbende en A in verband met de aan hem (hen) toegekende en uitgekeerde subsidies. In het kader van het hieruit voortvloeiende opsporingsonderzoek is sprake geweest van inverzekeringstelling van belanghebbende. In dit verband heeft belanghebbende rechtsbijstand van een advocaat gehad.
3.5. De gemeente heeft op 29 juni 1995 conservatoir beslag doen leggen op de onder 3.1. genoemde onroerende zaken. Betekening van de stukken heeft plaatsgevonden op 30 juni 1995. Dit heeft tot een gerechtelijke procedure voor de arrondissementsrechtbank te 's-Gravenhage geleid. De rechtbank heeft op 15 januari 1997 vonnis gewezen. Belanghebbende heeft zich in deze procedure doen bijstaan door een advocaat/procureur.
3.6. Bij besluit van 24 augustus 1995 heeft het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Z de besluiten, waarbij de onder 3.2. genoemde subsidies zijn verleend, ingetrokken en de teruggave gelast van de aan belanghebbende betaalde subsidie ad f 112.092. Belanghebbende heeft tegen dit besluit een bezwaarschrift ingediend en daartoe een advocaat in de arm genomen.
3.7. Belanghebbende heeft in verband met de onder 3.4. tot en met 3.6. bedoelde rechtsbijstand in 1995 de volgende bedragen betaald:
datum omschrijving bedrag betaald door
rekening rekening belanghebbende
8/8/95 A & Z/gemeente f 3.101,19 50%
(bespreking met U + oriëntatie)
11/9/95 diverse werkzaamheden f 2.157,30 50%
waaronder het bijwonen van hoorzittingen
13/10/95 procedure tegen gemeente f 3.679,38 50%
16/10/95 o.a. in verzekeringstelling f 3.174,85 100%
20/12/95 Z/Gemeente civiel f 6.377,90 100%
De door belanghebbende betaalde kosten van rechtsbijstand beliepen in totaal een bedrag van f 14.022. Belanghebbende heeft dit bedrag in de aangifte voor het onderhavige jaar als aftrekbare kosten in mindering gebracht op de ter zake van de onder 3.1. genoemde panden ontvangen huurinkomsten. De Inspecteur heeft deze aftrek niet aanvaard en het aangegeven belastbare inkomen van f 42.971 - naast een aantal niet in geschil zijnde correcties - met dat bedrag verhoogd en vastgesteld op f 62.638.
3.8. Ter zitting is voor dit geschil vastgesteld dat van de indertijd door belanghebbende met betrekking tot de onderhavige panden gemaakte verbouwingskosten, op basis waarvan de woonverbeteringssubsidie is toegekend, 70 percent als kosten van onderhoud dient te worden aangemerkt. In zijn aangiften voor de inkomstenbelas-ting over voorgaande jaren heeft belanghebbende geen onderhoudskosten in aftrek gebracht omdat deze vanwege de onderhavige subsidietoekenning niet op belanghebbende drukten.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of de Inspecteur de onder 3.7. genoemde kosten van rechtsbijstand met recht niet in aftrek heeft toegelaten. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
4.2.1.Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de in geschil zijnde kosten zijn gemaakt tot verwerving, inning en behoud van de huurinkomsten omdat de gevoerde procedures erop waren gericht te voorkomen dat belanghebbende gedwongen werd de verhuurde panden te verkopen teneinde uit de opbrengst hiervan de door de gemeente teruggevorderde subsidies te kunnen voldoen. De kosten zijn, aldus belanghebbende, derhalve gemaakt om de huurinkomsten uit de onderhavige panden veilig te stellen.
4.2.2.Subsidiair neemt belanghebbende het standpunt in dat de kosten aftrekbaar zijn voor zover de subsidies betrekking hebben op aan de verhuurde panden uitgevoerd onderhoud.
4.3.1.De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat geen sprake is van op de huurinkomsten drukkende kosten.
Indien de aftrekbaarheid van de kosten afhankelijk is van de vraag of en in hoeverre de ontvangen subsidies betrekking hebben op uitgevoerde onderhoudswerkzaamheden aan de verhuurde panden is, aldus de Inspecteur, slechts aftrekbaar een bedrag van f 3.085.
4.3.2.Subsidiair stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de rekening van 16 oktober 1995 ten bedrage van f 3.147,85 in een te ver verwijderd verband met de bron (de onderhavige verhuurde panden) staat en derhalve niet aftrekbaar is. Voorts stelt de Inspecteur dat de rekeningen van 8 augustus, 11 september en 13 oktober 1995 tot een totaal bedrag van f 8.938 betrekking hebben op een door belanghebbende en B aanhangig gemaakte civiele procedure. Deze kosten drukken naar de opvatting van de Inspecteur naar verhouding van het in geschil zijnde belang op belanghebbende zodat hiervan een aandeel van 18 percent (f 1.609) in aanmerking kan worden genomen. Ter zitting heeft de Inspecteur zijn stelling dat de rekening van 20 december 1995 niet in het onderhavige jaar is betaald, ingetrokken.
4.4. Partijen doen hun vorenomschreven standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht, doch aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt primair tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f 48.616 en subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f 50.719.
5.2. De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak en vaststelling van het belastbare inkomen op f 61.029.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Op grond van de omschrijving op de onder 3.7. vermelde rekeningen en de hierop door belanghebbende ter zitting gegeven toelichting is het Hof van oordeel dat de rekeningen van 8 augustus en 11 september 1995 tot een totaal bedrag van f 5.258,49 een gemengd karakter hebben, in dier voege dat zij betrekking hebben op zowel de onder 3.5. vermelde als de onder 3.6. genoemde procedure.
