Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
derde meervoudige belastingkamer
26 juli 1995
nummer 94/1691
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Belastingdienst/Grote Ondernemingen P, betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
Blijkens aanslagbiljet, gedagtekend 24 december 1993, is aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de loonbelasting ten bedrage van ƒ a, zonder verhoging, opgelegd over het tijdvak 1 december 1992 tot en met 31 december 1992.
Deze naheffingsaanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
2. Loop van het geding
Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmede is van belanghebbende door de griffier een griffierecht geheven van ƒ 75. De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingezonden, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 17 mei 1995, gehouden te 's_Gravenhage. Aldaar zijn verschenen belanghebbendes gemachtigde mr K, tot zijn bijstand vergezeld van L, M en N, alsmede de Inspecteur, tot zijn bijstand vergezeld van mr O. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aan-
gemerkt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is de enige beherend vennoot in vier maatschappen, genaamd respectievelijk D, E, F en G.
3.2. Elke maatschap heeft ten doel het doen loodsen van schepen, waarvan de kapitein krachtens wettelijk voorschrift verplicht is gebruik te maken van de diensten van een registerloods als bedoeld in artikel 1 van de Loodsenwet, dan wel op loodsplichtige scheepvaartwegen vrijwillig van die diensten gebruik maakt.
3.3. De maatschappen, die niet als zodanig aan het rechtsverkeer deelnemen, kennen voorts niet-beherende vennoten. Dit kunnen krachtens de maatschapsovereenkomsten slechts zijn registerloodsen als vorenbedoeld. Deze niet-beherende vennoten zijn belast met het loodsen van schepen.
3.4. De kosten van belanghebbende, waaronder de kosten van haar personeel, voor zover aan de maatschap toe te rekenen, komen ten laste van de maatschap. Van de jaarwinst van de maatschappen komt zes percent van het saldo van haar kapitaalrekening toe aan belanghebbende. De overige winst komt toe aan de niet-beherende vennoten. Een eventueel verlies wordt door hen gedragen.
3.5. Belanghebbende heeft circa 7 loodsvaartuigen en circa 12 zogenoemde tenders in gebruik voor vervoer van de registerloodsen naar en van vorenbedoelde schepen ten behoeve van hun beroepsuitoefening.
3.6. De loodsvaartuigen blijven permanent op zee, met dien verstande dat eens per week aan wal wordt gebunkerd, bevoorraad en van bemanning gewisseld. De loodsvaartuigen kruisen op zogenoemde kruisposten voor de Nederlandse kust en brengen en halen de registerloodsen naar de desbetreffende schepen.
3.7. De tenders worden gebezigd voor het vervoer van de registerloodsen naar de loodsvaartuigen en in bepaalde vaargebieden voor rechtstreeks vervoer van de registerloodsen naar de te loodsen schepen.
3.8. De economische eigendom van de loodsvaartuigen en de tenders berust bij belanghebbende; de juridische eigendom bij de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid H B.V. 3.9. De aandelen van belanghebbende en van laatstgenoemde vennootschap zijn in handen van de individuele registerloodsen.
3.10. De bemanningen van de loodsvaartuigen en tenders zijn in dienstbetrekking bij belanghebbende. De lonen worden per maand betaald.
3.11. Belanghebbende heeft in het jaar 1992 aanvankelijk geen verrekeningsbijdragen zeevaart als bedoeld in artikel III van de Wet faciliteit voor de zeevaart ingehouden.
3.12. Belanghebbende heeft echter - bij wijze van herrekening eind december van dat jaar - de op de lonen van de bemanning van de loodsvaartuigen en tenders betrekking hebbende aftrekbare kosten gesteld op het in artikel 17, lid 4, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1992) - hierna: de Wet - bedoelde bedrag en alsnog de verrekeningsbijdragen ingehouden.
3.13. Het aldus berekende lagere bedrag aan af te dragen loonbelasting/premie volksverzekeringen (ad ƒ b) heeft belanghebbende tot een bedrag van ƒ c verrekend met de af te dragen bedragen over de maand december 1992.
3.14. De Inspecteur, van mening dat belanghebbende geen aanspraak kon maken op toepassing van artikel 17, lid 4, van de Wet, heeft de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Het geschil betreft de vraag of de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de Inspecteur ontkennend wordt beantwoord.