6.2. Naar 's Hofs oordeel zijn de kosten met betrekking tot de onder 3.6. bedoelde procedure aan te merken als aftrekbare kosten aangezien het verlenen van een subsidie voor kosten van verbetering en onderhoud van onroerende zaken (mede) bepalend is voor de omvang van het exploitatieresultaat ofwel de inkomsten uit zodanige zaken. Daarmee zijn die kosten, behoudens het hierna onder 6.5. overwogene, aan te merken als kosten tot verwerving, inning en behoud van de inkomsten als bedoeld in artikel 35 van Pro de Wet op de inkomsten-belasting 1964 (hierna: de Wet).
6.3. De kosten ter zake van de onder 3.5. vermelde procedure kunnen naar 's Hofs oordeel dit lot niet delen omdat die kosten zijn gemaakt ter voorkoming van een uit het conservatoir beslag op de onderhavige panden mogelijk voortvloeiende verkoop hiervan door de gemeente. De kosten moeten dan ook worden geacht te zijn gemaakt ten einde de vrije beschikking over de panden te behouden. Daarmee hebben die kosten, bezien in hun onmiddellijke relatie tot de onderhavige onroerende zaken, het karakter van kosten tot behoud van een bron van inkomen. Hieraan doet naar 's Hofs oordeel niet af de omstandigheid dat de door belanghebbende uit de onderhavige panden genoten huurinkomsten bij verkoop hiervan wegvallen. Dit middellijke verband tussen de hier bedoelde kosten en de huurinkomsten is onvol-doende voor een andersluidend oordeel op dit punt.
6.4. Uit het onder 6.1. tot en met 6.3. overwogene volgt dat de onder 3.5. en 3.6. bedoelde kosten dienen te worden gesplitst in een aftrekbaar en een niet aftrekbaar gedeelte. Nu in dit geding omtrent de verdeling van die kosten over de verschillende activiteiten van rechtsbijstand ten behoeve van belanghebbende niets is komen vast te staan, zal het Hof dit in goede justitie doen. Op grond van de op de desbetreffende rekeningen vermelde omschrijvingen, alsmede de ter zitting hierop door belanghebbende gegeven toelichting, acht het Hof aannemelijk dat de in rekening gebrachte bedragen voor de helft betrekking hebben op de onder 3.5. vermelde procedure en voor de helft op de onder 3.6. vermelde procedure. Behoudens het onder 6.5. overwogene is der-halve (50% maal 50% van f5.2-58,49 is) f 1.315 aftrekbaar.
6.5. Ingevolge artikel 35 van Pro de Wet zijn aftrekbare kosten de op de inkomsten drukkende kosten. Hiertoe worden onder andere gerekend lasten en afschrijvingen op zaken. Tot die lasten behoren onder meer kosten van onderhoud van onroerende zaken. Deze kosten worden aldus binnen het fiscale inkomensbegrip gebracht, echter met de beperking dat zij op de belastingplichtige dienen te drukken. Dit laatste is niet het geval indien tegenover de kosten van onderhoud van overheidswege een subsidie wordt verstrekt. Een subsidie voor verbetering van onroerende zaken valt, evenals de kosten van verbetering, buiten het inkomensbegrip voor de inkomstenbelasting. Het vorenoverwogene impliceert dat, nu uitsluitend een subsidie voor onderhoudskosten de in artikel 35 bedoelde Pro inkomsten - en derhalve ook het belastbare inkomen - beïnvloedt, slechts als aftrekbare kosten in aanmerking komen de advocaat-kosten voor zover deze betrekking hebben op het deel van de door belanghebbende ontvangen subsidie dat verband houdt met de door hem met betrekking tot de onderhavige onroerende zaken gemaakte onderhoudskosten. Het onder 3.8. vermelde brengt het Hof tot het oordeel dat dit deel moet worden gesteld op 70%. Voorts dient op dezelfde gronden als hiervoor vermeld de subsidie ter zake van de herinrichtingskosten ten bedrage van f 2.500 buiten beschouwing te worden gelaten. Dit impliceert dat van het onder 6.4. genoemde bedrag slechts aftrek-baar is (f 109.592/ f 112.092 maal 70% maal f 1.315 is) (afgerond) f 900.
6.6. Het bij rekening van 16 oktober 1995 aan belanghebbende in rekening gebrachte bedrag van f 3.147,85 kan naar 's Hofs oordeel niet worden aangemerkt als aftrekbare kosten omdat deze kosten, nu zij verband houden met mogelijk door belanghebbende in zijn hoedanigheid als privépersoon begane strafbare feiten, zuiver persoonlijk van aard zijn. Gesteld noch gebleken is dat die rekening niet in haar geheel ziet op zodanige kosten.
6.7. De bij rekening van 20 december 1995 aan belanghebbende in rekening gebrachte kosten ad f 6.377,90 zijn, gelet op het onder 6.3. overwogene, eveneens niet aftrekbaar.
6.8. Op grond van het vorenoverwogene is het beroep ten dele gegrond. Het belastbare inkomen dient te worden vastgesteld op f 61.738.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Het Hof bepaalt deze, op de voet van het Besluit proceskosten fiscale procedures, op (2,5 maal f 710 maal 1) f 1.775.
7.2. Gelet op het bepaalde in artikel 5, lid 7, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken moet de Inspecteur aan belanghebbende het griffierecht van f 80 vergoeden.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
- vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f 61.738,
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het voor deze zaak gestorte griffierecht ad f 80, en
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 1.775, en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 22 januari 1999 door mr. J. Schuurman, raadsheer, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mevrouw mr. M.J.M.S. van Balkom, ter vervanging van de mondelinge uitspraak van 6 oktober 1998.
(Van Balkom) (Schuurman)
Aangetekend aan
partijen verzonden:
[zie ook arrest HR 35159 (red.)]