4.2. Belanghebbende heeft aangevoerd, kort weergegeven:
- Belanghebbende voldoet aan alle voorwaarden voor toepassing van de onderhavige faciliteit voor de zeevaart. Het door belanghebbende met haar zeeschepen verzorgde vervoer van loodsen houdt in de exploitatie van die schepen in het kader van een zeescheepvaartbedrijf.
- Toepassing van die faciliteit in dit geval is niet in strijd met doel en strekking van de wet.
- De met betrekking tot de herrekening gevolgde handelwijze en de daarop gebaseerde verrekening met over december 1992 af te dragen loonbelasting/premie volksverzekeringen zijn geoorloofd.
4.3. De Inspecteur heeft aangevoerd, kort weergegeven:
- Het loodswezen (in de betekenis van de verzelfstandigde loodsenorganisatie) noch belanghebbende is te beschouwen als zeescheepvaartbedrijf.
- De wetgever heeft de onderhavige faciliteit niet in het leven geroepen voor een situatie als die waarin het loodswezen verkeert. Toepassing van de faciliteit in dit geval is strijdig met doel en strekking van de wet.
- Voorts is het niet toegestaan de onderhavige regeling met terugwerkende kracht toe te passen over reeds verstreken loontijdvakken.
4.4. Partijen doen hun vorenomschreven standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de eerder vermelde pleitnota's.
4.5. Partijen hebben hun standpunten ter zitting toegelicht. Zij hebben aldaar aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen nog het volgende toegevoegd:
- belanghebbende:
Naast het vervoer van registerloodsen verzorgt belanghebbende ook nog vervoer van personen (anderen dan registerloodsen) en goederen van de wal naar de schepen op zee (vice versa). Belanghebbende sluit hiervoor contracten af en biedt ter zake bewijs aan door overlegging van een modelcontract. Het betreft slechts geringe bedragen.
Ook verleent belanghebbende in voorkomend geval vervoersdiensten aan Belgische en Duitse loodsen.
De registerloodsen lopen volledig ondernemingsrisico.
Als er vervoer nodig is, levert dat een kostenpost op; ongeacht of het vervoer door belanghebbende of door een derde wordt verzorgd.
- de Inspecteur:
Het vervoeren voor derden is in strijd met de maatschapsovereenkomsten.
5. Conclusies van partijen
Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. De in artikel 17, lid 4, van de Wet neergelegde bepalingen maken deel uit van de bij de Wet faciliteit voor de zeevaart ingevoerde regeling, inhoudende een fiscale lastenverlichting voor de ondernemer die het zeescheepvaartbedrijf daadwerkelijk onder Nederlandse vlag uitoefent.
6.2. Partijen houdt onder meer verdeeld de vraag of belanghebbende een zodanig bedrijf uitoefent. Belanghebbende is van mening dat het met de loodsvaartuigen en tenders realiseren van vervoer ten behoeve van de registerloodsen, kan worden aangemerkt als het uitoefenen van een zeescheepvaartbedrijf.
6.3. Zoals onder meer in de memorie van toelichting op het desbetreffende wetsontwerp tot uiting is gebracht, beoogt deze regeling "bij te dragen aan het verbeteren van de concurrentiepositie van de Nederlandse koopvaardij en daarmee aan het behoud van een vloot onder Nederlandse vlag met de daaraan verbonden werkgelegenheid" (Tweede Kamer, vergaderjaar 1988-1989, 21 227, nr. 3, blz. 2).
6.4. Voorts heeft de minister van Verkeer en Waterstaat bij de behandeling van het wetsontwerp in de Eerste Kamer ter zake onder meer opgemerkt:
" Welke redenen zijn er om deze bedrijfstak te steunen en andere die het ook moeilijk hebben niet? Helaas moet geconstateerd worden, dat de Nederlandse rederijen mondiaal gezien wat betreft hun concurrentiepositie onder zeer grote druk zijn komen te staan. De belangrijkste oorzaak daarvan is de snelle groei van vloten met lage arbeidskosten en gunstige fiscale regelingen. Hier ligt de spits voor de onderhavige regeling. Zij is in feite een onderdeel van een Nederlands pakket van maatregelen om juist de concurrentie met vloten uit andere ontwikkelde landen aan te kunnen gaan. Zou de Nederlandse regering geen beleid tot behoud van de Nederlandse zeevaart voeren, dan blijkt onze vloot te duur om de concurrentie met die vloten nog langer aan te gaan. (...) Reders uit andere OESO-landen zullen de activiteiten van Nederlandse reders voor een deel overnemen; een ander deel zal overgenomen worden door vloten uit het Oostblok en door vloten uit nieuwe industriële landen uit het Verre Oosten. (...) Tevens bestaat het gevaar dat Nederlandse reders zelf zullen besluiten om gebruik te maken van de effecten die goedkope vlaggen elders in de wereld bieden. Met andere woorden: ze zullen uitvlaggen. Al deze ontwikkelingen zullen ertoe leiden dat de zeevaart voor de Nederlandse economie verloren zal gaan. (...) Het gaat hier om een bedrijfstak die mondiaal moet opereren en moet opboksen tegen vloten uit landen die tegen lage loonkosten werken en gebruik maken van gunstige fiscale regelingen. Ook gaat het om concurrentie met schepen die varen onder tweede, goedkope registers, waarbij sprake is van ontduiking van arbeidsvoorwaarden en van voordelen op fiscaal vlak." (Handelingen Eerste Kamer, vergaderjaar 1989-1990, 28 december 1989, bladzijden 7-221 tot en met 7-223).
6.5. Gelet op vorenbedoelde gedeelten uit de wetshistorie is het Hof van oordeel dat de door belanghebbende verrichte vervoersactiviteiten met de loodsvaartuigen en de tenders niet zijn te rangschikken onder het uitoefenen van een zeescheepvaartbedrijf in de zin van artikel 17, lid 4, van de Wet.
6.6. Daarbij heeft het Hof in het bijzonder het volgende in aanmerking genomen:
- Het (doen) loodsen van zeeschepen en het gebruiken van de loodsvaartuigen en tenders voor het vervoer van registerloodsen ten behoeve van hun functie-uitoefening is van geheel andere orde dan het bezigen van zeeschepen voor de koopvaardij of een vergelijkbare commerciële bedrijvigheid.
- Dit wordt nog versterkt door de nauwe gelieerdheid van belanghebbende met de registerloodsen (die zowel aandeelhouders van belanghebbende als niet-beherende, winstgerechtigde vennoten van de maatschappen zijn) waardoor het vervoer met de loodsvaartuigen en tenders zich in economische zin niet wezenlijk onderscheidt van eigen vervoer van registerloodsen. Daaraan doet niet af dat het vervoer van de registerloodsen in bepaalde gebieden en in specifieke situaties wordt verzorgd door derden, met wie belanghebbende daartoe overeenkomsten heeft gesloten.
- Niet aannemelijk is dat belanghebbende in concreto enige wezenlijke concurrentie uit het buitenland heeft te duchten bij het verrichten van vervoersactiviteiten met de loodsvaartuigen en tenders. De omstandigheid dat thans overleg plaatsvindt over het - met het oog op te realiseren kostenbesparingen - doen verzorgen van het vervoer van registerloodsen in het Eems-Dollardgebied door het Duitse loodswezen vormt naar 's Hofs oordeel geen aanwijzing voor het bestaan of ontstaan van concurrentie als vorenbedoeld.
- Belanghebbende heeft bij uitstek geen mondiaal operatiegebied.
6.7. Belanghebbende heeft ter zitting nog aangevoerd dat zij naast het vervoer van registerloodsen nog ander vervoer verzorgt. Naar het Hof begrijpt is laatstbedoeld vervoer in absolute en relatieve zin van zodanig geringe betekenis dat daaraan voor de beantwoording van de onder 6.2 bedoelde vraag geen gewicht kan worden toegekend.
6.8. Het vorenoverwogene leidt tot de gevolgtrekking dat belanghebbende geen aanspraak kan maken op toepassing van de in artikel 17, lid 4, van de Wet bedoelde regeling.
6.9. Het beroep is derhalve ongegrond.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
8. Beslissing
Het Gerechtshof BEVESTIGT de uitspraak waarvan beroep.
Aldus vastgesteld op 26 juli 1995 door mrs H.L. Krans, J.W. Ilsink en J.T Sanders, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr L.M. Holdert.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en de afschriften zijn aangetekend aan partijen verzonden op 26 juli 1995.
Holdert Krans
[Zie ook arrest HR nummer 31466 (red.)]